1
2
Bộ GIáO DụC Và ĐàO TạO
Trờng đại học kinh tế quốc dân
CÔNG TRìNH ĐƯợC HOàN THàNH tại
NGUYN MNH CNG
Trờng đại học Kinh tế Quốc dân
Ngời hớng dẫn khoa học:
1. Gs.ts on Xuõn Tiờn
2. TS Nguyn Th Hng Thỳy
KIM TON CC D N U T S DNG
VN ODA DO KIM TON NH NC
VIT NAM THC HIN
Chuyờn ngnh
Mó s
: K toỏn, kim toỏn v phõn tớch
: 62.34.03.01
Phản biện:
1:
2:
3:
Thực tiễn cho thấy dư luận xã hội thời qua có nhiều bức xúc, quan tâm về hiệu quả của đầu tư
công như hiệu quả của dự án còn thấp; tổng mức đầu tư tăng cao; đầu tư còn dàn trải; chất lượng công
trình thấp; thất thoát, và lãng phí còn lớn… dẫn đến thâm hụt ngân sách và nợ công tăng cao, trong đó
chủ yếu là nợ nước ngoài của Chính phủ do vay ODA và vay ưu đãi đầu tư nhưng việc sử dụng chưa
thực sự đúng mục đích và hiệu quả. Vì thế, Kiểm toán nhà nước (KTNN) sẽ là một công cụ hữu hiệu
để kiểm tra, đánh giá toàn diện và nâng cao tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong quá trình tiếp nhận,
quản lý và sử dụng các nguồn vốn ODA nhằm thực hiện theo đúng mục tiêu, chính sách phát triển
kinh tế - xã hội của Quốc hội và Chính phủ, đồng thời làm lành mạnh nền tài chính quốc gia.
Trong những năm gần đây, KTNN tăng cường kiểm toán các dự án đầu tư có sử dụng vốn
ODA, tuy nhiên công tác điều hành, thực hiện kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA của
KTNN còn chưa thật sự đáp ứng yêu cầu như: khung pháp lý về kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng
vốn ODA còn chưa đầy đủ; chất lượng và kết quả kiểm toán còn ở mức độ hạn chế, do chủ yếu tập
trung kiểm toán việc chấp hành chế độ tài chính kế toán và quản lý đầu tư, chưa đi sâu kiểm toán các
nội dung đặc thù của dự án ODA như: sự cần thiết phải vay ODA, công tác ký kết Hiệp định, các điều
khoản ràng buộc, thành tố ưu đãi có đảm bảo quy định, kiểm toán nguồn vốn đối ứng, kiểm toán dòng
tiền, công tác ghi thu-ghi chi...; chưa phát hiện kịp thời các sai phạm và những bất cập của chế độ,
chính sách về quản lý, sử dụng nguồn vốn ODA để chấn chỉnh, khắc phục do chủ yếu là thực hiện
kiểm toán sau.
Với các lý do trên, đề tài "Kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA do Kiểm toán nhà
nước Việt Nam thực hiện" được chọn nghiên cứu với mong muốn sử dụng được những kiến thức đã
nghiên cứu để làm rõ lý luận về kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA, xác định rõ thực trạng
kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA, chỉ rõ các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán
của KTNN và xác định mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến chất lượng kiểm toán các dự án này;
qua đó chỉ ra những điểm hạn chế và nguyên nhân tồn tại để đưa ra các giải pháp hoàn thiện quy trình
kiểm toán dự án ODA và nâng cao chất lượng kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA do
KTNN Việt Nam thực hiện.
1.2. Tổng quan nghiên cứu
1.2.1. Kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng nguồn vốn ODA
Qua tổng hợp các công trình nghiên cứu có liên quan đến vấn đề nghiên cứu là kiểm toán các dự
án sử dụng vốn ODA, cả trong nước và quốc tế, theo tác giả được biết thì chưa có đề tài nào nghiên cứu
1.5.2. Phạm vi nghiên cứu
(i) Không gian: các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA được kiểm toán bởi KTNN; (ii) Thời gian:
các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA được kiểm toán từ năm 2011 đến năm 2015; (iii) Nội dung: nghiên cứu
này tập trung vào quy trình kiểm toán dự án đầu tư sử dụng vốn ODA được thực hiện qua 4 giai đoạn
là: Lập kế hoạch kiểm toán; Thực hiện kiểm toán; Lập báo cáo kiểm toán; và Kiểm tra việc thực hiện
kiến nghị kiểm toán. Trong đó, tác giả chủ yếu tập trung nghiên cứu đánh giá tính hiệu lực thông qua
việc thực hiện 4 giai đoạn của quy trình kiểm toán. Để làm rõ hơn vấn đề nghiên cứu về kiểm toán dự
án ODA, tác giả minh chứng bằng các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA cụ thể mà phần lớn bao gồm cả
cấu phần xây dựng.
5
6
Ngoài ra, tác giả cũng thực hiện việc nghiên cứu, tìm hiểu các nhân tố và mức độ ảnh hưởng
của các nhân tố đến chất lượng kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA do KTNN thực hiện qua
dữ liệu cả định tính và định lượng.
+ Tính ràng buộc: các nước nhận viện trợ phải hội đủ một số điều kiện nhất định mới được
nhận tài trợ, điều kiện này tùy thuộc quy định của từng nhà tài trợ. Đó là các điều kiện về chính trị hay
về thương mại. Xu hướng ngày nay các ràng buộc về chính trị giảm dần về hình thức và chủ yếu là các
ràng buộc về thương mại.
1.6. Ý nghĩa của nghiên cứu
Ý nghĩa về lý luận: (i) Hệ thống hóa những nội dung cơ bản về kiểm toán các dự án đầu tư sử
dụng nguồn vốn ODA và các nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán của
KTNN; (ii) Qua nghiên cứu đã xác định được các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán các dự
án đầu tư sử dụng nguồn vốn ODA do KTNN Việt Nam thực hiện.
