BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƢỜNG ĐẠI HỌC THƢƠNG MẠI

NGÔ THỊ HOÀI NAM

KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƢỜNG TẠI CÁC
DOANH NGHIỆP CHẾ BIẾN THỦY SẢN VIỆT NAM

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

HÀ NỘI, NĂM 2017


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƢỜNG ĐẠI HỌC THƢƠNG MẠI

NGÔ THỊ HOÀI NAM

KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƢỜNG TẠI CÁC
DOANH NGHIỆP CHẾ BIẾN THỦY SẢN VIỆT NAM

Chuyên ngành:Kế toán
Mã số

: 62.34.03.01

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

Ngƣời hƣớng dẫn khoa học: PGS.TS Phạm Thị Thu Thủy
PGS.TS. Phạm Đức Hiếu


nhất cho tôi trong suốt thời gian thực hiện luận án.
Tôi xin chân thành cám ơn!
Tác giả

Ngô Thị Hoài Nam


iii

MỤC LỤC
LỜI CAM ĐOAN ................................................................................................... i
LỜI CÁM ƠN ........................................................................................................ ii
MỤC LỤC............................................................................................................. iii
DANH MỤC SƠ ĐỒ ............................................................................................ ix
DANH MỤC HÌNH ............................................................................................... x
DANH MỤC BẢNG ............................................................................................. xi
DANH MỤC BIỂU ĐỒ ....................................................................................... xii
MỞ ĐẦU ................................................................................................................ 1
CHƢƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ
MÔI TRƢỜNG TRONG DOANH NGHIỆP ......................................................17
1.1. Khái quát về kế toán quản trị chi phí môi trƣờng trong doanh nghiệp .......... 17
1.1.1. Khái niệm và phân loại chi phí môi trường trong doanh nghiệp ............ 17
1.1.2. Quản trị chi phí môi trường trong doanh nghiệp ...................................27
1.1.3. Bản chất của kế toán quản trị chi phí môi trường ..................................32
1.1.4. Vai trò của kế toán quản trị chi phí môi trường .....................................42
1.1.5. Các nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng kế toán quản trị chi phí môi
trường trong doanh nghiệp ............................................................................. 44
1.2. Nội dung của kế toán quản trị chi phí môi trƣờng trong doanh nghiệp ......... 46
1.2.1. Nội dung thu thập, xử lý và cung cấp thông tin quá khứ chi phí môi
trường 46

PHÍ MÔI TRƢỜNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP CHẾ BIẾN THỦY
SẢN VIỆT NAM.................................................................................................117
3.1. Quan điểm và định hƣớng phát triển ngành chế biến thủy sản Việt Nam đến
năm 2020 gắn với bảo vệ môi trƣờng ................................................................ 117
3.1.1. Quan điểm phát triển ngành chế biến thủy sản Việt Nam gắn với bảo vệ
môi trường .................................................................................................... 117
3.1.2. Định hướng phát triển ngành chế biến thủy sản Việt Nam đến năm 2020119
3.2. Các yêu cầu mang tính nguyên tắc đối với kế toán quản trị chi phí môi
trƣờng tại các doanh nghiệp chế biến thủy sản .................................................. 120


v

3.2.1. Phù hợp với điều kiện của doanh nghiệp ............................................. 120
3.2.2. Tuân theo các nguyên tắc kế toán........................................................ 121
3.2.3. Đảm bảo phù hợp giữa chi phí và lợi ích............................................. 122
3.3. Đề xuất các giải pháp kế toán quản trị chi phí môi trƣờng tại các doanh
nghiệp chế biến thủy sản Việt Nam................................................................... 122
3.3.1. Hoàn thiện thu thập, xử lý và cung cấp thông tin quá khứ phục vụ quản
trị chi phí môi trường.................................................................................... 123
3.3.2. Hoàn thiện thu thập, xử lý và cung cấp thông tin tương lai phục vụ quản
trị chi phí môi trường.................................................................................... 133
3.4. Điều kiện thực hiện kế toán quản trị chi phí môi trƣờng trong doanh nghiệp
chế biến thủy sản .............................................................................................. 142
3.4.1. Về phía nhà nước ................................................................................ 142
3.4.2. Về phía các tổ chức nghề nghiệp và đào tạo........................................ 144
3.4.3. Về phía doanh nghiệp.......................................................................... 145
KẾT LUẬN ......................................................................................................... 148
NHỮNG CÔNG TRÌNH ĐÃ CÔNG BỐ CỦA TÁC GIẢ LIÊN QUAN ĐẾN
ĐỀ TÀI LUẬN ÁN

