B GIÁO DC VÀ ÀO TO
TRNG I HC KINH T TP. HCM HOÀNG TH MAI KHÁNH
HOÀN THIN TH TC KIM TOÁN C
TÍNH K TOÁN TRONG KIM TOÁN BÁO
CÁO TÀI CHÍNH TI CÁC CÔNG TY KIM
TOÁN C LP VA VÀ NH  VIT NAM LUN VN THC S KINH T
TP. H Chí Minh ậ Nm 2013
B GIÁO DC VÀ ÀO TO
TRNG I HC KINH T TP. HCM HOÀNG TH MAI KHÁNH

HOÀN THIN TH TC KIM TOÁN C
TÍNH K TOÁN TRONG KIM TOÁN BÁO
CÁO TÀI CHÍNH TI CÁC CÔNG TY KIM

TRONG KIM TOÁN BCTC 4
1.1 Khái nim và bn cht ca các c tính k toán 4
1.1.1 Khái nim 4
1.1.2 Bn cht c tính k toán 4
1.2 Các loi c tính trong k toán 5
1.2.1 c tính ch tiêu đư phát sinh 5
1.2.1.1 D phòng n phi thu khó đòi 5
1.2.1.2 D phòng gim giá hƠng tn kho 6
1.2.1.3 D phòng gim giá đu t tƠi chính 7
1.2.1.4 Khu hao 8
1.2.1.5 Doanh thu hp đng xơy dng d dang 8
1.2.2 c tính ch tiêu cha phát sinh 9
1.2.2.1 D phòng chi phí bo hƠnh 9
1.2.2.2 D phòng chi phí phát sinh t vic gii quyt các v kin tng,
tranh chp vƠ các phán quyt ca tòa án 10
1.3 Kim toán các c tính k toán theo yêu cu ca chun mc kim toán
quc t 11
1.3.1 Lch s ra đi vƠ phát trin chun mc kim toán quc t v c
tính k toán 11

1.3.2 Kim toán các c tính k toán theo yêu cu chun mc kim toán
quc t 12
1.3.2.1 Mc tiêu tng th ca KTV vƠ doanh nghip kim toán khi thc
hin kim toán theo chun mc kim toán quc t - ISA 200 13
1.3.2.2 Trách nhim ca KTV đi vi gian ln trong quá trình kim
toán BCTC - ISA 240 14
1.3.2.3 Kim toán các c tính k toán - ISA 540 15
1.4 Các nghiên cu v sai phm thng xy ra và th tc kim toán các
c tính k toán 21
1.4.1 Các nghiên cu v sai phm thng xy ra đi vi các c tính k

2.4.1 u đim 56
2.4.2 Hn ch 57
2.4.2.1 Hn ch t phía công ty kim toán 57
2.4.2.2 Bt cp trong chun mc kim toán Vit Nam 540 ậ Kim toán
c tính k toán 59
CHNG 3: GII PHÁP HOÀN THIN TH TC KIM TOÁN CÁC
C TÍNH K TOÁN TRONG KIM TOÁN BCTC TI CÁC CÔNG TY
KIM TOÁN C LP VA VÀ NH TI VIT NAM 61
3.1 Quan đim cho các gii pháp 61
3.1.1 Các gii pháp phi nhm đn mc tiêu cui cùng là cht lng
kim toán 61
3.1.2 Các gii pháp phi phù hp thông l quc t 61

