1
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
MỘT SỐ NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN
KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU TRONG KIỂM
TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM
TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA (PCA) THỰC HIỆN.
3.1. Sự cần thiết hoàn thiện kiểm toán khoản mục Doanh thu trong kiểm toán
Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA (PCA)
thực hiện.
“Phát triển nhanh, bền, vững” luôn là mục tiêu của toàn bộ nền kinh tế xã hội
Việt Nam nói chung và của các ban, ngành, địa phương, đơn vị tổ chức xã hội, tổ
chức kinh doanh, cá nhân,… nói riêng. Đặc biệt trong bối cảnh nền kinh tế thị trường
hiện nay, cạnh tranh là một rào cản và cũng là một động lực to lớn thúc đầy nền kinh
tế phát triển. Các đơn vị tổ chức xã hội – kinh tế cạnh tranh với nhau bằng nhiều chỉ
tiêu khác nhau và hiện nay cạnh tranh bằng chất lượng phục vụ đang được coi trọng
và ngày càng nâng cao. Sự cạnh tranh luôn luôn dẫn tới một sự đào thải, những cái
phù hợp với thực tế sẽ tồn tại và những cái lỗi thời, kém hiệu quả sẽ bị xóa bỏ dần.
Đó là quy luật tất yếu của sự phát triển.
Nhận thấy rõ quy luật tất yếu đó, các doanh nghiệp trong nền kinh tế Việt Nam
muốn đứng vững và phát triển trên thị trường cần có chiến lược kinh doanh và hoạt
động hiệu quả, phù hợp. Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA cũng không
nằm ngoài xu hướng đó. Để tồn tại và khẳng định vị thế của mình trong lĩnh vực
kiểm toán và tư vấn tài chính, PCA đã không ngừng cố gắng hoàn thiện hoạt động
của mình mà trước hết là nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp, tạo niềm tin cho
khách hàng và mở rộng thị trường kinh doanh. Đặc biệt hơn nữa khi PCA đã trở
thành đại diện duy nhất của tập đoàn kiểm toán quốc tế PKF tại Việt Nam thì nhiệm
vụ chiến lược này càng được PCA đưa lên hàng đầu.
Nguyễn Thị Trang Kiểm toán 47B
2
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
Hoạt động kiểm toán độc lập mà chủ yếu là kiểm toán BCTC mới ra đời được

Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
tiêu chuẩn để tham gia cung cấp dịch vụ kiểm toán các dự án ODA, cho các doanh
nghiệp thuộc mọi thành phần kinh tế trong đó bao gồm các tổ chức phát hành, tổ
chức niêm yết, các ngân hàng thương mại, các tổ chức tín dụng,… Để đạt được điều
đó, Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA đã không ngừng hoàn thiện quy
trình kiểm toán và nâng cao dịch vụ khách hàng. Bên cạnh tiếp tục hợp đồng đối với
các khách hàng truyền thống, PCA còn tăng cường tiếp cận khách hàng mới tiềm
năng, mở rộng quy mô cũng như chất lượng dịch vụ cung cấp. Quy trình kiểm toán
của PCA, đặc biệt là kiểm toán khoản mục doanh thu luôn tuân thủ nghiêm ngặt
chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam và các quy định của Pháp luật. Kiểm toán khoản
mục doanh thu do PCA thực hiện được xem là khá hiệu quả, đảm bảo mục tiêu kiểm
toán tổng quát và mục tiêu kiểm toán đặc thù của khoản mục doanh thu. Tuy nhiên,
quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu vẫn còn nhiều tồn tại cần khắc phục. Có
thể khái quát các ưu điểm và nhược điểm của quy trình kiểm toán khoản mục doanh
thu do Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA thực hiện như sau:
3.2.1. Ưu điểm:
- Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Công ty luôn thực hiện nghiêm chỉnh
các nội dung trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán. Đặc biệt, PCA đặt quan tâm lớn
vào đánh giá rủi ro kiểm toán, rủi ro tiềm tàng trước khi chấp nhận hợp đồng kiểm
toán. Phương pháp chủ yếu được áp dụng là tiến hành tìm hiểu về khách hàng (lĩnh
vực kinh doanh, bộ máy tổ chức, phong cách điều hành của ban lãnh đạo khách
hàng…). KTV đã tiến hành đánh giá mức trọng yếu đối với từng khoản mục và từ đó
làm cơ sở để thiết kế chương trình kiểm toán cho từng khoản mục.
