1

M

U

1. Tính c p thi t c a đ tài nghiên c u
Trên BCTC c a DNSX thép, các ch tiêu HTK có giá tr l n, các nghi p v
HTK l i phát sinh nhi u, ph c t p, nh h ng l n đ n ghi chép, gây kh n ng
sai ph m cao trong k toán HTK, nh h ng đ n giá v n hàng bán và tác đ ng
nghiêm tr ng đ n các ch tiêu tài chính khác trên BCTC. Vì v y, ki m toán
HTK đ c đánh giá là ph n hành quan tr ng trong ki m toán BCTC, nh t là DN
đ c thù nh s n xu t thép trong b i c nh n n kinh t hi n nay. Trong khi đó, các
DN ki m toán đ c l p c a Vi t Nam còn h n ch v kinh nghi m, n ng l c và
s c c nh tranh, ch t l ng ki m toán ch a đáp ng yêu c u c a các đ i t ng s
d ng thông tin. Xu t phát t nh ng v n đ trên, NCS l a ch n đ tài: “Hoàn
thi n ki m toán hàng t n kho trong ki m toán báo cáo tài chính t i các doanh
nghi p s n xu t thép do các công ty ki m toán đ c l p c a Vi t Nam th c
hi n” đ nghiên c u.
2. T ng quan các công trình nghiên c u có liên quan
Lu n án tìm hi u t ng quan các công trình nghiên c u có liên quan trong
và ngoài n c, t đó, xác đ nh nh ng v n đ k th a và c n ti p t c làm sáng t :
Th nh t, các nghiên c u tr c ch y u đ c p ki m toán BCTC trong
DNSX do đó ki m toán HTK không ph i là h ng nghiên c u chính và không
đ c trình bày đ y đ , h th ng; ho c ch đi sâu vào m t ph ng di n, v n đ
c a ki m toán HTK. Do v y, c n nghiên c u tìm hi u v ki m toán HTK trên
các khía c nh ph ng pháp ti p c n; k thu t ki m toán và qui trình ki m toán.
Th hai, các nghiên c u ch y u s d ng ph ng pháp đ nh tính kh o sát
th c tr ng ki m toán, ch a đo l ng m c đ th c hi n các th t c, ph ng pháp
ki m toán và ch ra khác bi t gi a các nhóm công ty ki m toán, m c đ nh
h ng c a các y u t t i quá trình ki m toán. Do đó, c n có nghiên c u đo l ng

Ph m vi nghiên c u:
tài ch t p trung nghiên c u vào m t n i dung c a
ki m toán BCTC, đó là ki m toán HTK t i các DNSX thép do các công ty ki m
toán đ c l p c a Vi t Nam th c hi n. Th i gian kh o sát t n m 2012 đ n 2015.
5. Các k t qu nghiên c u đ t đ c c a lu n án
- Kh ng đ nh đ c t m quan tr ng c a ki m toán ki m toán HTK v i DNSX
thép, đ c bi t trong đi u ki n ngành thép g p kh ng ho ng nh hi n nay.
- ánh giá các nhân t tác đ ng t i ki m toán HTK c a DNSX thép, tìm hi u khác
bi t trong quá trình ki m toán HTK t i các DNSX thép gi a các nhóm công ty.
- Nh n xét và các gi i pháp mang tính kh thi đ i v i các nhóm công ty ki m
toán nh m hoàn thi n công tác ki m toán HTK.
- Là kênh thông tin h u ích cho ng i nghiên c u trong l nh v c k toán, ki m
toán đ ti p t c nghiên c u sâu và phát tri n r ng h n nh ng v n đ liên quan.
6. K t c u c a lu n án
Ch ng 1: C s lý lu n v ki m toán HTK trong ki m toán BCTC t i các
DNSX c a ki m toán đ c l p
Ch ng 2: Ph ng pháp nghiên c u
Ch ng 3: Ki m toán HTK trong ki m toán BCTC t i các DNSX thép do các
công ty ki m toán đ c l p c a Vi t Nam th c hi n
Ch ng 4: Ph ng h ng và gi i pháp hoàn thi n ki m toán HTK trong ki m
toán BCTC t i các DNSX thép do các công ty ki m toán đ c l p c a Vi t Nam
th c hi n
CH
NG 1: C S LÝ LU N V KI M TOÁN HÀNG T N KHO
TRONG KI M TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH T I CÁC DOANH
NGHI P S N XU T C A KI M TOÁN
CL P
1.1.
C I M C A HTK VÀ KI M SOÁT N I B HTK TRONG
DOANH NGHI P S N XU T NH H

gian l n: ghi t ng giá tr , mua hàng gi , nhân viên tr m c p HTK, l p kh ng nhà
cung c p. M t s ch tiêu v gian l n ti m n có nh h ng đ n HTK c n đ c
xem xét: HTK t ng v i t c đ l n h n t c đ t ng doanh thu; chi phí s n xu t
cao ho c th p h n đáng k m c chu n c a ngành, d phòng gi m đáng k ,…
1.2.3. Ph ng pháp, k thu t áp d ng trong ki m toán HTK t i DNSX
1.2.3.1. Ph ng pháp ti p c n ki m toán HTK t i DNSX
Ph ng pháp ti p c n d a trên h th ng là vi c KTV ti n hành đánh giá h
th ng KSNB t đó thi t k , th c hi n các th t c ki m toán và đ a ra ý ki n.
Ph ng pháp ti p c n d a trên r i ro: KTV ph i hi u v r i ro mà DNSX
đang g p ph i, v r i ro tác đ ng đ n vi c x lý và ghi chép các nghi p v , d n
đ n vi c ti p c n ki m toán m t cách h th ng và chi n l c h n.
1.2.3.2. K thu t áp d ng trong ki m toán HTK t i DNSX
a. K thu t thu th p b ng ch ng ki m toán
M t là, Ki m tra tài li u, s k toán ho c ch ng t HTK trong ho c ngoài
DN; d ng gi y, đi n t , ho c d ng th c khác; ho c ki m tra hi n v t HTK.