3.1.3 Các gii pháp phi mang tính kh thi, phù hp đc đim công ty
kim toán va và nh  Vit Nam 61
3.2 Các gii pháp hoàn thin th tc kim toán các c tính k toán ti các
công ty kim toán va và nh 62
3.2.1 Các gii pháp hoàn thin th tc đánh giá ri ro và các hot đng
liên quan đn c tính k toán 62
3.2.2 Gii pháp hoàn thin các th tc x lý ri ro có sai sót trng yu
c tính k toán: 64
3.2.3 Ban hƠnh các hng dn chi tit mt s phng pháp thc hin
các th tc đánh giá vƠ x lỦ ri ro có sai sót trng yu liên quan đn c
tính k toán 66
3.2.4 Gii pháp nâng cao vic thc hin xét đoán chuyên môn trong thc
hin các th tc kim toán c tính k toán 69
3.2.5 Nâng cao vic s dng ý kin chuyên gia trong kim toán các c
tính k toán 72
3.2.6 Gii pháp nâng cao cht lng đi ng KTV 73
3.2.7 Gii pháp tng cng kim soát cht lng hot đng kim toán 74

VAS: Chun mc k toán Vit Nam
VSA: Chun mc kim toán Vit Nam
DANH MC CÁC BNG
Bng 2. 1: Kt qu kho sát th tc đánh giá ri ro và các hot đng liên quan đn
c tính k toán ti các công ty kim toán có quy mô va 37
Bng 2. 2: Kt qu kho sát th tc đánh giá ri ro và các hot đng liên quan đn
c tính k toán ti các công ty kim toán có quy mô nh 39
Bng 2. 3: Kt qu kho sát th tc xác đnh, đánh giá và x lý các ri ro có sai sót
trng yu ti các công ty kim toán có quy mô va 41
Bng 2. 4: Kt qu kho sát th tc xác đnh, đánh giá và x lý các ri ro có sai sót
trng yu ti các công ty kim toán có quy mô nh 46
Bng 2. 5: Kt qu kho sát th tc đánh giá tính hp lý ca các c tính k toán
và xác đnh sai sót ti các công ty kim toán va và nh 49
Bng 2. 6: Kt qu kho sát c s đ đa ra kt lun v tính trung thc và hp lý
ca c tính k toán ti các công ty kim toán có quy mô va và nh 50
Bng 2. 7: Kt qu kho sát s nm kinh nghim ca ngi thc hin các th tc
kim toán c tính k toán ti các công ty kim toán va và nh 51
Bng 2. 8: Kt qu kho sát mc đ hài lòng v cht lng các th tc kim toán
c tính k toán đang thc hin hin nay ti các công ty kim toán có quy mô va
và nh 52
Bng 2. 9: Kt qu kho sát các nguyên nhân làm cho th tc kim toán c tính
k toán không đt cht lng nh mong mun ti các công ty kim toán quy mô
va và nh 54