Chương trình kiểm toán chung đối với doanh thu được thiết kế khá rõ ràng và
chi tiết. Kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán khoản mục doanh thu được
lập một cách khoa học, đảm bảo bao quát toàn diện BCTC và chi tiết tới từng khoản
mục, số dư trên BCTC. Mặc dù đôi khi còn bị hạn chế về mặt thời gian nhưng KTV
tại PCA đã vận dụng một cách linh hoạt và sáng tạo các thủ tục kiểm toán cần thiết,
bám sát chương trình kiểm toán đã đề ra nhằm thu thập được đầy đủ các bằng chứng
kiểm toán đáng tin cậy, làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán. Công việc kiểm toán được

nhận doanh thu, như: đặc điểm của quy trình bán hàng - ghi nhận doanh thu, các
chính sách ghi nhận doanh thu, hay cơ sở vật chất lạc hậu, sự quản lý lỏng lẻo, yếu
Nguyễn Thị Trang Kiểm toán 47B
5
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
kém, sản phẩm tồn kho lâu gây ứ đọng, sản phẩm hỏng,…
Hai là: Việc đánh giá HT KSNB đối với khoản mục doanh thu chú trọng vào
phỏng vấn, sử dụng bảng câu hỏi. Việc này tiết kiệm được thời gian kiểm toán nhưng
chất lượng không cao và đôi khi không phù hợp. Bảng tường thuật và lưu đồ ít được
sử dụng, có thể do hạn chế về mặt thời gian kiểm toán.
Ba là: Việc đánh giá rủi ro, trọng yếu đối với khoản mục doanh thu tuy được
coi trong nhưng vẫn còn nhiều hạn chế. Hạn chế ở chỗ ý kiến đánh giá rủi ro, trọng
yếu chủ yếu giao cho KTV phụ trách cuộc kiểm toán, vì vậy không tránh khỏi tính
thiếu khách quan, chính xác. Khi phát hiện sai sót, KTV sẽ ước lượng dựa vào kinh
nghiệm của mình để quyết định có điều chỉnh hay không.
Bốn là: Thủ tục phân tích trong giai đoạn này mới chỉ dừng lại ở phân tích sự
biến động doanh thu và các chỉ tiêu khác qua các năm mà chưa thực hiện phân tích
doanh thu theo ngành, so sánh số thực tế và số kế hoạch, chưa thực hiện so sánh các
tỷ suất tài chính về doanh thu nhằm đánh giá hiệu quả hoạt động kinh doanh của đơn
vị so với mức trung bình toàn ngành và mức độ hoàn thành kế hoạch kinh doanh đã
đề ra.
Năm là: Chương trình kiểm toán tại PCA được thiết kế chung cho hầu hết
các cuộc kiểm toán và cho khoản mục doanh thu, tuy trong quá trình thực hiện có sự
thay đổi cho phù hợp, nhưng do loại hình hoạt động và các dịch vụ cung cấp của
Công ty là khá đa dạng nên kiểm toán theo chương trình chung như vậy sẽ bộc lộ
nhiều hạn chế trong việc phát hiện các sai phạm trọng yếu mang tính chất đặc thù của
toàn bộ BCTC và của khoản mục doanh thu.
- Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán:
Sáu là: Việc tiến hành kiểm toán thực hiện chủ yếu là chọn mẫu kiểm toán.