4

Hai là, quan sát ki m kê HTK, ho c quan sát vi c th c hi n các ho t đ ng
ki m soát g n v i t ch c, qu n lý, s d ng HTK,…
Ba là, xác nh n t bên ngoài nh m thu th p b ng ch ng ki m toán v HTK
c a bên l u tr HTK c a DN d ng th gi y, th đi n t ho c m t d ng khác.
B n là, tính toán l i: KTV ki m tra đ chính xác v m t toán h c c a các s
li u v HTK, có th đ c th c hi n th công ho c t đ ng.
N m là, th c hi n l i: KTV th c hi n đ c l p các th t c ho c ki m soát liên
quan t i HTK đã đ c DN th c hi n tr c đó nh m t ph n KSNB v HTK.
Sáu là, th t c phân tích g m đánh giá thông tin tài chính qua vi c phân tích
các m i quan h gi a d li u tài chính và phi tài chính liên quan t i HTK
B y là, ph ng v n: tìm ki m thông tin tài chính và phi tài chính v HTK t



5

e. ánh giá r i ro liên quan t i hàng t n kho
- Xác đ nh r i ro thông qua tìm hi u v DNSX và môi tr ng: các ki m soát liên
quan đ n r i ro và xác đ nh r i ro thông qua xem xét giao d ch, s d HTK.
- ánh giá r i ro đã xác đ nh, li u chúng có nh h ng lan t a đ n t ng th
BCTC và nh h ng ti m tàng đ n nhi u c s d n li u c a HTK hay không;
- Liên h nh ng r i ro đã xác đ nh v i các sai sót có th x y ra c p đ c s
d n li u c a HTK và cân nh c xem nh ng ki m soát nào KTV d đ nh ki m tra;
- Cân nh c kh n ng x y ra sai sót, k c kh n ng x y ra nhi u sai sót, và li u
sai sót ti m tàng đó có d n đ n sai sót tr ng y u v i HTK hay không.
g. Thi t k ch ng trình ki m toán hàng t n kho
Ch ng trình ki m toán HTK là nh ng d ki n chi ti t v b n ch t, th i gian
và ph m vi các th t c ki m toán c n th c hi n, th i gian hoàn thành và s phân
công lao đ ng gi a các KTV c ng nh d ki n v nh ng t li u, thông tin liên
quan c n s d ng và thu th p khi ti n hành ki m toán HTK.
1.2.4.2. Giai đo n th c hi n ki m toán hàng t n kho
a. Th c hi n các th nghi m ki m soát
Các th nghi m ki m soát th c hi n chi ti t v i t ng ch c n ng c a quá
trình v n đ ng c a HTK h ng vào tính hi u l c c a KSNB, giúp KTV kh ng
đ nh l i m c r i ro ki m soát ban đ u đã đ a ra v i các c s d n li u v HTK.
b. Th c hi n các th nghi m c b n
Th c hi n th t c phân tích: các sai sót tr ng y u v HTK có th d dàng
phát hi n qua vi c thi t k các th t c phân tích đ ki m tra tính h p lý chung
Thu th p danh m c HTK và đ i chi u v i s k toán: nh m kh ng đ nh s
kh p nhau gi a các th kho v i s sách k toán c ng nh v i BCTC.
Quan sát ki m kê v t ch t HTK: xác đ nh li u cu c ki m kê đang ti n hành
có phù h p v i h ng d n do khách hàng đ ra. Tr ng h p KTV không tham

Th hai, nhóm nhân t thu c v KTV tr c ti p th c hi n ki m toán HTK:
KTV là ch th tr c ti p ki m toán HTK t i DNSX nên trình đ ; kinh nghi m,
chuyên sâu khi ki m toán HTK c a DNSX; đ o đ c ngh nghi p và nh ng áp
l c mà KTV ph i đ i m t có nh h ng tr c ti p t i quá trình ki m toán HTK.
Th ba, Nhóm nhân t thu c v công ty ki m toán
Ph ng pháp lu n, công c khi ki m toán: r i ro ki m toán HTK c a DNSX
có th cao h n các ph n hành khác, nên càng c n thi t m t ph ng pháp/qui
trình ki m toán hi u qu nh m h tr KTV ki m toán chuyên nghi p h n.
B trí nhân s ki m toán HTK t i DNSX. (1) vi c b trí nhân s phù h p đ
ki m toán HTK, có hi u bi t v quá trình s n xu t c a DN tác đ ng t i đánh giá
chi phí d dang, tính giá thành, giúp đ m b o đ tin c y c a k t qu ki m toán
HTK; (2) công ty ki m toán có đ đ i ng nhân l c đ ki m toán HTK, ch ng
ki n ki m kê HTK, đánh giá đúng đ n s hi n h u, chính xác c a HTK.
Các nhân t khác nh Giá phí ki m toán phân b cho th i gian ki m toán
HTK; Qui mô và danh ti ng công ty ki m toán; H th ng KSCL n i b .
Th t , Nhân t thu c v khách th ki m toán (các DNSX): là các nhân t
thu c v ý th c, trình đ ban giám đ c DNSX trong vi c thi t l p và trình bày
các BCTC nói chung và HTK nói riêng, nhân t thu c v đ c đi m ngành ngh ,
KSNB, qui trình s n xu t, tính ch t kho n m c, nghi p v HTK c a DNSX.
Th n m, Nhân t thu c v môi tr ng ho t đ ng ki m toán
Môi tr ng pháp lý cho ho t đ ng ki m toán: g m h th ng chu n m c và
ch đ k toán, ki m toán và các v n b n pháp lý, làm c s , h ng d n công
vi c ki m toán c a KTV và công ty ki m toán.
Nhân t bên ngoài khác thu c v môi tr ng kinh t , v n hóa và các chính
sách, th t c ki m soát ch t l ng ki m toán t các c quan qu n lý Nhà n c.
1.4. KINH NGHI M KI M TOÁN HÀNG T N KHO TRONG KI M
TOÁN BCTC C A CÁC HÃNG KI M TOÁN L N TRÊN TH GI I
1.4.1. Quá trình phát tri n c a các ph ng pháp ti p c n ki m toán BCTC
Th gi i đã có 4 ph ng pháp ti p c n ki m toán BCTC đ c phát tri n
theo th i gian, g m (1) ti p c n truy n th ng đ ki m toán kho n m c trên b ng