Ý nghĩa về thực tiễn: (i) Kết quả nghiên cứu đã chỉ ra mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố tới
Giai đoạn
Đầu tư bằng nguồn vốn ODA
2.1.2. Phân loại
2.1.3. Các phương thức cung cấp vốn ODA: (i) Hỗ trợ ngân sách; (ii) Hỗ trợ chương trình; (iii) Hỗ
trợ dự án; (iv) Viện trợ phi dự án.
2.1.4. Đặc điểm
Giai đoạn xác
Bước 1. Chính phủ xây dựng kế hoạch phát triển Bước 1: Xin Chủ trương
định
kinh tế xã hội, quy hoạch sử dụng ODA thể hiện đầu tư theo Luật Đầu tư
các lĩnh vực, ngành được ưu tiên tài trợ ODA
công
dự án
+ Nguồn vốn: Toàn bộ hoặc một phần nguồn vốn thực hiện dự án ODA là do các tổ
chức/chính phủ nước ngoài, các tổ chức song phương tài trợ. Cơ chế tài chính trong nước đối với việc
sử dụng ODA là cấp phát, cho vay (toàn bộ/một phần) từ NSNN. Các dự án ODA thường có vốn đối
ứng là khoản đóng góp của phía Chính phủ Việt Nam bằng hiện vật và giá trị để chuẩn bị và thực hiện
các chương trình, dự án. Nguồn vốn là điểm khác biệt lớn nhất giữa dự án ODA với với các dự án
khác; kèm theo nó là các yêu cầu, quy định, cơ sở pháp lý về quản lý và thực hiện của nhà đầu tư và
nhà tài trợ.
+ Thành tố hỗ trợ phải đạt ít nhất 25%. Thành tố hỗ trợ (hay yếu tố không hoàn lại), là một chỉ
số biểu hiện tính “ưu đãi” của ODA so với các khoản vay thương mại theo điều kiện thị trường. Thành
Đầu tư bằng nguồn vốn ODA
Đầu tư bằng nguồn vốn
NSNN
thi về dự án.
Bước 6. Bộ KH&ĐT thẩm định nguồn vốn dự án; Bước 3. Bộ KH&ĐT thẩm
Cơ quan chủ quản thẩm định, phê duyệt dự án.
định nguồn vốn dự án; Cơ
quan chủ quản thẩm định,
phê duyệt dự án.
Bước 8. Thực hiện dự án
Bước 4. Thực hiện dự án
- Hiệp định quốc tế về ODA và vốn vay ưu đãi của Chương trình/dự án; Tên nhà tài trợ, đồng
tài trợ; Điều ước quốc tế khung và Điều ước quốc tế cụ thể được phê duyệt áp dụng đối với Chương
trình/dự án;
- Mục tiêu và các kết quả chủ yếu của Chương trình/dự án;
- Nguồn vốn đầu tư được duyệt (ODA viện trợ không hoàn lại, ODA vốn vay, vốn vay ưu đãi
và vốn đối ứng) theo nguyên tệ, tương đương đồng Việt Nam và quy đổi ra đôla Mỹ;
- Công tác ghi thu - ghi chi hàng năm của Chương trình/dự án;
Nguồn: Tác giả tự tổng hợp
2.1.8. Đặc điểm của dự án đầu tư sử dụng vốn ODA ảnh hưởng đến quy trình kiểm toán
Do đặc thù của các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA và mỗi loại dự án lại có nội dung, tính
chất, đặc điểm, nguồn vốn, quy định ... khác nhau dẫn đến ít hay nhiều ảnh hưởng đến kiểm toán dự án
đầu tư: Thứ nhất, tính đa dạng của các nhà tài trợ và yêu cầu trong các hiệp định dự án; Thứ hai, tính đa
dạng về nguồn vốn; Thứ ba, tính đa dạng về lĩnh vực dự án được triển khai; Thứ tư, năng lực triển khai
Thực
hiện
kiểm
toán
a) Các thông tin cần thu thập
- Đề cương Chương trình/dự án;
Bước 11. Đánh giá dự án hoàn thành (đánh giá sau
dự án): Thông tin từ đánh giá dự án được sử dụng
cho ký kết Hiệp định cho vay để đầu tư dự án tiếp
theo.
Chuẩn bị
kiểm
toán
2.2.1.1. Khảo sát và thu thập thông tin
- Quyết định, chủ trương đầu tư Chương trình/dự án;
Bước 9. Theo dõi và đánh giá thực hiện dự án: Theo
dõi thường xuyên, đánh giá và báo cáo định kỳ theo
quy định trong Hiệp định ký kết.
Giai đoạn kết
thúc đầu tư
2.2.1. Chuẩn bị kiểm toán
+ Những vấn đề khác (nếu có).
Đánh giá rủi ro kiểm toán
Giá cả và chất lượng các vật tư, vật liệu, thiết bị nhập khẩu (đặc biệt lưu ý đến các Hiệp định
có điều khoản ràng buộc về việc nhập khẩu vật tư, thiết bị, công nghệ từ nước cung cấp ODA).
2.2.1.3. Lập kế hoạch kiểm toán
- Mục tiêu kiểm toán: Mục tiêu của một cuộc kiểm toán dự án ODA ngoài việc tuân thủ các
mục tiêu chung, cần chỉ rõ các mục tiêu kiểm toán riêng biệt như đánh giá sự cần thiết phải đầu tư và
sự cần thiết phải vay ODA, kiểm toán tính ưu đãi của khoản vay có đảm bảo quy định, kiểm toán dòng
tiền, công tác ghi thu - ghi chi…, đồng thời mục tiêu kiểm toán phải được xác định theo cách thức cho
phép KTV có thể kết luận được về mục tiêu kiểm toán đó.