DANH MC HÌNH
Hình 3.1: Vn dng mô hình ri ro kinh doanh 64
1


t nh hng đn kim toán c tính k toán và nhng nguyên tc chính đ nâng cao
cht lng kim toán c tính k toán.
Tuy nhiên,  Vit Nam hin nay, nghiên cu v kim toán các c tính k toán là
không nhiu và ch mi dng li kho sát trong mt công ty kim toán đn l, cha
có mt nghiên cu trên qui mô nhóm doanh nghip kim toán đ rút ra nhng vn đ
chung ca toàn ngành, chng hn nh vic thc hin các th tc kim toán c tính
k toán ti các nhóm công ty kim toán đc lp, nhng tn ti ca th tc kim toán
c tính k toán ti các nhóm công ty này…
 tài đư vn dng mt s phng pháp nghiên cu và kt qu t các nghiên cu trên
th gii gn đây đ phân tích và đa ra gii pháp hoàn thin các th tc kim toán
c tính k toán ti các công ty kim toán va và nh  Vit Nam.
3. Mc tiêu nghiên cu
- H thng hóa các lý lun c bn v c tính k toán, các nghiên cu liên quan
đn c tính k toán, các th tc kim toán c tính k toán.
- Kho sát thc trng th tc kim toán các c tính k toán ti các công ty kim
toán đc lp va và nh.
-  xut các phng hng, gii pháp nhm hoàn thin th tc kim toán c
tính k toán trong kim toán BCTC.
4. i tng nghiên cu và phm vi nghiên cu
4.1 i tng nghiên cu
i tng nghiên cu ca đ tài là nhng vn đ lí lun và thc tin liên quan đn
các th tc kim toán c tính k toán trong kim toán BCTC ti các công ty kim
toán va và nh  Vit Nam.
4.2 Phm vi nghiên cu
Phm vi nghiên cu ca đ tài ch gii hn trong kim toán BCTC ti các công ty
kim toán đc lp va và nh, không nghiên cu các công ty trong nhóm Big four.
3
T chun mc kim toán quc t ISA 540 ậ Kim toán các c tính k toán (Bao
gm c tính k toán v giá tr hp lý và các thuyt minh liên quan), có th rút ra
khái nim v c tính k toán nh sau:
c tính k toán là mt giá tr gn đúng ca mt ch tiêu liên quan đn BCTC đc
c tính trong trng hp thc t đư phát sinh nhng cha có s liu chính xác hoc
cha có phng pháp tính toán chính xác hn, hoc mt ch tiêu thc t cha phát
sinh nhng đư đc c tính đ lp BCTC.
c tính k toán đo lng tác đng ca các giao dch, s kin trong quá kh, hoc
tình trng hin ti ca tài sn, n phi tr. Tuy nhiên, giá tr các yu t này ch là các
giá tr c tính gn đúng vì có nhng đim cha chc chn trong tng lai, và vì tính
hiu qu kinh t, không th tp hp d liu mt cách chính xác.
1.1.2 Bn cht c tính k toán
Cn c vào chun mc kim toán quc t ISA 540, có th rút ra v bn cht c tính
k toán nh sau:
Tính không chc chn tim n: Vì là mt ch tiêu không th xác đnh chính xác, nên
vic lp các c tính k toán phi da trên các gi đnh và d liu thu đc. Tính cht
và đ tin cy ca các thông tin này có th b thay đi và nh hng đn đ tin cy ca
c tính k toán. Do đó, c tính k toán là mt khon mc có tính không chc chn
tim n.
Tính ch quan: Do tính không chc chn tim n, vic đo lng c tính k toán ph
thuc nhiu vào xét đoán ngh nghip, kinh nghim chuyên môn Mc đ phc tp
ca c tính k toán càng cao, s ph thuc này càng ln. Nói cách khác, không th
tránh khi tính ch quan trong c tính k toán và đây có th là đim đ các doanh
5 nghip li dng đ làm thiên lch thông tin trên BCTC, dn đn ri ro có sai sót trng
yu trên BCTC.
Tính cn thit: Mc dù là mt ch tiêu gn đúng, cha nhiu xét đoán ch quan, nhng
c tính k toán li là mt ch tiêu không th thiu, giúp nâng cao tính trung thc và

Các khon d phòng ch đc trích lp khi có nhng bng chng đáng tin cy v các
khon n phi thu khó đòi: khách hàng b phá sn hoc b tn tht, thit hi ln v tài
sn, nên không hoc khó có kh nng thanh toán hoc khách hàng vn đang hot
đng nhng đn v đư làm th tc đòi n nhiu ln vn không thu đc n.
Giá tr ca các khon d phòng ch đc ghi nhn khi có th c tính mt cách hp
lý và tin cy.
 Phng pháp lp các khon d phòng
Mc lp d phòng đc xác đnh da trên điu kin thc t ca doanh nghip và ch
đ tài chính doanh nghip hin hành. Doanh nghip phi đánh giá tình hình kinh t
và kh nng thu hi ca khách hàng, đ c tính các mc tn tht cho tng đi tng
khách hàng.
1.2.1.2 D phòng gim giá hƠng tn kho
 Khái nim
D phòng gim giá hàng tn kho là khon d tính trc đ đa vào chi phí sn xut,
kinh doanh phn giá tr b gim xung thp hn giá tr đư ghi s k toán ca hàng tn
kho và đc đánh giá vào cui kì k toán.
 iu kin trích lp d phòng
Theo VAS 02 ậ Hàng tn kho, hàng tn kho ch đc trích lp d phòng khi giá tr
thun có th thc hin đc thp hn giá gc ca hàng tn kho.
Vic c tính giá tr thun có th thc hin đc ca hàng tn kho phi da trên bng
chng tin cy thu thp đc ti thi đim c tính. Vic c tính này phi tính đn
s bin đng ca giá c hoc chi phí trc tip liên quan đn các s kin din ra sau
7 ngày kt thúc nm tài chính, mà các s kin này đc xác nhn vi các điu kin hin
có  thi đim c tính.
 Phng pháp lp các khon d phòng
Theo VAS 02 ậ Hàng tn kho, d phòng gim giá hàng tn kho đc lp da trên s
chênh lch gia giá gc và giá tr thun có th thc hin đc ca hàng tn kho.