2.1. MÔ HÌNH NGHIÊN C U
Lu n án ti p c n nghiên c u v ki m toán HTK theo các nhóm công ty
ki m toán c a Vi t Nam đ c phân chia d a trên qui mô và doanh thu, s l ng
KTV, s l ng khách hàng; đánh giá vi c ti n hành ki m toán HTK trên các
ph ng di n chính là ph ng pháp và qui trình ki m toán, đánh giá các h n ch
và các nhân t nh h ng t đó đ xu t gi i pháp hoàn thi n ho t đ ng này:
- Nhóm 1- các công ty ki m toán c a Vi t Nam có doanh thu t 40- 100 t
đ ng/n m, l ng khách hàng: 400 - 1000 đ n v /n m, l ng KTV 30- 50 ng i.
- Nhóm 2 - các công ty ki m toán c a Vi t Nam có doanh thu bình quân
d i 40 t đ ng/ n m, l ng khách hàng 400 đ n v /n m, có d i 30 KTV.
Mô hình nghiên c u c a lu n án g m các b c th c hi n:
B c 1: Ph ng v n ban giám đ c các công ty ki m toán và các chuyên gia
ki m toán, các nhà nghiên c u nh m thu th p các v n đ liên quan t i ho t đ ng
ki m toán đ c l p đ xây d ng b ng kh o sát v tình hình ho t đ ng ki m toán.
B c 2: Xác đ nh các nhân t nh h ng t i ki m toán HTK trong ki m
toán BCTC t i các DNSX thép b ng các ph ng pháp đ nh tính và đ nh l ng.
B c 3: Nghiên c u s khác bi t trong quá trình ki m toán HTK t i các
DNSX thép gi a các nhóm công ty ki m toán đ c l p c a Vi t Nam.
B c 4: Xác đ nh các gi i pháp hoàn thi n ph ng pháp và qui trình ki m
toán HTK t i các DNSX thép trong t ng nhóm công ty ki m toán.


8

B c 5:
xu t đi u ki n th c hi n gi i pháp.
2.2. XÂY D NG CÁC GI THUY T NGHIÊN C U C A LU N ÁN
2.2.1. Gi thuy t v m i quan h gi a các nhân t nh h ng và ki m toán
HTK t i DNSX thép
2.2.1.1. Xác đ nh bi n ph thu c trong gi thuy t nghiên c u

ti p t i các DNSX thép; (3)môi tr ng v n hóa c a DNSX thép.
2.2.1.3. Xác đ nh gi thuy t nghiên c u
Gi thuy t H1: Nhóm nhân t thu c v quá trình ki m toán HTK t i DNSX
thép tác đ ng d ng t i ki m toán HTK trong ki m toán BCTC t i các DNSX thép
Gi thuy t H2: Nhóm nhân t thu c v KTV ki m toán DNSX thép tác đ ng
d ng t i ki m toán HTK trong ki m toán BCTC t i DNSX thép.


9

Gi thuy t H3: Nhóm nhân t thu c v công ty ki m toán ki m toán DNSX
thép tác đ ng d ng t i ki m toán HTK trong ki m toán BCTC t i DNSX thép.
Gi thuy t H4: Nhóm nhân t thu c môi tr ng ho t đ ng ki m toán tác
đ ng d ng t i ki m toán HTK trong ki m toán BCTC t i DNSX thép.
Gi thuy t H5: Nhóm nhân t thu c v DNSX thép đ c ki m toán tác đ ng
d ng t i ki m toán HTK trong ki m toán BCTC t i các DNSX thép.
2.2.2. Gi thuy t nghiên c u v s khác bi t trong quá trình ki m toán
HTK t i DNSX thép gi a các nhóm công ty ki m toán c a Vi t Nam
2.2.2.1. Xác đ nh các bi n đo l ng m c đ th c hi n ph ng pháp và th t c
trong qui trình ki m toán
V n đ th nh t là ph ng pháp, k thu t ki m toán khi ki m toán HTK t i
DNSX thép: (1) ph ng pháp ti p c n đ c KTV và công ty ki m toán s d ng
khi ki m toán HTK trong ki m toán BCTC t i DNSX thép; (2) các k thu t thu
th p b ng ch ng ki m toán HTK; (3) áp d ng các ph ng pháp l y m u
V n đ th hai: vi c th c hi n đ y đ và phù h p các th t c trong qui trình
ki m toán HTK t i DNSX thép: (1) vi c xây d ng qui trình ki m toán HTK t i
DNSX thép; (2) vi c KTV th c hi n các th t c ki m toán c n thi t giai đo n
l p k ho ch ki m toán; (3) các th t c ki m toán giai đo n th c hi n ki m
toán HTK; (4) các th t c ki m toán giai đo n hoàn thành ki m toán HTK.
2.2.2.2. Xác đ nh gi thuy t nghiên c u