- Xác định trọng yếu (trọng tâm) kiểm toán:Để xác định một vấn đề, nội dung hay hoạt động
trong cuộc kiểm toán dự án ODA có trọng yếu hay không, KTV có thể nghiên cứu theo các hướng sau:
+ Có tác động, ảnh hưởng quan trọng đến kết quả thực hiện của chương trình, hoạt động, đơn
vị được kiểm toán;
10
Tùy từng dự án cụ thể, đoàn kiểm toán có thể đánh giá một, hai hoặc cả ba tính kinh tế, hiệu
lực, hiệu quả của dự án đầu tư và xác định các nội dung, chỉ tiêu đánh giá. Thông thường đối với dự án
đầu tư sử dụng vốn ODA để đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực cần dựa trên một số nội dung, chỉ
tiêu sau:
+ Số tiền lãng phí do ĐTXD công trình không phù hợp với quy hoạch; không phù hợp với
chiến lược phát triển kinh tế - xã hội 10 năm; quy mô, cấp công trình và xác định nhu cầu chưa chính
xác;
+ Chi phí đầu tư tăng lên không hợp lý do tổng mức đầu tư được lập không phù hợp với quy
định, phương án sử dụng vật liệu xây dựng, thiết bị không hợp lý, giải pháp công nghệ không phù hợp;
+ Chi phí đầu tư tăng lên không hợp lý do sai sót trong công tác khảo sát (địa hình, địa chất,
thủy văn, …) giai đoạn lập dự án và giai đoạn thực hiện dự án;
+ Chi phí tăng do thời gian lập và phê duyệt dự án kéo dài;
+ Chi phí tăng không hợp lý do phương án giải phóng mặt bằng, tái định cư không phù hợp;
+ Chi phí tăng không hợp lý do quy mô, tiêu chuẩn, giải pháp, phương án sử dụng vật liệu, nội
- Xác định nội dung kiểm toán
+ Thông qua số liệu thống kê về mức độ tăng trưởng về kinh tế, xã hội đạt được sau khi đầu tư
dự án để đánh giá về mức độ ảnh hưởng của dự án mang lại cho vùng dự án đến xóa đói, giảm nghèo,
tạo công ăn việc làm…;
Căn cứ vào trọng tâm và yêu cầu của mỗi cuộc kiểm toán dự án ODA mà xác định nội dung
kiểm toán cụ thể của từng cuộc kiểm toán, các nội dung kiểm toán phải được chi tiết và rõ ràng.
+ Hiệu quả kinh tế - tài chính và hiệu quả xã hội của dự án;
+ Đánh giá tác động môi trường, các rủi ro và tính bền vững của dự án sau khi kết thúc;
+ Cơ chế theo dõi và đánh giá kết quả tác động của dự án;
+ Phương án trả nợ vốn vay ODA của dự án.
- Xác định nội dung, chỉ tiêu đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực của dự án đầu tư sử
dụng nguồn vốn ODA
+ Chi phí đầu tư lãng phí do công trình hoàn thành không phát huy được công năng sử dụng
như thiết kế;
+ Điều kiện sinh sống của dân tái định cư ở nơi ở mới so với với nơi ở cũ;
+ Tính khả thi của việc đánh giá tác động môi trường và các yêu cầu về an ninh, quốc phòng;
sự ảnh hưởng đến môi trường, cuộc sống của cộng đồng dân cư khu vực có dự án;
+ Mức độ đạt được của từng mục tiêu cụ thể của dự án, công trình qua so sánh các mục tiêu
thực tế đạt được của dự án so với mục tiêu được phê duyệt.
- Xác định phạm vi kiểm toán
11
12
+ Kiểm toán việc miễn các loại thuế được quy định trong Hiệp định vay ODA; công tác hoàn
thuế GTGT.
+ Kiểm toán việc tuân thủ các thủ tục giải ngân, thanh toán: căn cứ vào chế độ, quy định của
Hiệp định vay ODA và quy định của hợp đồng kiểm tra trình tự, thủ tục giải ngân, thanh toán.
+ Kiểm toán việc tuân thủ quy định trong chi tiêu thường xuyên, chi phí khác của dự án theo
quy định của Hiệp định.
+ Kiểm toán việc quản lý, mua sắm, sử dụng, thanh lý tài sản (lưu ý việc mua sắm, quản lý và
sử dụng xe ô tô được mua theo quy định của Hiệp định).
2.2.2.2. Kiểm toán công tác quản lý chất lượng và tiến độ dự án ODA
a) Kiểm toán công tác quản lý chất lượng
b) Kiểm toán công tác quản lý tiến độ
+ Việc gia hạn thời hạn giải ngân nguồn vốn ODA do chậm tiến độ; các thiệt hại về phí ngân
hàng, lãi vay... phải chịu do chậm tiến độ giải ngân.
+ Việc xử lý nguồn vốn để thanh toán cho nhà thầu đối với phần chậm tiến độ trong trường
hợp Nhà tài trợ vốn ODA không đồng ý gia hạn thời gian giải ngân.
+ Kiểm toán Phương án trả nợ vốn vay.
b) Kiểm toán công tác thực hiện dự án ODA
+ Kiểm toán tính đúng đắn của việc bảo lãnh khoản vay của Chính phủ và phí bảo lãnh khoản
vay ODA.
+ Kiểm toán chi phí mua bảo hiểm khoản vay ODA.
+ Kiểm toán dòng tiền của Chương trình/dự án.
+ Kiểm toán nguồn vốn đối ứng trong nước có được phân bổ kịp thời, đầy đủ theo quy định
của Hiệp định; công tác giải ngân, thanh toán.