Doanh nghiệp

ĐVT

Đơn vị tính

HTXLNT

Hệ thống xử lý nƣớc thải

IRR

Tỷ suất sinh lời nội bộ

KH

Khấu hao

KTQTCPMT Kế toán quản trị chi phí môi trƣờng
NAFIQAD

Cục Quản lý chất lƣợng nông lâm sản và thủy sản

NCTT

Nhân công trực tiếp

NL,VLTT

Nguyên liệu, vật liệu trực tiếp

Chữ viết tắt
ASC

BAP

BRC

Global GAP

HACCP

HALAL

IFAC

IFS

ISO

METI

MFCA

Chữ viết đầy đủ
Aquaculture

Nghĩa Tiếng Việt

Stewardship Hô ̣i đồ ng Quản lý nuôi trồng thuỷ
sản

International Standards
Organization

Liên đoàn Kế toán quố c tế
Tổ chức Tiêu chuẩn Thực phẩm
quốc tế
Tổ chƣ́c Tiêu chuẩ n quố c tế

Ministry of Economy, Trade Bộ Kinh tế, Thƣơng mại và Công
and Industry
Material
accounting

nghiệp Nhật Bản
flow

cost Phƣơng pháp kế toán chi phí theo
dòng luân chuyển vật liệu


viii

TCA
UNDSD

USEPA

Total Cost Assessment

Đánh giá toàn bộ chi phí

43

1.2

Các bƣớc áp dụng phƣơng pháp ABC

47

1.3

Tập hợp và phân bổ CPMT dựa trên cơ sở hoạt động

48

1.4

Tập hợp và phân bổ CPMT theo dòng vật liệu

51

1.5

Tập hợp và phân bổ CPMT dựa trên cơ sở hoạt động kết hợp
theo dòng vật liệu

52

1.6

Sơ đồ dòng vật chất của quá trình sản xuất


86

3.1

Quy trình xác định CPMT

127


x

DANH MỤC HÌNH
Số hiệu

Tên hình

hình

Trang

1.1

Phổ của CPMT và khả năng đo lƣờng

20

1.2

Các bộ phận của kế toán môi trƣờng

Phân loại CPMT theo khả năng đo lƣờng

19

1.2

Phân loại chi phí bảo vệ môi trƣờng theo các hoạt động

21

1.3

Phân loại CPMT theo dòng vật liệu và năng lƣợng

22

1.4

Các loại CPMT phát sinh trong DN

24

1.5

Một số khái niệm kế toán quản trị môi trƣờng

35

1.6



Bảng xác định chi phí môi trƣờng của các giai đoạn

133

3.2

Bảng định mức chi phí sản xuất toàn DN

134

3.3

Bảng cân bằng vật chất tại dây chuyền chế biến

136


xii

DANH MỤC BIỂU ĐỒ
Số hiệu

Tên biểu đồ

biểu đồ
2.1

2.2
2.3


2.8

Biểu diễn mức độ cần thiết của thông tin CPMT

99

2.9

Biểu diễn CPMT phát sinh tại các DN CBTS

100

2.10

Mức độ sử dụng thông tin CPMT quá khứ cho mục đích quản trị

107

2.11

Mức độ sử dụng thông tin CPMT tƣơng lai cho mục đích quản
trị

111


1

MỞ ĐẦU


2

ghi nhận, xử lý và cung cấp các thông tin CPMT cần thiết phục vụ cho công việc
quản trị của một DN (UNDSD, 2001). Thực tế, KTQTCPMT đã và đang đƣợc một
số DN, tổ chức trên thế giới nhƣ Canon Inc (Japan, Electronics), Fujitsu (Japan,