các nhân t đ n ki m toán HTK t i DNSX thép d i góc nhìn c a các KTV, (2)
m c đ th c hi n các ph ng pháp, th t c ki m toán HTK mà KTV th c hi n
2.3.2.2. Th ng kê mô t m u nghiên c u
Tác gi thu v 103 phi u h p l là ph n h i c a KTV thu c 28 công ty có
ki m toán DNSX thép đ c kh o sát. Qua c c u v đ tu i và kinh nghi m
ki m toán DNSX thép cho th y các KTV tr l i kh o sát đ u đã có quá trình
công tác ki m toán và ki m toán t i DNSX thép ít nh t 1 n m. Trong s 28 công
ty ki m toán có 27 công ty TNHH, 1 công ty h p danh, ch y u ki m toán
DNSX thép qui mô v a và nh ; qui trình s n xu t thép ph bi n là cán thép.
2.3.2.3. Ph ng pháp thu th p d li u
Tác gi đã ph ng v n tr c ti p ho c g i th b ng kh o sát v i các câu h i
đóng dành cho KTV; đ nh l ng theo thang đo Likert 5 b c v i các m c đ .
2.3.2.4. Ph ng pháp ki m đ nh các gi thuy t trong nghiên c u đ nh l ng
B c 1: Th c hi n th ng kê mô t : nh m đánh giá s b v c c u KTV
kh o sát; công ty ki m toán đ ng th i xác đ nh phân ph i chu n c a d li u.
B c 2: Ki m tra đ tin c y c a thang đo b ng H s Alpha c a Cronbach,
giúp lo i b bi n rác.
B c 3: Th c hi n phân tích nhân t khám phá (EFA): xác đ nh các nhóm
nhân t nh h ng t i ki m toán HTK; phân nhóm ph ng pháp, th t c ki m
toán KTV th c hi n t i DNSX thép.
B c 4: Ki m đ nh các gi thuy t b ng các ph ng pháp thích h p
Gi thuy t H1 đ n H5 đ c ki m đ nh b ng h s t ng quan đ n Pearson
xem xét vi c có t n t i hay không m i quan h gi a các nhóm nhân t v i bi n
ph thu c đ làm c s s d ng ph ng pháp h i qui tuy n tính đa bi n nh m
xác đ nh m c đ tác đ ng c a các y u t đ n ki m toán HTK t i DNSX thép.
Gi thuy t H6, H7 đ c ki m đ nh b ng ph ng pháp ki m đ nh gi thuy t
v tr trung bình c a hai m u đ c l p (Independent samples T- test) đ xem xét
m c đ khác bi t trung bình gi a các nhóm công ty ki m toán trong quá trình
ti p c n và áp d ng ph ng pháp và th t c trong qui trình ki m toán HTK.
CH

S n xu t thép chia thành các nhóm có qui trình s n xu t c b n: th c hi n
m t công đo n; hai công đo n; ba công đo n. Qui trình s n xu t thép hoàn ch nh
g m: thiêu k t, luy n c c, luy n gang, luy n thép, đúc thép, cán thép.
Giá thành s n ph m thép ch u nh h ng nhi u c a giá phôi thép và giá thép
trên th tr ng th gi i và vào các y u t đ u vào khác nh đi n, x ng d u... đã
tác đ ng tr c ti p đ n DNSX thép, nhu c u tiêu dùng thép, kh n ng d tr s n
ph m. M t khác, thép có tr ng l ng l n; chi phí v n chuy n cao, khi tiêu th
th tr ng xa n i s n xu t làm t ng giá thành. Vì v y khi ki m toán HTK, ki m
tra t p h p chi phí s n xu t và giá thành, KTV c n bóc tách t ng lo i chi phí v t
li u chính, ph ; xác đ nh các lo i hao h t phát sinh trong quá trình s n xu t; các
s n ph m h ng, thi t h i trong s n xu t t o thành có đ c lo i tr ,...
V i tình hình khó kh n c a ngành thép, DNSX thép không s n xu t h t công
su t, thép s n xu t không tiêu th đ c, KTV c n đánh giá r i ro v HTK phát
sinh. Bên c nh đó, thép và gang ch u tác đ ng l n t môi tr ng t nhiên, do đó,
KTV khi ch ng ki n ki m kê, đánh giá giá tr thu n HTK t i DNSX thép c n
l u ý ch t l ng HTK đ có c n c xem xét vi c l p d phòng gi m giá HTK.
3.3. M I QUAN H GI A CÁC NHÂN T
NH H
NG VÀ KI M
TOÁN HÀNG T N KHO TRONG KI M TOÁN BCTC T I DNSX THÉP
3.3.1. Th c hi n ki m đ nh ch t l ng thang đo c a các bi n
Sau khi ki m đ nh, mô hình nghiên c u đ c đi u ch nh có 5 nhóm bi n đ c
l p là Nhóm nhân t thu c v quá trình ki m toán HTK t i DNSX thép, Nhóm nhân
t thu c v KTV ki m toán HTK c a DNSX thép, Nhóm nhân t thu c v công ty
ki m toán, Nhóm nhân t thu c v môi tr ng pháp lý cho ki m toán, Nhóm nhân
t thu c v DNSX thép tác đ ng t i bi n Ki m toán HTK t i DNSX thép.
3.3.2. Th c hi n phân tích nhân t EFA


12

Th nh t, ph ng pháp ti p c n d a trên đánh giá r i ro
Theo k t qu kh o sát, giá tr mean c a m c đ qui đ nh và v n d ng
ph ng pháp ti p c n d a trên r i ro c a nhóm 1 là mean N1 = 3,3333 cho th y
các công ty ki m toán nhóm 1 đã b c đ u v n d ng theo CMKT m i trong
vi c đánh giá r i ro k t h p v i tìm hi u h th ng làm ph ng pháp ti p c n
ki m toán. Trong khi đó, giá tr mean N2 = 2,8727, chênh l ch giá tr trung bình
gi a N1 và N2 là 0,46061, có ngh a các công ty nhóm 1 có m c đ v n d ng
ph ng pháp ti p c n r i ro cao h n nhóm 2.
Th hai, k thu t ki m toán nh m thu th p b ng ch ng v HTK
K thu t ki m toán nh m thu th p b ng ch ng v r i ro v i HTK
Các công ty nhóm 1 có chú tr ng đ n k t h p các k thu t ph ng v n, quan
sát và phân tích các thông tin liên quan đ n môi tr ng kinh t v mô liên quan
t i ngành thép, và đ t DNSX thép trong m i quan h đó, làm c s xác đ nh các