+ Kiểm toán công tác ghi thu - ghi chi nguồn vốn ODA.
+ Kiểm tra hồ sơ thủ tục lựa chọn nhà thầu về tính đầy đủ, đúng đắn, hợp lệ của hồ sơ mời
thầu, đấu thầu, kết quả trúng thầu, hồ sơ chỉ định thầu... theo đúng quy định của luật pháp (Luật Xây
dựng, Luật Đấu thầu và các văn bản quy phạm pháp luật khác có liên quan) và các quy định riêng tại
Hiệp định vay vốn ODA (lưu ý đánh giá các bất hợp lý trong Hiệp định về lựa chọn nhà thầu xây lắp,
cung cấp vật tư, thiết bị, công nghệ nhập khẩu từ nước ngoài).
13
14
Chất lượng cuộc kiểm toán phản ánh mức độ thực hiện các mục tiêu kiểm toán, tuân thủ pháp
luật, tuân thủ chuẩn mực, quy trình kiểm toán và vận dụng phù hợp các phương pháp chuyên môn,
nghiệp vụ nhằm đáp ứng yêu cầu về tính đúng đắn, trung thực, khách quan, kịp thời của kết quả và kết
luận kiểm toán, đảm bảo cơ sở pháp lý và tính khả thi của các kiến nghị kiểm toán.
vực kiểm toán; hiểu biết về đơn vị được kiểm toán … Theo đó, đối với các dự án sử dụng vốn ODA
thì đòi hỏi KTV nhà nước phải có sự hiểu biết sâu sắc về Hiệp định dự án, thực hiện dự án, kết thúc dự
án và đánh giá kết quả đạt được của dự án, rủi ro liên quan...
2.3.2. Các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán
Có nhiều nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán nói chung và chất lượng kiểm toán các
dự án đầu tư sử dụng vốn ODA. Dựa vào kết quả của các nghiên cứu trước đây mà nó sẽ được trình
bày tiếp theo và kết quả phỏng vấn từ phía các KTV và chủ nhiệm kiểm toán, các nhân tố (thuộc tính)
được phân thành nhóm nhân tố bên ngoài và nhóm nhân tố bên trong.
2.3.2.1. Các nhân tố bên ngoài
Nhóm nhân tố bên ngoài gồm 2 thuộc tính:
- Hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA:
Các thuộc tính đo lường sự tác động của hành lang pháp lý đối với hoạt động kiểm toán các dự
án đầu tư sử dụng vốn ODA bao gồm: (i) Sự phù hợp của Luật KTNN; (ii) Sự đầy đủ của Hệ thống
chuẩn mực kiểm toán; (iii) Sự phù hợp của Hệ thống chuẩn mực kiểm toán, Quy trình kiểm toán,
Hướng dẫn kỹ năng kiểm toán.
- Nhân tố thuộc về đơn vị được kiểm toán:
Đối với kiểm toán dự án đầu tư sử dụng vốn ODA, đơn vị được kiểm toán là Ban QLDA hoặc
đơn vị quản lý, sử dụng nguồn vốn ODA. Các thuộc tính đo lường nhân tố thuộc đơn vị được kiểm
toán ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán gồm: (i) Năng lực, tính chuyên nghiệp của Ban QLDA; (ii)
Chất lượng kiểm soát nội bộ của Ban QLDA; (iii) Tính tuân thủ của Ban QLDA về Hiệp định dự
chuyên nghiệp, thận trọng và hoài nghi nghề nghiệp thì sẽ thực hiện đầy đủ các thủ tục kiểm toán và
kết quả là sẽ làm tăng chất lượng kiểm toán và sự hài lòng của những người sử dụng kết quả kiểm
toán.
Sự thận trọng và hoài nghi nghề nghiệp là hai nhân tố cơ bản và bắt buộc phải có đối với KTV
khi thực hiện kiểm toán; theo đó KTV phải: (i) Xem xét cân nhắc các khía cạnh trước khi đưa ra ý
kiến kiểm toán; (ii) Tuân thủ chuẩn mực nghề nghiệp trong cuộc kiểm toán; (iii) Nghi ngờ có sai phạm
trọng yếu thì cần thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp; (iv) Thực hiện cuộc kiểm toán với
thái độ hoài nghi nghề nghiệp; (v) Tập trung cao độ trong cuộc kiểm toán; (vi) Thận trọng trong thực
hiện kiểm toán và đưa ra ý kiến/kết luận kiểm toán.
Nếu KTV duy trì được tính thận trọng và thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm
toán sẽ đảm bảo và nâng cao chất lượng kiểm toán. Vì thế, thái độ nghề nghiệp là một nhân tố quan
trọng quyết định chất lượng kiểm toán.
Thứ tư, Tuân thủ chuẩn mực của các thành viên Đoàn kiểm toán
Theo Kelley và Margheim (1990) và Lê Anh Minh (2014), khi thực hiện kiểm toán, các thành
viên Đoàn kiểm toán nghiêm túc tuân thủ các chuẩn mực KTNN, cụ thể: (i) Tuân thủ chuẩn mực đạo
đức nghề nghiệp; (ii) Tuân thủ KHKT đã được phê duyệt; (iii) Tuân thủ quy trình kiểm toán; (iv) Tuân
thủ chuẩn mực nghiệp vụ kiểm toán; (v) Tuân thủ pháp luật và các quy định pháp lý khác…
Tổng quan các nghiên cứu cho thấy KTV càng có ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề
nghiệp, tuân thủ KHKT, quy trình kiểm toán, các chuẩn mực nghiệp vụ và các quy định pháp luật thì
chất lượng kiểm toán càng được đảm bảo và nâng cao. Do đó, việc tuân thủ chuẩn mực của các thành
viên Đoàn kiểm toán là nhân tố ảnh hưởng quan trọng đến chất lượng kiểm toán.