Electronics), Dow Chemical (USA, Chemicals), ICAFE (Costa Rica, Coffee Millers
Association), Novo Nordisk (Denmark, Healthcare)… hƣớng đến, nghiên cứu và sử
dụng nhƣ là một công cụ hiệu quả trong quản trị môi trƣờng của DN.
Trong những năm đầu thế kỷ 21, ngành chế biến thủy sản (CBTS) ở nƣớc ta
đã mang lại giá trị xuất khẩu cao và trở thành mặt hàng xuất khẩu chủ lực trong nền
kinh tế quốc dân. Ngành CBTS không những đem lại lợi nhuận cao, đóng góp lớn
vào ngân sách Nhà nƣớc mà còn giải quyết công ăn việc làm cho hàng triệu lao
động. Để ngành CBTS tiếp tục phát triển toàn diện theo hƣớng bền vững, có khả
năng cạnh tranh cao,tham gia vào thị trƣờng xuất khẩu và hội nhập vững chắc vào
kinh tế toàn cầu, các DN CBTS cần tuân thủ Luật và các rào cản thƣơng mại, kỹ
thuật trong các giao dịch theo thông lệ quốc tế nhƣLuật chống bán phá giá, Luật tự
vệ, Luật thuế chống trợ cấp, rào cản thuế quan và phi thuế quan, thủ tục hải quan,
ghi nhãn mác…, thực hiện nghiêm túc các quy định về nguồn gốc xuất xứ của sản
phẩm, vệ sinh an toàn thực phẩm, chất phụ gia và đáp ứng những yêu cầu về môi
trƣờng đối với sản phẩm.Đồng thời, các DN CBTS cần chủ động kiểm soát môi
trƣờng trong quá trình sản xuất, bởi hoạt động CBTS tác động không nhỏ đến môi
trƣờng.Chính những lý do trên đã đòi hỏi các DN CBTS phải tuân thủ quy trình sản
xuất theo quy chuẩn quốc tế và đƣợc cấp chứng chỉ quốc tế cho sản phẩm xuất khẩu
nhƣ Tiêu chuẩn Global Good Agricultural Practices (Global GAP), Tiêu chuẩn
Hazard Analysis and Critical Control Points (HACCP), tiêu chuẩn về quản lý môi
trƣờng (ISO 14001)… Các DN CBTS cần giải quyết song song hiệu quả kinh tế với
hiệu quả xã hội, thực hiện trách nhiệm của DN đối với môi trƣờng bằng những việc
làm cụ thể nhƣ đánh giá tác động môi trƣờng, nộp thuế môi trƣờng, phân loại và xử
lý chất thải, giảm thiểu chi phí về nguyên liệu, nhiên liệu, cắt giảm chi phí về rác

biến thủy sản Việt Nam”làm đề tài luận án tiến sĩ kinh tế.
2. Tổng quan tình hình nghiên cứu
2.1. Tổng quan các công trình trong nước
Kế toán môi trƣờng, trong đó có KTQTCPMT là vấn đề còn khá mới đối với
các nhà nghiên cứu và các DN Việt Nam. Cho đến thời điểm hiện tại, ở Việt Nam
chƣa có nhiều công trình nghiên cứu về KTQTCPMT. Theo nghiên cứu của tác giả,