1.2.1.4 Khu hao
 Khái nim
Khu hao tài sn c đnh là vic tính toán và phân b mt cách có h thng nguyên
giá ca tài sn c đnh vào chi phí sn xut kinh doanh trong thi gian s dng tài sn
c đnh.
 Nguyên tc trích khu hao tài sn c đnh
Theo VAS 03 ậ ắTài sn c đnh hu hình” và VAS 04 ậ ắTài sn c đnh vô hình”:
Giá tr phi khu hao ca tài sn c đnh đc phân b mt cách có h thng trong
thi gian s dng hu ích ca chúng. Phng pháp khu hao đc c tính da trên
cách thc tài sn đem li li ích kinh t cho doanh nghip.
Thi gian khu hao và phng pháp khu hao tài sn c đnh phi đc xem xét li
ít nht là vào cui mi niên đ k toán. Nu thi gian s dng hu ích ca tài sn c
đnh khác bit ln so vi c tính trc đó thì thi gian khu hao phi đc thay đi
tng ng. Phng pháp khu hao tài sn c đnh đc thay đi khi có s thay đi
đáng k cách thc c tính thu hi li ích kinh t ca tài sn c đnh.
1.2.1.5 Doanh thu hp đng xơy dng d dang
 Khái nim
Hp đng xây dng là hp đng bng vn bn v vic xây dng mt tài sn hoc t
hp các tài sn có liên quan cht ch hay ph thuc ln nhau v mt thit k, công
ngh, chc nng hoc các mc đích s dng c bn ca chúng.
Doanh thu ca hp đng xây dng bao gm:
- Doanh thu ban đu đc ghi trong hp đng; và
9 - Các khon tng, gim khi thc hin hp đng, các khon tin thng và các
khon thanh toán khác nu các khon này có kh nng làm thay đi doanh
thu, và có th xác đnh đc mt cách đáng tin cy.
 Các nguyên tc ghi nhn doanh thu hp đng xây dng
Theo VAS 15 ậ ắHp đng xây dng”, doanh thu ca hp đng xây dng đc xác

- S gim sút v nhng li ích kinh t có th xy ra dn đn vic yêu cu phi
thanh toán ngha v n;
- Các chi phí bo hành phi tr có th đc c tính mt cách đáng tin cy.
 Giá tr ghi nhn:
Giá tr đc ghi nhn ca mt khon d phòng phi tr là giá tr đc c tính hp
lý nht v khon tin s phi chi đ thanh toán ngha v n hin ti ti ngày kt thúc
k k toán nm hoc ti ngày kt thúc k k toán gia niên đ.
Tùy trng hp, chi phí bo hành có th đc c tính trên mt giá tr c tính hoc
mt khong giá tr c tính.
 Giá tr hin ti
Nu nh hng v giá tr thi gian ca tin là trng yu, thì giá tr ca các khon d
phòng chi phí bo hành cn đc xác đnh là giá tr hin ti ca khon chi phí d tính
đ thanh toán ngha v bo hành.
T l chit khu phi là t l trc thu và phn nh rõ nhng c tính trên th trng
hin ti v giá tr thi gian ca tin và ri ro c th ca khon n đó. T l chit khu
không đc phn ánh ri ro đư tính đn ca giá tr c tính lung tin trong tng
lai.
1.2.2.2 D phòng chi phí phát sinh t vic gii quyt các v kin tng, tranh
chp vƠ các phán quyt ca tòa án
 Khái nim
11 D phòng chi phí phát sinh t vic gii quyt các v kin tng, tranh chp và các
phán quyt ca tòa án là mt ngha v n có kh nng phát sinh t các s kin đư xy
ra. S tn ti ca ngha v n này s ch đc xác nhn bi kh nng xy ra hoc
không xy ra ca mt s kin không chc chn trong tng lai mà doanh nghip
không kim soát đc - là kt qu ca các phán quyt ca tòa án.
 Nguyên tc ghi nhn
Bn thân các ngha v n do gii quyt các v kin tng tranh chp là mt khon n