Thứ năm, Điều kiện làm việc của KTVNN
Điều kiện làm việc của KTVNN thể hiện ở các thuộc tính đo lường cụ thể như sau: (i) Phương
tiện làm việc cá nhân của KTV; (ii) Ứng dụng các phần mềm kiểm toán (ứng dụng công nghệ thông
tin trong hoạt động kiểm toán); (iii) Điều kiện làm việc của KTV: một số thiết bị, phương tiện kiểm tra
15
16
chính sách và thủ tục kiểm soát chất lượng tốt.
Nhân tố kiểm soát chất lượng kiểm toán được đo lường bằng các thuộc tính sau: (i) Nhật ký
kiểm toán của KTV; (ii) Kiểm soát chất lượng của KTNN chuyên ngành/khu vực; (iii) Kiểm soát chất
lượng kiểm toán của Vụ CĐ & KSCLKT; (iv) Kiểm soát của các Vụ chức năng khác.
Tổng quan các nghiên cứu cho thấy, việc kiểm soát chất lượng kiểm toán càng chặt chẽ, hiệu
quả sẽ làm tăng ý thức, trách nhiệm của KTV; qua đó làm tăng chất lượng kiểm toán. Như vậy, việc
kiểm soát chất lượng kiểm toán là một nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán.
Kết luận Chương 2
Trong Chương này, tác giả đã khái quát lý luận chung về dự án đầu tư sử dụng vốn ODA, đặc
biệt là về quy trình quản lý các dự án ODA. Ngoài ra, tác giả cũng đã làm rõ quy trình kiểm toán các
dự án đầu tư sử dụng vốn ODA qua 4 bước gồm: Chuẩn bị kiểm toán; Thực hiện kiểm toán; Lập và
gửi BCKT; Kiểm tra việc thực hiện kiến nghị kiểm toán. Kết quả nổi bật tại Chương này là tác giả đã
hệ thống hóa các nhóm nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán các dự án sử dụng vốn ODA, theo
đó có 2 nhóm nhân tố chính ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán, gồm nhóm nhân tố bên ngoài và nhóm
nhân tố bên trong.
Chương 3
PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU
3.1. Thu thập dữ liệu
3.1.1. Dữ liệu thứ cấp
3.1.2.1. Quan sát
Dựa vào các dữ liệu đã quan sát, trao đổi và kinh nghiệm kiểm toán, tác giả đã phản ánh trung
thực trong nghiên cứu này để làm rõ thực trạng kiểm toán, cũng như đưa ra những giải pháp và khuyến
nghị sát thực hơn với các cuộc kiểm toán dự án sử dụng vốn ODA do chính KTNN thực hiện.
3.1.2.2. Phỏng vấn
Mục tiêu phỏng vấn vừa nhằm mục đích tìm hiểu thực trạng kiểm toán dự án ODA (kết quả
đạt được, tồn tại và nguyên nhân của những hạn chế), mà còn nhằm xác định các nhân tố nhân tố có
ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán dưới góc nhìn của các thành viên tham gia đoàn kiểm toán ở các
giai đoạn khác nhau, vì vậy dữ liệu thu thập đảm bảo tính khách quan, tin cậy.
Từ kết quả phỏng vấn cũng như nghiên cứu các công trình có liên quan trong khung lý thuyết
dụng vốn ODA do KTNN thực hiện, mô hình hồi quy được xây dựng là mô hình hồi quy tuyến tính
bội, tức là khảo sát từ 3 biến trở lên, trong đó có 1 biến phụ thuộc và nhiều biến độc lập. Căn cứ vào
cơ sở lý thuyết đã được trình bày ở các chương trước, biến phụ thuộc và biến độc lập sẽ được đo lường
theo thang đo 1-5 để đánh giá mức độ quan trọng của từng yếu tổ ảnh hưởng.
Qua nghiên cứu cho thấy, sự không thống nhất về tiêu chí thu thập thông tin giữa các Đoàn
kiểm toán và hầu như các Tổ khảo sát thực hiện khảo sát các dự án sử dụng vốn ODA đều chưa thu
thập đủ các nội dung đặc thù của Dự án sử dụng vốn ODA như: Hạn mức; tiến độ giải ngân; các nội
dung ràng buộc trong điều kiện hợp đồng; Cơ quan cấp phát, giải ngân; cơ chế giám sát; chế độ báo
cáo; tình hình hạch toán, theo dõi và đối chiếu các khoản vay; tỷ giá; công tác ghi thu - ghi chi vào
NSNN...
Dựa trên các biến phụ thuộc và độc lập như trên, dựa trên các mô hình của Behn và cộng sự
(1997), DeAngelo (1981) tác giả xây dựng mô hình hồi quy để xác định mức độ ảnh hưởng của các
nhân tố đến chất lượng kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA do KTNN thực hiện như sau:
CHATLUONG=
TINHTHONG +
+
x THAIDO +
x PHAPLY +
x TUANTHU +
x DVKT +
x CHUYENMON +
x DIEUKIEN +
toán nguồn vốn dự án, trong đó có việc kiểm toán nguồn vốn đối ứng cho dự án có đảm bảo (đặc biệt
là các dự án có nguồn vốn đối ứng là NSĐP) và nếu không đáp ứng đủ thì ảnh hưởng như thế nào đối
với tiến độ thực hiện dự án; công tác ghi thu - ghi chi vào NSNN hàng năm của dự án; kiểm toán tính
kinh tế, hiệu quả của việc vay ODA.