13

r i ro có th có v i HTK nh các r i ro v bi n đ ng giá v t li u, r i ro v t giá
h i đoái đ i v i phôi, thép ph nh p kh u. Các KTV c a nhi u công ty nhóm 2
m i ch t p trung thu th p và ki m tra tài li u s n có (mean N2= 3,7) đ xác
đ nh các r i ro v i HTK, ch a k t h p v i k thu t khác đ đánh giá r i ro.
K thu t ki m toán nh m thu th p b ng ch ng v KSNB v i HTK
KTV th ng ch xác nh n KSNB v HTK có thay đ i gì các chính sách và
th t c ki m soát c th thông qua ph ng v n ban giám đ c, cá nhân. Nhi u
KTV nhóm 2 th ng b qua phép th walkthrough đ tìm hi u KSNB theo chu
trình HTK. M c đ th c hi n phép th này c a nhóm 2 có giá tr mean là 3,05,
KTV đa ph n l a ch n m c 1 và 2 trong khi mean N1 = 4,13. Vi c mô t KSNB
cho HTK ch y u b ng b ng câu h i (mean N1= 3,49; mean N2 = 3,98) và b ng
t ng thu t (mean N1= 2,94; mean N2= 2,9); ít s d ng l u đ .
K thu t ki m toán thu th p b ng ch ng khi th nghi m c b n

14

K t qu ki m đ nh cho th y có khác nhau v m c đ th c hi n các th t c
trong qui trình ki m toán HTK gi a các nhóm công ty ki m toán đ i v i các
nhóm bi n rút trích t phân tích nhân t EFA.
a. Giai đo n l p k ho ch ki m toán hàng t n kho t i DNSX thép
Th nh t, thu th p thông tin c s liên quan t i DNSX thép: KTV đ c
kh o sát đ u thu th p thông tin v ngh a v pháp lý, hi u bi t chung v n n kinh
t , l nh v c s n xu t, kinh doanh thép và t ch c, dây chuy n s n xu t. Nhi u
công ty nhóm 2 (ki m toán DNSX thép qui mô nh , công ngh s n xu t trung
bình) ít xu ng tr c ti p khách hàng kh o sát, tham quan nhà x ng, kho bãi.
Th hai, th c hi n th t c phân tích s b : h u nh ch phân tích các ch
tiêu t ng h p đ xác đ nh bi n đ ng t ng, gi m, còn vi c xem xét tính logic các
thông tin đã thu th p và đ t hi u bi t v BCTC c a DNSX thép, đánh giá kh
n ng x y x y ra sai ph m, ho t đ ng liên t c thì không nhi u công ty th c hi n.
Th ba, đánh giá tr ng y u cho kho n m c HTK: các công ty nhóm 1 có
t l xác đ nh m c tr ng y u cho HTK m c cao (mean N1= 3,96), trong khi
mean N2= 2,87 (m c th p đ n trung bình).
Th t , đánh giá r i ro sai sót tr ng y u: các công ty ch a trình bày các
th t c đánh giá, nh n di n, khoanh vùng r i ro trong h s ; ch a s d ng th
t c đánh giá r i ro đ thi t k th t c ki m toán, đ c bi t là nhóm 2.
Th n m, Tìm hi u và đánh giá v ki m soát n i b v i HTK: v i DNSX
thép là khách hàng c , các công ty đ u d a vào k t qu ki m toán n m tr c,
phân tích b máy qu n lý và ho t đ ng KSNB n m nay đ đánh giá.
Th sáu, ch ng trình ki m toán HTK ch y u là ch ng trình ki m toán
m u c a VACPA và đi u ch nh cho phù h p v i đ c thù c a đ n v .
b. Giai đo n th c hi n ki m toán hàng t n kho
Th c hi n th nghi m ki m soát
Công ty ki m toán AASC: KTV khi th c hi n th nghi m ki m soát cho
ph n hành kho s k t h p v i ph n hành mua hàng, bán hàng đ xem xét chính

- Các công ty nhóm 1: KTV ki m tra b ng ch ng đ i v i toàn b t ng th ;
đánh giá k t qu ki m tra nh m k t lu n KTV có đ t m c đ đ m b o c b n
mong mu n liên quan t i sai sót ti m tàng có th x y ra v i s d HTK ho c
gi i trình và cân nh c đánh giá v r i ro x y ra sai sót tr ng.
- Các công ty nhóm 2: KTV đ i chi u v i các s sách ch ng t liên quan, ph ng
v n ng i th c hi n và k toán tr ng, s l ng nghi p v tùy thu c vào m c
đ r i ro c a HTK đ c đánh giá trong k ho ch ki m toán t ng th .
Th c hi n th t c chia c t niên đ HTK
KTV c a AASC ch n các nghi p v xu t, nh p l n t th i đi m tháng 12
n m ki m toán đ n cu i tháng 1 n m sau đ ki m tra ch ng t g c g m phi u
nh p, xu t và th c hi n th t c chia c t niên đ HTK v i kho c a tr s và các
nhà máy KTV c a IFC ki m tra các nghi p v nh p HTK tháng 1 n m sau trên
s cái và ch ng t đ xác đ nh DNSX thép có ghi nh n sai k . Tuy nhiên GTLV
ch th hi n th t c th c hi n mà không ghi chép v các nghi p v đã ki m tra.
Th c hi n th t c ki m tra giá HTK
Công ty ki m toán AASC: Ki m tra giá HTK t i các DNSX thép g m: ki m
tra giá nh p, xu t c a HTK, ki m tra vi c t p h p chi phí s n xu t và đánh giá
SPDD, giá thành phôi/thép và giá v n hàng bán. Vi c xác đ nh tính hi n h u,
đ y đ và tính giá c a chi phí d dang đ c KTV ki m toán chi phí s n xu t
ki m soát. KTV ph n HTK thu th p báo cáo s n xu t hàng ngày, báo cáo cu n
và đóng mác thép, hoàn thành s n ph m do nhà máy cung c p và t p h p chi
phí. KTV ki m tra ph ng pháp tính giá c a đ n v , xác đ nh ph ng pháp tính
giá xu t c a NVL có chính h p lý và chính xác:
- Ki m tra chi phí nhân công: s d ng k t qu chu trình ti n l ng và nhân viên.
- Ki m tra chi phí s n xu t chung: ki m tra chi phí phát sinh trong th i gian
ng ng s n xu t nh chi phí duy trì ho t đ ng, v n hành l i dây truy n s n xu t
có đ c coi là thi t h i ng ng s n xu t và h ch toán vào chi phí s n xu t chung
mà không trích tr c; chi phí có b ghi nh n t ng do DNSX thép h ch toán c