Việc chọn mẫu tiến hành trên cơ sở kinh nghiệm và đánh giá rủi ro, trọng yếu của

Việc tìm hiểu và thu thập thông tin cơ sở, thông tin về nghĩa vụ pháp lý đã
được PCA tiến hành nhưng chỉ ở mức độ sơ lược. Tìm hiểu chủ yếu thông qua phỏng
vấn, quan sát và thu thập tài liệu từ nội bộ công ty. KTV chưa tiến hành thu thập
thông tin từ nguồn bên ngoài độc lập và quan tâm tới việc quan sát trực tiếp hoạt
động sản xuất kinh doanh tại đơn vị.
Nguyễn Thị Trang Kiểm toán 47B
7
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
Giải pháp hoàn thiện:
Việc tìm hiểu và thu thập thông tin về khách hàng cần được tiến hành thông
qua nhiều nguồn khác nhau. KTV không chỉ thu thập thông tin từ nội bộ doanh
nghiệp mà cần thu thập từ các nguồn bên ngoài độc lập như: khách hàng, chủ đầu tư,
internet và các kênh thông tin khác, … Đồng thời, KTV phải chú trọng vào việc quan
sát thực trạng sản xuất kinh doanh, chính sách và thực trạng quy trình bán hàng – thu
tiền và ghi nhận doanh thu, chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, thực trạng
hàng tồn kho, … tại đơn vị khách hàng.
Tác dụng của giải pháp:
Tìm hiểu thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
đóng vai trò quan trọng đảm bảo chất lượng kiểm toán và KTV sẽ có được những
hiểu biết ban đầu về quy trình bán hàng – thu tiền, chính sách ghi nhận doanh thu,
chính sách về chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, tình trạng hàng hóa nhập –
xuất - tồn, những yếu tố bên trong và bên ngoài ảnh hưởng tới việc ghi nhận doanh
thu… Qua đó, KTV có cơ sở đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu và việc
thực hiện những phân tích ban đầu đối với khoản mục doanh thu để xác định thời
gian cần thiết thực hiện kiểm toán.
Điều kiện vận dụng:
Công việc tìm hiểu thông tin về khách hàng là công việc yêu cầu về thời gian
kiểm toán và chi phí kiểm toán. Những giải pháp trên được thực hiện tốt trong điều
kiện KTV không bị giới hạn nhiều về thời gian kiểm toán, từ đó KTV có thể sắp xếp
thời gian hợp lý cho việc tìm hiểu thông tin về khách hàng nhiều hơn. Đồng thời yêu

Trong đó cần chuẩn hóa các ký hiệu trong quá trình vẽ lưu đồ để người đọc lưu đồ có
thể dễ dàng hiểu và hình dung được HT KSNB của khách hàng. Mô hình lưu đồ
chuẩn này có thể được áp dụng một cách linh hoạt tùy thuộc tính chất và đặc điểm
từng khách hàng kiểm toán của PCA. Có thể tham khảo lưu đồ ở Phụ lục 3.1.
Tác dụng của giải pháp:
Sử dụng thích hợp bảng câu hỏi, bảng tường thuật và lưu đồ sẽ giúp KTV hiểu
biết hơn về HT KSNB, cung cấp cho KTV bảng tóm tắt mô tả HT KSNB một cách
toàn diện nhất. Đó sẽ là cơ sở xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán hiệu quả
hơn.
Nguyễn Thị Trang Kiểm toán 47B
9
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
Điều kiện vận dụng:
Mỗi phương pháp tìm hiểu về HT KSNB có ưu và nhược điểm riêng, KTV
nên dựa vào kinh nghiệm của mình và có thể linh động tùy thuộc từng khách hành
kiểm toán mà áp dụng kết hợp cho phù hợp:
+ Trường hợp HT KSNB của khách hàng đơn giản, KTV có thể sử dụng bảng
tường thuật. Khi sử dụng bảng tường thuật để mô tả HT KSNB, KTV phải trình bày
rõ ràng, mạch lạc và dể hiểu.