4.2.1.3. Kế hoạch kiểm toán
Mỗi cuộc kiểm toán có cách xác định nội dung kiểm toán khác nhau nhưng đều dựa trên nội
dung kiểm toán chung của Ngành. Tuy nhiên, nội dung kiểm toán chung của Ngành vẫn chủ yếu tập
trung kiểm toán trình tự ĐTXD của Dự án, chưa có nội dung kiểm toán sự cần thiết của các khoản vay
ODA, phương án trả nợ của dự án, kiểm toán dòng tiền, ghi thu - ghi chi vào NSNN, kiểm toán tính
hiệu quả của việc sử dụng nguồn vốn vay ODA...
4.2.2. Thực hiện kiểm toán
Trong thực tiễn kiểm toán của các Đoàn kiểm toán còn nhiều tồn tại, bất cập ảnh hưởng trực
tiếp đến chất lượng của cuộc kiểm toán dự án đầu tư sử dụng vốn ODA. Cụ thể:
- Chưa thực hiện kiểm toán Hiệp định vay để đánh giá tính hợp lý của khoản vay và xác định
hạn mức, tiến độ giải ngân, xử phạt, tỷ giá, miễn giảm thuế, phương thức giải ngân. Đối với các Nhà
tài trợ theo hình thức ODA thường có điều kiện ràng buộc về nhà thầu, nhất là đối với vốn ODA của
Nhật Bản thường yêu cầu chỉ có các nhà thầu Nhật Bản tham gia đấu thầu. Vì vậy, đây là một điều
kiện ràng buộc rất có lợi cho Nhà tài trợ vốn ODA, vì họ được đấu thấu với các nhà thầu của nước họ
thực hiện dự án và được đòi hỏi về miễn giảm thuế nhập khẩu thiết bị thi công, thiết bị lắp đặt tại công
trường...
- Chưa kiểm toán việc thực hiện bảo lãnh khoản vay của Chính phủ có đúng quy định của
pháp luật?
- Chưa kiểm toán Phí bảo lãnh khoản vay, Phí bảo hiểm khoản vay ODA.
4.2. Thực trạng kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA do KTNN thực hiện
- Chưa thực hiện kiểm toán dòng tiền của Nhà tài trợ tại cơ quan, đơn vị có liên quan (Bộ Tài
chính, Kho bạc Nhà nước, các đơn vị quản lý, sử dụng) để xác minh, đối chiếu số đã nhận nợ nước
Tác giả tiến hành khảo sát thực trạng quy trình kiểm toán của nhiều dự án đầu tư có sử dụng
Mean
4.3. Các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA
Std. Deviation
N
CHUYENMON1
3.26
1.184
168
CHUYENMON2
3.32
1.084
168
Trước hết, bằng cách sử dụng phần mềm SPSS 20.0 và tính toán hệ số Cronba2ch Alpha để
xem xét mức độ tin cậy của các thuộc tính trong cùng một nhóm nhân tố. Theo Julie (2016), khi
Cronbach alpha từ 0,8 trở lên đến gần 1 thì thang đo lường là tốt, từ 0,7 đến 0,8 là sử dụng được.
CHUYENMON3
168
trong nhóm nhân tố CHUYENMON
CHUYENMON7
3.19
1.100
168
4.3.1. Kiểm định độ tin cậy của các thuộc tính
Reliability Statistics
Cronbach's
Alpha
.940
Cronbach's
Alpha Based
on
Standardized
Items
.940
Summary Item Statistics
Mean
Variances
1.252
1.175
1.401
.226
1.192
.006
7
Nguồn: Tính toán từ phần mềm SPSS
Item-Total Statistics
Scale Mean
Scale
if Item
Variance if
Deleted
Item Deleted
Corrected
Item-Total
Correlation
Squared
.731
.576
.937
CHUYENMON3
19.57
33.827
.800
.683
.931
CHUYENMON4
19.63
33.433
.810
.708
.930
33.516
.815
.673
.929
Mô hình hồi quy để xác định các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán các dự án đầu
tư sử dụng vốn ODA do KTNN thực hiện như sau:
Nguồn: Tính toán từ phần mềm SPSS
Đối với các thuộc tính trong nhóm nhân tố trình độ chuyên môn nghề nghiệp của KTV, hệ số
Cronbach Alpha cũng cho kết quả rất lớn là 0,940. Một lần nữa, tác giả khẳng định 7 thuộc tính trong
nhóm này là hoàn toàn phù hợp trong mô hình.
4.3.2. Mức độ ảnh hưởng của từng thuộc tính trong từng nhóm nhân tố
Tác giả xem xét mức độ ảnh hưởng của từng thuộc tính trong từng nhóm nhân tố tới chất
lượng kiểm toán các dự án ODA do KTNN thực hiện thông qua việc tính giá trị trung bình (Mean) và
độ lệch chuẩn (Standard Deviation).
Tóm lại, khi sử dụng thang đo 1- 5 để xem xét mức độ hiện tại của từng thuộc tính trong từng
nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA do KTNN thực hiện, có
thể thấy rằng các thuộc tính và các nhân tố được nêu trong bảng hỏi đều có vai trò quan trọng (giá trị
trung bình trong khoảng 3- 5/5 điểm). Như vậy, để nâng cao chất lượng các cuộc kiểm toán, chúng ta
cần lưu tâm đến các yếu tố trên.