chc chn ca c tính và đánh giá ri ro có sai lch trng yu; các th nghim c
bn đ x lý các ri ro trng yu.
Bên cnh đó, do các nguyên tc và k thut kim toán các c tính giá tr hp lý theo
ISA 545 ậ Kim toán giá tr hp lý và các thuyt minh liên quan- cng tng t nh
c tính k toán, ISA 540 đư đc kt hp ISA 545 vi tên gi chung là ISA 540
(điu chnh) ậ ắKim toán các c tính k toán (Bao gm c tính k toán v giá tr
hp lý và các thuyt minh liên quan)”, m rng phm vi kim toán cho giá tr hp lý.
Chun mc kim toán quc t 540 (điu chnh) có hiu lc cho kì k toán kt thúc t
ngày 15 tháng 12 nm 2009 tr đi.
1.3.2 Kim toán các c tính k toán theo yêu cu chun mc kim toán quc
t
Có khá nhiu chun mc có liên quan đn kim toán các c tính k toán. Trong
phm vi đ tài, ngi vit ch đ cp đn các chun mc có liên quan trc tip đn
kim toán các c tính k toán. Kim toán các c tính k toán đc chi phi trc
tip bi ba chun mc kim toán chính:
- ISA 200 ắMc tiêu tng th ca KTV và doanh nghip kim toán khi thc
hin kim toán”;
- ISA 240 ắTrách nhim ca KTV liên quan đn gian ln trong quá trình kim
toán BCTC”;
- ISA 540 ắKim toán các c tính k toán (Bao gm c tính k toán v giá
tr hp lý và các thuyt minh liên quan”.
13 Mi liên h chung: Kim toán các c tính k toán nm trong mc tiêu chung ca kim
toán BCTC, đc đ cp trong ISA 200 là ắđa ra ý kin v vic liu BCTC có đc
lp phù hp vi khuôn kh v lp và trình bày BCTC đc áp dng, trên các khía cnh
trng yu hay không”.  đt đc điu đó, KTV phi đm bo các c tính k toán
không cha các sai sót trng yu do nhm ln hoc gian ln. Tuy nhiên, do hn ch
vn có ca cuc kim toán, mt s c s dn liu hoc vn đ nht đnh s nh hng