+ Trường hợp HT KSNB của khách hàng là khá phức tạp , KTV nên sử dụng
bảng câu hỏi để phỏng vấn những người có liên quan trong đơn vị khách hàng.
+ Khi khách hàng là khách hàng lớn, HT KSNB rất phức tạp hoặc với khách
hàng bình thường nhưng KTV không bị giới hạn về mặt thời gian và chi phí, KTV
nên kết hợp sử dụng cả bảng câu hỏi và lưu đồ.
Ba là: Việc đánh giá rủi ro và trọng yếu.
Cơ sở lý luận:
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV thường tiến hành chọn mẫu nghiệp
vụ để kiểm tra, vì vậy KTV không thể phát hiện mọi sai lệch trên BCTC. Mục đích
của KTV phải đảm bảo rằng sai lệch nếu còn tồn tại trên BCTC không là sai phạm
trọng yếu. Muốn đạt được mục đích này, KTV phải ước lượng mức trọng yếu và rủi

Trong bảng trên, rủi ro phát hiện (in đậm) xác định căn cứ vào mức rủi ro
kiểm soát và rủi ro tiềm tàng tương ứng. Trong cả hai cách đánh giá rủi ro trên, rủi ro
phát hiện luôn tỷ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.
PCA cũng có thể sử dụng phần mềm máy tính để tính toán rủi ro kiểm toán.
Tác dụng của giải pháp:
Thực hiện các giải pháp trên PCA sẽ có một hệ thống phương pháp đánh giá
rủi ro và trọng yếu hiệu quả, đáp ứng yêu cầu đảm bảo chất lượng của công việc
kiểm toán, đặc biệt đối với kiểm toán khoản mục doanh thu. Đồng thời, KTV sử dụng
hai cách đánh giá rủi ro kiểm toán để nhắc nhở về mối quan hệ của các loại rủi ro với
nhau và mối quan hệ của chúng với số lượng bằng chứng cần thu thập.
Điều kiện vận dụng:
Xác định trọng yếu và rủi ro là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng như kinh
nghiệm phán đoán của KTV. Trên thực tế chỉ có một số hãng kiểm toán tại Việt Nam
mới xây dựng được quy trình ước lượng trọng yếu và rủi ro, còn nhiều công ty trong
nước vẫn chưa xây dựng được quy trình cụ thể. Ở các công ty kiểm toán Việt Nam,
Nguyễn Thị Trang Kiểm toán 47B
11
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
quá trình này chủ yếu dựa trên kinh nghiệm của KTV và sự hướng dẫn chỉ đạo của
các chuẩn mực, nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế. Để áp dụng các phương pháp
đánh giá trọng yếu rủi ro trên, PCA cần hệ thống hóa các phương pháp trên thành một
thủ tục không thể thiếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tổng quát nói chung
và cho khoản mục doanh thu nói riêng.
Bốn là: Thực hiện thủ tục phân tích.
Cơ sở lý luận:
Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520 - Các thủ tục phân tích thì “Thủ
tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó
tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các
thông tin liên quan khác hoặc có chênh lệch lớn so với giá trị dự kiến”. Đặc biệt,
trong giai đoạn thực hiện, “nhằm giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn

Thủ tục phân tích là thủ tục kiểm toán có chi phí thấp, tiết kiệm thời gian kiểm
toán nhưng lại có hiệu quả kiểm toán khá cao, cung cấp cho KTV cái nhìn bao quát
về BCTC, sự đồng bộ , hợp lý chung của các số liệu kế toán. Thực hiện thủ tục phân
tích sẽ giúp KTV xác định những biến động bất thường, định hướng tập trung các thủ
tục kiểm toán chi tiết cần thiết để thu thập tốt nhất những bằng chứng kiểm toán hiệu
quả, chính xác.