CHATLUONG=
TINHTHONG +
+
Adjusted R
Square
R Square
.965
22
Std. Error of
the Estimate
.963
TUANTHU
.023
.013
.027
1.753
.082
-.003
.050
.050
Durbin-Watson
.1889
2.198
a. Predictors: (Constant), cau19, cau17, cau16, cau13, cau11, cau15, cau12, cau18, cau14
a. Dependent Variable: CHATLUONG
b. Dependent Variable: Câu tổng quát
Nguồn: Tính toán từ phần mềm SPSS
ANOVAa
Sum of
Squares
Model
1
Regression
Residual
Total
Kết luận Chương 4
Df
Mean Square
155.766
a. Dependent Variable: Câu tổng quát
Chương 5
b. Predictors: (Constant), cau19, cau17, cau16, cau13, cau11, cau15, cau12, cau18, cau14
CÁC GIẢI PHÁP VÀ KHUYẾN NGHỊ TỪ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU
a
Coefficients
5.1. Quan điểm định hướng của Kiểm toán nhà nước đối với kiểm toán dự án sử dụng vốn ODA
Unstandardized
Coefficients
Standardized
Coefficients
95.0% Confidence Interval for
B
5.2. Đánh giá thực trạng kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng vốn ODA do KTNN thực hiện
5.2.1. Kết quả đạt được
Model
B
Upper Bound
-4.740
.000
-.564
-.232
.110
4.486
.000
.062
.160
.035
.137
3.931
.000
.068
.405
THAIDO
.164
.035
.158
4.732
.000
.096
.232
DIEU KIEN
.014
.013
.016
1.049
.296
c) Lập và phát hành BCKT (Kết thúc kiểm toán)
(i) Một số báo cáo kiểm toán chưa phản ánh đầy đủ kết quả kiểm toán từ các biên bản kiểm
toán và các bằng chứng kiểm toán.
(ii) Một số Hội đồng thẩm định cấp Vụ và Tổ kiểm soát chất lượng kiểm toán chưa làm hết vai
trò và trách nhiệm trong việc thẩm định dự thảo BCKT nên chưa phát hiện hết các sai sót trọng yếu
trong BCKT như: kết quả kiểm toán chưa phản ánh được hết các mục tiêu, nội dung trong KHKT;
bằng chứng kiểm toán không đầy đủ; tính hợp pháp của các kết luận, kiến nghị chưa thực sự đảm
bảo...
(iii) Một số BCKT chưa tiếp thu, chỉnh sửa đầy đủ các kết luận của Lãnh đạo KTNN và ý kiến
thẩm định của các Vụ tham mưu trước khi gửi đơn vị kiểm toán tham gia ý kiến.
(iv) Một số Đoàn kiểm toán không thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán đối với các phát
hiện kiểm toán, dẫn đến phải thay đổi kết quả, kiến nghị kiểm toán.
(v) Thời gian phát hành BCKT của một số Đoàn kiểm toán còn chậm so với quy định của Luật
KTNN (không quá 45 ngày) do các thành viên chủ chốt của Đoàn kiểm toán lại tiếp tục tham gia các
Đoàn kiểm toán mới nên ít có thời gian dành cho việc phát hành BCKT.
d) Kiểm tra việc thực hiện kết luận và kiến nghị kiểm toán
Các đoàn kiểm tra mới chỉ tập trung vào việc kiểm tra thực hiện kiến nghị xử lý tài chính mà
chưa dành nhiều thời gian cho việc kiểm tra việc chấn chỉnh công tác quản lý; kiến nghị sửa đổi, bổ
sung văn bản; kiến nghị kiểm điểm trách nhiệm tập thể cá nhân... Đặc biệt, các Đoàn kiểm tra chưa
phân tích, xác định rõ nguyên nhân (nguyên nhân từ phía đơn vị, nguyên nhân từ phía KTNN) của việc
các đơn vị chưa thực hiện hoặc không thực hiện kiến nghị kiểm toán, để từ đó đề xuất với lãnh đạo
KTNN các giải pháp nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán.
Ngoài ra, một số đơn vị chưa tổng hợp và theo dõi liên tục các kiến nghị xử lý về tài chính của
các đơn vị chưa thực hiện các năm trước; công tác kiểm tra chỉ thực hiện 01 lần tại các Ban quản lý dự
án, dẫn đến nhiều Ban quản lý dự án không thực hiện hoặc chưa thực hiện kiến nghị sau đó cũng không
có cơ quan chức năng nào kiểm tra lại. Chính vì vậy nhiều đơn vị chây ỳ trong việc thực hiện các kiến
nghị của KTNN. Kết quả là điều này làm ảnh hưởng đến tính nghiêm minh trong việc thực hiện và xử lý
các kiến nghị kiểm toán từ phía Ban quản lý dự án.
5.2.3. Nguyên nhân tồn tại
ODA, trong đó cần xác định rõ nhu cầu đầu tư, xác định rõ các Dự án Nhà nước vay và cấp phát trực
tiếp, dự án bảo lãnh Chính phủ; chỉ vay vốn cho những dự án thực sự cấp bách, cấp thiết, có hiệu quả
kinh tế - xã hội cao; thực hiện nghiêm túc chủ trương chỉ vay cho đầu tư phát triển, không sử dụng cho
chi thường xuyên…
Thứ ba, Nghiêm cấm việc chuyển đổi hình thức từ bảo lãnh Chính phủ sang Nhà nước cấp
phát trực tiếp đối với các dự án không hiệu quả.
Thứ tư, Nâng cao vai trò, trách nhiệm của cơ quan thẩm định dự án, xác định rõ sự cần thiết
phải vay ODA; các khoản vay mới chỉ thực hiện sau khi đánh giá đầy đủ tác động lên quy mô nợ công,
khả năng trả nợ và nguồn vốn trả nợ; cân nhắc kỹ các điều khoản ràng buộc trong Hiệp định, tránh bị
lệ thuộc vào công nghệ, thiết bị và nhân sự của nhà tài trợ; so sánh các phương án vay vốn và tính toán
hiệu quả của dự án trước khi ký kết Hiệp định.
Thứ năm, Có chế tài xử lý nghiêm trách nhiệm tập thể, cá nhân đối với các dự án vay ODA
không hiệu quả, không có khả năng trả nợ theo mục tiêu ban đầu.