xem s hàng này đã đ c nh p kho sau ngày 31/12.
Công ty ki m toán IFC: ít th c hi n ki m tra hàng hóa bên th ba n m gi .
c. Giai đo n hoàn thành ki m toán hàng t n kho
Tr ng nhóm ki m tra, t ng h p toàn b thông tin, s li u và ý ki n c a
KTV đ ng th i phân tích tính tr ng y u c a các sai sót đã phát hi n, xem xét
các s ki n phát sinh sau ngày ký BCTC; l p biên b n t ng h p k t qu . Sau khi
đã t ng h p k t qu , KTV trao đ i v i DN v n đ còn v ng m c v h ch toán
HTK đ th ng nh t, l p d th o báo cáo và th qu n lý. Các công ty có bút toán
đi u ch nh các sai sót c a HTK trong th qu n lý, nh ng nhi u công ty nhóm 2
không đánh giá t ng nh h ng c a sai sót tr ng y u đ đ a ý ki n.
3.5. ÁNH GIÁ TH C TR NG KI M TOÁN HÀNG T N KHO T I
CÁC DOANH NGHI P S N XU T THÉP DO CÁC CÔNG TY KI M
TOÁN
C L P C A VI T NAM TH C HI N


17

3.5.1. u đi m
V c b n, các công ty ki m toán đã có s qui đ nh v ti p c n ki m toán
d a trên đánh giá r i ro, qui trình ki m toán đ c xây d ng và áp d ng linh ho t
phù h p v i đ c đi m c a khách hàng, áp d ng các ph ng pháp ki m toán
kho n m c HTK m t cách ch t ch và th n tr ng, phân công công vi c phù h p
3.5.2. H n ch
3.5.2.1. V vi c áp d ng các ph ng pháp, k thu t ki m toán
Th nh t, v ph ng pháp ti p c n khi ki m toán hàng t n kho
Vi c v n d ng theo CMKT trong vi c đánh giá r i ro làm ph ng pháp ti p
c n ki m toán ch a đ c các công ty ki m toán áp d ng tri t đ , vi c tuân th
các b c c a qui trình đánh giá r i ro không ph i lúc nào c ng áp d ng v i m i
cu c ki m toán, KTV v n ti p c n d a vào h th ng nhi u h n.


18

ki m kê, KTV khó xác đ nh ch t l ng và tình tr ng HTK, KTV không có c s
đ ki m tra HTK c n l p d phòng không và n u c n thì trích l p bao nhiêu?
Th t : M t s h n ch khác
-Ki m tra s d đ u n m c a HTK: KTV th ng không l p GTLV ki m tra s
d đ u n m hay thu th p các b ng ch ng ki m toán cho s d đ u n m; không
trao đ i v i KTV ti n nhi m; không xem xét t li u c a KTV ti n nhi m..
- Ch ng ki n ki m kê HTK: ph n l n KTV và tr lý ki m toán th ng thi u hi u
bi t v đ c đi m, tính ch t các lo i HTK, yêu c u v đi u ki n b o qu n khác
nhau gây khó kh n cho KTV khi ki m kê v t ch t.
- Ki m tra hàng mua đi đ ng và hàng g i bán: KTV th ng không tr c ti p
g i th xác nh n đ i v i hàng hóa do bên th ba n m gi mà th ng ch p nh n
th do khách hàng xác nh n v i bên th ba.
c. Giai đo n hoàn thành ki m toán hàng t n kho t i DNSX thép
Nhi u công ty ch a có qui trình đánh giá t ng th quá trình thu th p b ng
ch ng ki m toán thông qua vi c v n d ng và th c hi n các CMKT đã ban hành.
Vi c so sánh các sai sót phát hi n trong quá trình ki m toán HTK v i m c tr ng
y u xác đ nh không đ c th hi n trên GTLV. Vi c xem xét các s ki n sau giai
đo n ki m toán và s ki n phát sinh sau ngày ký báo cáo ki m toán ch a đ c
chú ý. L p GTLV th ng đ c th c hi n l i sau khi KTV đã hoàn t t ki m toán.
3.5.3. Nguyên nhân c a nh ng h n ch
 Nguyên nhân c a nh ng h n ch xu t phát t KTV và công ty ki m toán
Do gi i h n th i gian ki m toán nên KTV ít tìm hi u, nghiên c u các sách
báo, t p chí, Internet… c ng nh quan sát tr c ti p ho t đ ng. Các công ch a
quan tâm chú tr ng xây d ng m t ch ng trình ki m toán đ y đ cho HTK. H u
h t các công ty ch a có ph n m m ch n m u ph c v ki m toán do chi phí khá
cao và khách hàng th ng là DN nh , v a và không nhi u s ph c t p, b t
th ng. C s v t ch t c a các công ty ki m toán ch a đ y đ , khó tuy n nhân