4

tính từ năm 2008 đến nay đã có những hƣớng nghiên cứu sau: (1) CPMT trong DN,
(2) Kế toán môi trƣờng trong DN.
(1) CPMT trong DN
Một trong những hƣớng mà các tác giả tập trung nghiên cứu nhiều đó là bàn
về CPMT trong DN. Nền tảng của kế toán môi trƣờng đó là xác định khung phân
loại các khoản CPMT, Trọng Dƣơng (2008) đã căn cứ trên mô hình lý thuyết liên
quan đến CPMT đƣợc đề xuất bởi UNDSD (2001) và IFAC (2005) để đề xuất phân
loại CPMT thành chi phí xử lý chất thải, chi phí phòng ngừa và quản lý môi trƣờng,
giá trị thu mua của các phế thải, chi phí xử lý phế thải, và các khoản thu nhập liên
quan đến môi trƣờng nhằm hỗ trợ cho việc nghiên cứu sâu hơn về kế toán môi
trƣờng. Kết quả nghiên cứu cho thấy, CPMT có khả năng đƣợc khống chế thông
qua hoạt động kiểm soát CPMT tại DN. Tuy nhiên, nghiên cứu của tác giả chƣa đề
cập đến thông tin phi tiền tệ trong KTQTCPMT cũng nhƣ cách thức tính toán và
truyền đạt các thông tin môi trƣờng cho nhà quản trị DN. Với hƣớng nghiên cứu về
mô hình hạch toán CPMT của Bùi Thị Thu Thủy (2010) đã công bố trong luận án
tiến sĩ “Nghiên cứu mô hình quản lý và hạch toán chi phí môi trường trong doanh
nghiệp khai thác than” đã làm rõ nguyên nhân phát sinh CPMT và cách thức xây
dựng mô hình quản lý, hạch toán CPMT để nhận diện, phân loại CPMT, tập hợp,
phân bổ CPMT cho các đối tƣợng chịu chi phí và lập báo cáo CPMT phục vụ cho
công tác quản lý nội bộ. Tuy nhiên, tác giả chƣa sử dụng các phƣơng pháp mang

thiết áp dụng kế toán môi trường trong kế toán Việt Nam”. Từ đó DN cần xác định
chu trình của kế toán quản trị môi trƣờngvà các yếu tố liên quan đến môi trƣờng
trong hoạt động của DNđể ghi nhận vào sổ kế toán.Tuy nhiên, các tác giả đều chƣa
làm rõ KTQTCPMT trong hệ thống kế toán và việc sử dụng các phƣơng pháp xác
định CPMT phục vụ quản lý môi trƣờng trong DN.
Một số nghiên cứu hƣớng đến việc phát triển lý thuyết về kế toán môi trƣờng
trong hệ thống kế toán nói chung và kế toán quản trị môi trƣờng nói riêng, đồng
thời đƣa ra định hƣớng vận dụng vào các DN tại Việt Nam. Tiêu biểu nhƣ Hà Xuân
Thạch (2014) trong bài báo “Định hướng phát triển kế toán quản lý môi trường
trong hệ thống kế toán Việt Nam” đã đề cập đến các nội dung của kế toán môi
trƣờng gồm nhận diện, phân loại và ghi nhận chi phí môi trƣờng, thu nhập và các
khoản tiết kiệm từ hoạt động môi trƣờng, công bố báo cáo về môi trƣờng và các giải
pháp phát triển kế toán quản lý môi trƣờng tại Việt Nam. Hay Phạm Hoài Nam
(2015) với bài báo “Kế toán môi trường tại Việt Nam trong xu thế hội nhập kinh


6

tế”đã đề cập đến đối tƣợng và phƣơng pháp của kế toán môi trƣờng, việc nhận diện,
ghi nhận và cung cấp thông tin về tài sản, nợ phải trả, chi phí, thu nhập môi trƣờng
trong DN.Nghiên cứu gần đây của Lê Anh Tuấn, Nguyễn Lê Nhân (2016) trong bài
báo “Kế toán môi trường và sự phát triển bền vững của doanh nghiệp”đã nêu đƣợc
những áp lực đối với việc cần thực hiện kế toán môi trƣờng trong DN, lợi ích của kế
toán môi trƣờng đem lại cho DN cũng nhƣ các vần đề cần giải quyết để góp phần
cho kế toán môi trƣờng phát triển tại Việt Nam. Và bài báo “Kế toán môi trường Thực trạng và định hướng ứng dụng ở Việt Nam” của Đào Thị Loan, Nguyễn Thị
Hạnh Duyên (2016) đã làm rõ kế toán môi trƣờng trong DN vừa thực hiện vai trò
tính truyền thống là ghi chép và báo cáo các thông tin tài chính, vừa thực hiện vai
trò là một công cụ hữu hiệu trong quản trị các vấn đề môi trƣờng DN và một số
định hƣớng nhằm áp dụng kế toán môi trƣờng trong DN.Tuy nhiên, hƣớng nghiên
cứu nhằm xác địnhquy trình xử lý và cung cấp thông tin CPMT quá khứ, tƣơng lai