25
26
Thứ sáu, Nâng cao chất lượng của các Ban quản lý dự án ODA theo hướng chuyên nghiệp
hóa, nhằm tránh trường hợp mỗi dự án ODA lại thành lập thêm một Ban quản lý riêng chỉ để quản lý
một dự án.
nên đã phải chuyển đổi từ hình thức bảo lãnh Chính phủ sang hình thức NSNN đầu tư trực tiếp. Điều
đó cho thấy, việc KTNN cần có ngay quy trình kiểm toán các dự án ODA là hết sức cấp bách để đánh
giá một cách toàn diện dự án từ khâu lập, thẩm định phê duyệt dự án, đàm phán ký kết Hiệp định đến
việc kiểm toán dòng tiền, kiểm toán tính kinh tế, hiệu quả của dự án…
Thứ bảy, có chế tài xử lý đối với các sai phạm của nhà thầu nước ngoài, đặc biệt đối với các
kiến nghị xử lý tài chính liên quan đến việc phải thu hồi tiền của nhà thầu nước ngoài nộp NSNN.
KẾT LUẬN
Kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng nguồn vốn ODA có vai trò đặc biệt quan trọng trong việc
quản lý và sử dụng có hiệu quả, đúng mục đích các nguồn vốn vay, đặc biệt trong bối cảnh áp lực nợ
công đang tăng cao trong giai đoạn hiện nay. Thực tiễn thời gian qua đã cho thấy, nhiều dự án được
Chính phủ bảo lãnh vay nước ngoài nhưng hoạt động không hiệu quả, không đảm bảo theo mục tiêu
Mặt khác, nghiên cứu cũng cho thấy mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến chất lượng kiểm
toán các dự án ODA chủ yếu là các nhân tố thuộc Nhóm nhân tố bên trong như: Sự tinh thông nghề
nghiệp của KTVNN, Thời gian kiểm toán, Thái độ nghề nghiệp (Sự thận trọng, hoài nghi nghề nghiệp)
của KTV và Trình độ chuyên môn nghề nghiệp của KTV… Trong khi nhóm nhân tố bên ngoài, yếu tố
thuộc về đơn vị được kiểm toán và hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán đều có ảnh hưởng tới
chất lượng của cuộc kiểm toán, trong đó các yếu tố thuộc về đơn vị được kiểm toán có sức ảnh hưởng
lớn hơn.
Theo đó, nghiên cứu này được thực hiện có những đóng góp chính sau:
Thứ nhất, hệ thống hóa những lý luận cơ bản về quy trình kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng
vốn ODA qua các giai đoạn khác nhau, và các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán của các dự
án này, bao gồm cả nhóm nhân tố bên trong và nhóm nhân tố bên ngoài.
Thứ hai, qua điều tra, khảo sát, phỏng vấn làm rõ thực trạng quy trình kiểm toán các dự án sử
dụng vốn ODA do KTNN thực hiện và qua phiếu điều tra để chỉ ra mức độ ảnh hưởng của các nhân tố
đến chất lượng kiểm toán dự án ODA.
Thứ ba, qua khung lý thuyết và thực trạng kiểm toán dự án ODA cũng như xác định được mức
độ ảnh hưởng của các nhân tố đến chất lượng kiểm toán; tác giả đánh giá ưu điểm, tồn tại và nguyên
nhân trong kiểm toán dự án ODA và đưa ra các giải pháp để khắc phục những tồn tại đó; cũng như
đưa ra các khuyến nghị cả từ phía cơ quan Nhà nước và KTNN dựa trên kết quả xác định mức độ ảnh
hưởng của các nhân tố đến chất lượng kiểm toán.
Nghiên cứu này tập trung vào hai nội dung cơ bản là tìm hiểu quy trình kiểm toán dự án ODA
để xác định những điểm yếu qua đó nhằm hoàn thiện và xác định mức độ ảnh hưởng của các nhân tố
đến chất lượng kiểm toán. Hai nội dung này có quan hệ rất mật thiết với nhau. Các giải pháp đưa ra
nếu được thực hiện sẽ nâng cao chất lượng kiểm toán và dựa vào các khuyến nghị nhấn mạnh vào
những nhân tố ảnh hưởng đáng kể thì sẽ giảm thiểu các sai phạm trọng yếu trong quá trình kiểm toán./.
Nguyn Mnh Cng (2014), Mt s sai phm trong khõu k toỏn v quyt toỏn ngõn sỏch kin ngh, sa i, Hi tho xut sa i b sung Lut K toỏn, y ban Ti chớnh Ngõn
sỏch ca Quc hi, thỏng 4/2014.
7. Nguyn Mnh Cng (2016), Kim toỏn d ỏn ODA v cỏc gii phỏp i vi Kim toỏn Nh
nc, Hi tho Khoa hc Quc gia K toỏn, kim toỏn trong bi cnh Vit Nam gia nhp TPP v
AEC, i hc Kinh t Quc dõn, thỏng 11/2016.
8. Nguyn Mnh Cng (2016), Bn v kim toỏn cỏc d ỏn u t s dng vn ODA do Kim
toỏn nh nc thc hin, Tp chớ nghiờn cu Khoa hc kim toỏn, s 109-11/2016, tr 6-13.
9.
Nguyn Mnh Cng (2016), Nghiờn cu cỏc nhõn t bờn ngoi nh hng n cht lng kim
toỏn cỏc d ỏn u t s dng vn ODA do Kim toỏn Nh nc thc hin, Tp chớ Khoa hc v
o to Ngõn hng, s 173-10/2016, tr 36-42.
10. Nguyn Mnh Cng (2016), Kim toỏn cỏc d ỏn BOT v vai trũ ca Kim toỏn nh nc,
Hi tho cp B Nhng vn t ra i vi d ỏn BOT v vai trũ ca Kim toỏn nh nc,
Kim toỏn nh nc, thỏng 9/2016./.
Copyright: Tài liệu đại học ©