Vi t Nam, phát huy vai trò c a ki m toán đ i v i n n kinh t .
4.2. GI I PHÁP HOÀN THI N KI M TOÁN HÀNG T N KHO T I CÁC
DNSX THÉP DO KI M TOÁN
C L P C A VI T NAM TH C HI N
K t qu phân tích h i qui v s nh h ng c a các nhân t t i ki m toán
HTK t i DNSX thép do các công ty ki m toán th c hi n, nhóm nhân t thu c v
quá trình ki m toán HTK có nh h ng quan tr ng nh t do đó lu n án s t p
trung đ a ra các gi i pháp hoàn thi n vi c th c hi n các ph ng pháp, k thu t
và các th t c thu c qui trình ki m toán HTK khi KTV ti n hành ki m toán.
4.2.1. Hoàn thi n các ph ng pháp vƠ k thu t trong ki m toán HTK t i
DNSX thép
4.2.1.1. Hoàn thi n vi c ti p c n ki m toán HTK theo h ng d a trên r i ro
đánh giá đúng r i ro kinh doanh, KTV nên phân tích theo trình t :
(1) Xem xét các nhân t nh h ng t i môi tr ng kinh doanh c a DNSX thép
trên ba ph m vi: toàn c u, qu c gia và DN.
(2) Tìm hi u môi tr ng kinh doanh ngành thép: l nh v c kinh doanh, kh n ng
sinh l i; m i quan h gi a l nh v c thép và môi tr ng; r i ro kinh doanh; các
v n đ l n mà s n xu t thép ph i đ i m t.
(3) ánh giá r i ro kinh doanh: KTV s d ng thông tin v l nh v c kinh doanh
đ phát hi n các r i ro có th tác đ ng đ n ho t đ ng trong t ng lai.
(4) ánh giá s ng phó c a DNSX thép v i r i ro kinh doanh: xem xét, DNSX
thép có bi n pháp h n ch các r i ro nh r i ro bi n đ ng nguyên v t li u, nh m
n đ nh đ u vào ph c v s n xu t và xác đ nh m c giá bán h p lý đ m b o bù
đ p đ c bi n đ ng đ u vào, xây d ng nhà máy phôi, …
- Các công ty nhóm 1: Áp d ng tri t đ đánh giá r i ro khi ki m toán t i DNSX
thép, h ng d n cho KTV n m v ng v đánh giá r i ro.
- Các công ty nhóm 2: áp d ng vi c ti p c n tích h p d a trên đánh giá r i ro
v i tìm hi u h th ng, sau đó chuy n sang ti p c n d a trên r i ro hoàn toàn.
Khi đánh giá r i ro kinh doanh, KTV c n chú ý các đi u ki n và các s ki n
mà có th d n đ n các r i ro này c a DNSX thép: thay đ i tr ng y u trong t

Sau khi đã có d li u đ c l p và ki m đ nh các thông tin thu đ c, KTV
c tính chi phí s n xu t, giá thành phôi/thép,… d a trên x lý th ng kê các
ngu n d li u, so sánh v i s li u c a DNSX thép đ xác đ nh chênh l ch.
- Các công ty nhóm 2: khách hàng th ng là DNSX thép có qui mô v a và nh ;
công ngh l c h u; KTV nên áp d ng th ng xuyên k thu t phân tích chi phí
s n xu t b ng Pivot table và Pivot chart. Vi c phân tích th c hi n v i t ng dòng
s n ph m, qui trình s n xu t ho c phân tích chi phí t ng h p c a toàn b giá v n
hàng bán theo t ng tháng, phân tích m i quan h gi a chi phí v t li u, chi phí
nhân công và chi phí s n xu t chung so v i t ng chi phí s n xu t phôi/ thép; so
sánh theo th i gian và theo t ng lo i s n ph m nh gang/ phôi thép/ thép.
4.2.1.3. Hoàn thi n các k thu t l y m u ki m toán
a. L y m u th nghi m ki m soát cho HTK
Hoàn thi n vi c xác đ nh c m u cho th nghi m ki m soát: d a theo tính
ch t th ng xuyên hay không c a ki m soát đ xác đ nh c m u v i giao d ch
hàng ngày; giao d ch hàng tháng và hàng quý; giao d ch hàng n m.
Áp d ng l y m u thu c tính trong th nghi m ki m soát
Các thu c tính KTV mu n ki m tra là m t ki m soát ho t đ ng có hi u qu
đ thu th p ch ng c đ tr l i các câu h i nh "Phi u xu t kho v t t s n xu t
phôi/ thép đã đ c phê duy t hay ch a?" Ho c “các chi phí v t li u, đ nh m c


21

tiêu hao trong quá trình s n xu t có phù h p v i các tiêu chu n k thu t s n
xu t phôi/ thép c a công ty hay không?". Các công ty nhóm 1 có th áp d ng
theo các b c: (1) Xác đ nh các thu c tính quan tr ng và nh ng y u t t o nên
thi u sót trong ki m soát; (2): Xác đ nh t ng th đ l y m u; (3): Xác đ nh c
m u; (4): Xác đ nh ph ng pháp ch n m u; (5) Ch n các m u và th c hi n th
nghi m ki m soát; (6) ánh giá k t qu m u và xem xét nh h ng t i th t c
ki m toán đã d ki n; (7): L u tr tài li u c a t t c các giai đo n l y m u.

thông qua phân tích các m i quan h h p lý gi a các d li u HTK và phi tài
chính (s l ng ch ng lo i thép, phôi thép và các HTK khác; di n tích có th
l u tr thép, phôi thép v i tr ng l ng l n, c ng k nh...); (2) Ki m tra chi ti t
s d HTK đ ki m tra sai sót tr ng y u b ng ti n trong s d HTK trên BCTC
c a DNSX thép b ng các ph ng pháp tính toán l i giá thành phôi/ thép, chi