Điều kiện vận dụng:
Áp dụng thủ tục phân tích, KTV phải lưu ý các vấn đề sau:
- Mục đích của thủ tục phân tích và mức độ tin cậy của kết quả phân tích;
- Đặc điểm của khách hàng, mức độ thông tin thu đuợc để phân tích, nhất là các
thông tin tài chính và phi tài chính;
- Độ tin cậy, tính thích đáng của các thông tin;
- Nguồn gốc thông tin;
- Những hiểu biết, thông tin có được khi xem xét hồ sơ kiểm toán năm trước về
những phân tích đã thực hiện cũng như hiểu biết về tính hiệu quả của hệ thống kế
Nguyễn Thị Trang Kiểm toán 47B
13
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
toán và KT KSNB, các sai phạm trọng yếu đã điều chỉnh ở kỳ trước.
Năm là: Chương trình kiểm toán.
Cơ sở lý luận:
“Chương trình kiểm toán là toàn bộ những chỉ dẫn cho kiểm toán viên và trợ
lý kiểm toán tham gia vào công việc kiểm toán và là phương tiện ghi chép theo dõi,
kiểm tra tình hình thực hiện kiểm toán. Chương trình kiểm toán chỉ rõ mục tiêu kiểm
toán từng phần hành, nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cụ thể
và thời gian ước tính cần thiết cho từng phần hành” (Đoạn 6, VSA 300 – Lập kế
hoạch kiểm toán). Việc thiết kế một chương trình kiểm toán thích hợp sẽ giúp KTV
thực hiện tốt công việc kiểm toán và nâng cao được chất lượng kiểm toán.
Thực trạng tại PCA:
Chương trình kiểm toán khoản mục doanh thu tại PCA được thiết kế chung

Quy trình chung về lập chương trình kiểm toán phải được thống nhất thực
Nguyễn Thị Trang Kiểm toán 47B
15
Khóa luận tốt nghiệp GVHD: Th.S Tạ Thu Trang
hiện ở toàn bộ các cuộc kiểm toán và cho từng khoản mục kiểm toán BCTC. Việc
tiến hành thiết kế và thực hiện chương trình kiểm toán riêng và cụ thể phù hợp với
đặc điểm, tính chất hoạt động của từng khách hàng kiểm toán phải dựa trên những
hiểu biết, thu thập thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng,
kết hợp với những phân tích, phương pháp đánh giá trọng yếu và rủi ro đã kiến nghị
ở trên.
- Giai đoạn thực hiện kiểm toán:
Sáu là: Hoàn thiện phương pháp chọn mẫu kiểm toán.
Cơ sở lý luận:
Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 530: “Lấy mẫu kiểm toán là áp dụng
các thủ tục kiểm toán trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần từ của một số dư tài
khoản hay một loại nghiệp vụ, sao cho mọi phần tử đều có cơ hội để được chọn. Lấy
mẫu sẽ giúp kiểm toán viên thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán về các đặc
trưng của các phần tử được chọn, nhằm hình thành hay củng cố kết luận về tổng thể.
Lấy mẫu có thể tiến hàng theo phương pháp thống kê hoặc phi thống kê”. Việc chọn
mẫu kiểm toán là cần thiết do đó phải được thực hiện bằng phương pháp chọn mẫu
khoa học và hiệu quả.
Thực trạng tại PCA:
Việc chọn mẫu tại PCA tiến hành trên cơ sở kinh nghiệm và đánh giá rủi ro,
trọng yếu của KTV. Vì thế, cách chọn mẫu này đôi khi bỏ sót các sai phạm trọng yếu.
Giải pháp hoàn thiện:
KTV nên đa dạng hóa phương pháp chọn mẫu, có thể sử dụng những phương
pháp chọn mẫu là phương pháp chọn mẫu theo hệ thống, phương pháp chọn mẫu dựa
trên số ngẫu nhiên và chọn mẫu theo phần mềm máy tính.
 Phương pháp chọn mẫu theo hệ thống:
Đây là phương pháp chọn mẫu với các mẫu chọn có khoảng cách đều nhau