Sai sót trng yu trong c tính k toán: các sai sót trong c tính k toán có th
phát sinh t gian ln hoc nhm ln. Nhm ln là hành vi gây ra sai sót không c ý,
trong khi gian ln là hành vi gây ra sai sót mt cách có ch đnh. Do đó, các sai sót
do gian ln gây ra s khó phát hin hn vì gian ln s đc thc hin thông qua các
hành vi tinh vi, có t chc, đc c tình che đy. Do tính hn ch vn có ca cuc
kim toán, tác đng ca các sai sót do hành vi gian ln đn mc tiêu kim toán s
nghiêm trng hn các hành vi nhm ln.  đt đc mc tiêu kim toán ca mình,
KTV s phi chú ý đn các sai sót trng yu do gian ln hn.
1.3.2.2 Trách nhim ca KTV đi vi gian ln trong quá trình kim toán BCTC
- ISA 240
ISA 240, ắTrách nhim ca KTV liên quan đn gian ln trong quá trình kim toán
BCTC” gii hn phm vi quan tâm ca KTV đi vi gian ln trên BCTC: ắMc dù
gian ln là mt khái nim pháp lý rt rng, nhng đ đt đc mc đích ca các chun
mc kim toán, KTV ch phi quan tâm đn nhng gian ln dn đn sai sót trng yu
trong BCTC. ắVic ngn nga và phát hin gian ln trc ht thuc v trách nhim
ca Ban qun tr và BG đn v đc kim toán.” i vi các c tính k toán, BG
là ngi chu trách nhim v vic lp các c tính cng nh cung cp các thông tin
liên quan. BG, di s giám sát ca Ban qun tr có trách nhim thit lp, thi hành
và giám sát h thng kim soát ni b đ ngn nga và phát hin các gian ln nói
chung và gian ln vi c tính k toán nói riêng.
KTV có trách nhim th yu trong vic ngn nga các gian ln trong BCTC nói chung
và trong c tính k toán. Tuy nhiên, đ đt đc mc tiêu kim toán, KTV phi đm
bo mt cách hp lý rng các c tính k toán không cha các sai sót trng yu do
15 gian ln. Do đó, khi có bt k mt nghi ng hành vi gian ln, KTV đu phi lu ý và
thông báo cho Ban qun tr bit đ có bin pháp x lý thích hp.
Tuy nhiên, do tính phc tp ca mình, c tính k toán đòi hi nhng xét đoán ngh
nghip và không tránh khi tính ch quan. Trong mt s trng hp, ranh gii gia

và tính đy đ ca các bin pháp gim thiu ri ro.
 Xem xét yêu cu ca khuôn kh v lp và trình bày BCTC liên quan
KTV cng s thu thp các thông tin v các khuôn kh lp và trình bày BCTC, nhm
phc v cho vic đánh giá các ri ro có sai sót trng yu trên các c s dn liu ca
c tính k toán. Vic tìm hiu này giúp KTV hiu rõ quy đnh ca các khuôn kh
lp báo cáo đi vi các c tính k toán c th và có c s đ tho lun vi BG v
vic áp dng các yêu cu ca các chun mc và đánh giá tính hp lý ca các áp dng
đó.
 Tìm hiu cách thc BG lp c tính k toán
Vic tìm hiu cách thc BG lp c tính k toán s giúp KTV đánh giá đc phn
nào đ tin cy ca các c tính k toán và ri ro có các sai sót trng yu. Nu qui
trình thc hin các c tính k toán ca BG, bao gm h thng kim soát ni b t
ra hiu qu, KTV s đánh giá ri ro có sai sót trng yu thp hn và ngc li.
Các yu t khi tìm hiu cách thc lp c tính k toán ca BG bao gm: Phng
pháp, mô hình (nu có) đc s dng đ lp c tính k toán; kim soát đi vi c
tính k toán; BG có s dng ý kin chuyên gia hay không; các gi đnh; thay đi
trong phng pháp lp c tính k toán; đánh giá ca BG v mc đ không chc
chn ca c tính
 Xem xét các c tính k toán ca kì k toán trc
ISA 540 yêu cu KTV phi xem xét các c tính k toán ca kì trc hoc các c
tính li sau ngày kt thúc niên đ khi kim toán các c tính k toán ca kì hin hành.
Trong quá trình xem xét các c tính k toán kì trc, KTV s thng nhn thy các
chênh lch gia c tính đư lp và kt qu ca nó trong kì này. Có nhng chênh lch

Trích đoạn Các gi i pháp phi phù hp thông l qu ct Gi i pháp nâng cao vic th ch in xét đoán chuyên môn trong th c

---