22

phí s n xu t thép d dang; c tính s li u; l y xác nh n v thép ph / phôi thép
nh p kh u đang mua đi đ ng, phôi/ thép g i bán cho các đ i lý,...
Sau ba giai đo n hoàn thành, KTV ph i thu th p thêm các b ng ch ng liên
quan đ n trình bày và công b thông tin HTK, tóm t t và đánh giá các k t qu
ki m toán HTK c a DNSX thép giai đo n 4.
4.2.2.2. Hoàn thi n giai đo n l p k ho ch ki m toán HTK t i DNSX thép
Hoàn thi n ánh giá r i ro cho kho n m c hàng t n kho
KTV đánh giá s thi u sót trong thi t k và v n hành KSNB c a DNSX thép
khi đánh giá r i ro ki m soát liên quan t i HTK trên ba c p đ : Khi m khuy t
trong ki m soát HTK c a DNSX thép; Khi m khuy t đáng k trong ki m soát
HTK c a DNSX thép; Khi m khuy t tr ng y u trong KSNB c a DNSX thép v i
HTK.
xác đ nh khi m khuy t KSNB v HTK tr ng y u hay không thì KTV
ph i đánh giá v kh n ng x y ra và m c đ đáng k qua 5 b c: (1) Xác đ nh
ki m soát hi n có t i DNSX thép; (2) Xác đ nh s thi u h t c a ki m soát chính;
(3) Xem xét kh n ng thi u sót ki m soát chính v i HTK nh ng có ki m soát
ph ; (4) S d ng các đánh giá v kh n ng t n t i sai sót tr ng y u và m c tr ng
y u xác đ nh sai sót cho HTK ; (5) Xác đ nh sai sót ti m tàng có th x y ra t
các đánh giá c a KTV v khi m khuy t tr ng y u/ đáng k liên quan t i HTK.
Hoàn thi n ch ng trình ki m toán HTK d a trên xác đ nh r i ro có sai
sót tr ng y u: Sau khi đã có hi u bi t v r i ro có sai sót tr ng y u, KTV xác

doanh thu cu i n m c a các lo i phôi/thép; xem xét hóa đ n, phi u nh p sau
th i đi m ki m kê đ n ngày k t thúc n m; l y m u ki m kê cho các lo i v t t
và s n ph m chính c a DNSX thép.
 V th t c ki m tra chia c t niên đ cho các nghi p v v HTK
V i DNSX thép là công ty đ i chúng và niêm y t trên th tr ng ch ng
khoán, m c tiêu l i nhu n cao, có th có xu h ng ghi nh n s m nghi p v bán
đ phát sinh doanh thu đ ng th i ghi nh n mu n các nghi p v mua hàng nh p
kho đ tránh phát sinh công n . Vì v y KTV nên: ki m tra tính c t k s m
(early cutoff) c a nghi p v xu t kho; ki m tra tính c t k mu n (late cutoff)
c a nghi p v nh p kho. Tr ng h p ng c l i, KTV có th ki m tra tính c t k
s m v i nghi p v nh p kho và tính c t k mu n v i nghi p v xu t kho.
Hoàn thi n vi c ki m tra giá và giá tr thu n c a HTK
- Ghi chú HTK c a DNSX thép kém ph m ch t khi quan sát ki m kê HTK,…
- Tính toán doanh thu bán phôi/ thép, th i gian thanh lý toàn b HTK, ngày bán
ho c mua cu i cùng, và các k thu t phân tích t ng t khác đ xác đ nh kh
n ng HTK b gi m giá tr thu n có th th c hi n đ c.
- Tính toán giá tr thu n có th th c hi n c a HTK b ng cách tham chi u t i giá
bán hi n t i, chi phí bán và chi phí hoa h ng bán hàng
- Rà sát doanh thu c a các s n ph m riêng l (t ng lo i thép mà công ty kinh
doanh) ho c dòng s n ph m thép và so sánh doanh thu n m nay v i n m tr c.
- Rà soát th i gian bán hàng theo t ng dòng s n ph m phôi/ thép.
- Tr ng h p v t t s n xu t phôi/ thép c a DNSX thép có giá tr gi m so v i
giá g c nh ng giá bán các s n ph m phôi/ thép đ c s n xu t t các v t t này
không gi m thì DNSX thép không đ c trích l p d phòng,…
S d ng các chuyên gia trong đánh giá giá tr HTK
- Các công ty nhóm 1: xây d ng đ i ng chuyên gia v i l nh v c đ c thù c a khách
hàng truy n th ng, đ c bi t công ty có khách hàng quen thu c là DNSX thép.
- Các công ty nhóm 2: phân công KTV có kinh nghi m trong t ng l nh v c c
th tham gia ki m toán, giúp ti t ki m chi phí và thu đ c hi u qu cao.
4.3. I U KI N

kém trong ho t đ ng và t v n đ DN ho t đ ng hi u qu .
h tr các công ty
ki m toán hoàn t t công vi c, khách hàng ph i cung c p đ y đ các tài li u, gi y
t , gi i trình mà KTV yêu c u. Ngoài ra, các DNSX thép c n duy trì và nâng
cao KSNB trong qu n lý, h ch toán HTK và t ch c s n xu t.
K T LU N
Hi n nay ngành thép Vi t Nam ph i đ i m t v i các thách th c do nh
h ng c a kh ng ho ng kinh t tài chính t n m 2009. Các v n đ liên quan đ n
ki m toán BCTC t i các DNSX thép c ng đ c quan tâm nhi u, trong đó kho n
m c quan tr ng và có ý ngh a v i BCTC c a DNSX thép là HTK. Trong lu n
án, NCS đã phát tri n lý lu n v ph ng pháp và qui trình ki m toán HTK c a
các DNSX; xác đ nh các nhân t nh h ng t i ki m toán HTK t i các DNSX
và đ a ra bài h c kinh nghi m cho ki m toán HTK t i DNSX. NCS nghiên c u
th c t DNSX thép Vi t Nam và đ c đi m HTK c a các DN này đ xem xét
s tác đ ng đ n ki m toán HTK, phân tích th c t ki m toán HTK. T đó, đánh
giá các m t đã đ t đ c, h n ch và nguyên nhân d n đ n h n ch trong ki m
toán HTK c a các DNSX thép Vi t Nam đ làm c s hình thành các gi i
pháp. Lu n án m nh d n nêu ra các gi i pháp hoàn thi n ki m toán HTK c a các
DNSX thép, ki n ngh v i Nhà n c, Hi p h i ngh nghi p, các công ty ki m
toán và KTV, DNSX thép nh m đ m b o cho s kh thi c a các gi i pháp.