LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN
VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1 Khái quát chung về kiểm toán Báo cáo tài chính
1.1.1 Khái niệm về kiểm toán Báo cáo tài chính
Kiểm toán là một công cụ quản lý kinh tế, nó không chỉ cần thiết đối với các nhà
quản lý mà còn có vai trò quan trọng đối với sự quyết định của các nhà đầu tư.
Theo giáo trình lý thuyết kiểm toán – Chủ biên GS.TS Nguyễn Quang Quynh thì
kiểm toán là: “Xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần được kiểm toán
bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ do các
KTV có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu
lực”.
Có nhiều cách để phân loại kiểm toán theo những tiêu thức khác nhau:
- Phân loại kiểm toán theo bộ máy quản lý: bao gồm kiểm toán Nhà nước,
kiểm toán độc lập và kiểm toán nội bộ.
- Phân loại kiểm toán theo đối tượng kiểm toán thì có ba loai: Kiểm toán tài
chính, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán nghiệp vụ. Trong đó, kiểm toán tài
chính là loại phổ biến nhất. Theo PGS.TS Vương Đình Huệ: “Kiểm toán
BCTC là sự kiểm tra trình bày ý kiến nhận xét của KTV về tính trung thực,
hợp lý, tính hợp thức và hợp pháp của BCTC”.
Đối tượng của kiểm toán BCTC là BCTC. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
số 200: “ BCTC là hệ thống báo cáo được lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện
hành (hoặc được chấp nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính của đơn vị”.
Để thực hiện hai chức năng chính là xác minh và bày tỏ ý kiến thì kiểm toán
BCTC có hai phương pháp kiểm toán là kiểm toán chứng từ (kiểm toán cân đối, đối
chiếu trực tiếp, đối chiếu logic) và phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ (kiểm kê,
thực nghiệm, điều tra). Việc vận dụng các phương pháp kiểm toán vào việc xác minh
các nghiệp vụ, các số dư tài khoản hoặc các khoản cấu thành các bảng khai tài chính
hình thành nên ba loại trắc nghiệm cơ bản: Trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm số dư
và trắc nghiệm phân tích.
- Trắc nghiệm công việc (test of transaction) là cách thức rà soát các nghiệp vụ hay
hoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ

1
Giáo trình kiểm toán tài chính (2006) GS.TS Nguyễn Quang Quynh trang 21
1.1.2 Mục tiêu trong kiểm toán Báo cáo tài chính
Với vai trò là một loại hình kiểm toán, kiểm toán tài chính thực hiện chức năng
xác minh và bày tỏ ý kiến về đối tượng kiểm toán. Chức năng này phải được thực hiện
dựa trên những bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực với chi phí kiểm toán ít nhất. Do vậy
việc xác định hệ thống mục tiêu kiểm toán khoa học trên cở sở các mối quan hệ vốn có
của đối tượng và của khách thể kiểm toán sẽ giúp kiểm toán viên thực hiện đúng hướng
và có hiệu quả hoạt động kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200, khoản 11 xác định: “Mục tiêu của kiểm
toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến
xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán
hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung
thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không.
Mục tiêu kiếm toán tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những
tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị”
2
.
Khái niệm trung thực, hợp lý, hợp pháp được hiểu như sau:
- Trung thực là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng sự thật nội
dung, bản chất và giá trị của nghiệp vụ kinh tế phát sinh.
- Hợp lý là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh trung thực, cần thiết
và phù hợp về không gian, thời gian và sự kiện được nhiều người thừa nhận.
- Hợp pháp là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng pháp luật,
đúng chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận).
Để đạt được mục tiêu tổng quát trên thì cần cụ thể hóa hơn các yếu tố cấu thành
và tiến trình thực hiện các yêu cầu trung thực, hợp lý, hợp pháp trong xác minh và bày
tỏ ý kiến về toàn bộ báo cáo tài chính cũng như trong từng phần hành cụ thể. Theo đó
mục tiêu xác minh phải hướng tới:
- Tính hiệu lực (có thực) của các thông tin với ý nghĩa các thông tin phản ánh tài

chung cho cuộc kiểm toán. Tiếp đó, kiểm toán viên cần thu thập các thông tin, thẩm tra
và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách thể kiểm toán để xây dựng kế hoạch
kiểm toán. Để thực hiện những công việc trên, các trắc nghiệm chủ yếu được thực hiện
là trắc nghiệm mức đạt yêu cầu của công việc và trắc nghiệm phân tích (tổng quát).
Đồng thời với công việc kiểm toán cần chuẩn bị cả phương tiện và lực lượng giúp việc
cho triển khai kế hoạch và chương trình kiểm toán đã xây dựng.
Bước 2 – Thực hiện công việc kiểm toán: Đây là quá trình sử dụng các trắc nghiệm
chủ yếu là trắc nghiệm cơ bản vào việc xác minh các thông tin phản ánh trên bảng khai
tài chính. Trình tự kết hợp giữa các trắc nghiệm này trước hết tùy thuộc vào kết quả
đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ(KSNB) ở bước 1: nếu hệ thống kiểm soát nội bộ
được đánh giá là không có hiệu quả thì trắc nghiệm độ tin cậy sẽ được thực hiện ngay
với số lượng lớn. Ngược lại, nếu hệ thống KSNB được đánh giá là có hiệu lực thì trước
hết trắc nghiệm mức đạt yêu cầu được sử dụng để xác minh khả năng sai phạm và tiếp
đó các trắc nghiệm độ tin cậy được ứng dụng với số lượng ít. Qui mô cụ thể của các
trắc nghiệm cũng như trình tự và cách thức kết hợp giữa chúng phụ thuộc rất nhiều vào
kinh nghiệm và khả năng phán đoán của kiểm toán viên với mục đích có được bằng
chứng đầy đủ và đáng tin cậy với chi phí kiểm toán thấp nhất.
Bước 3 – Hoàn tất công việc kiểm toán: Kết quả các trắc nghiệm trên phải được
xem xét trong quan hệ hợp lý chung và kiểm nghiệm trong quan hệ với các sự việc bất
thường, những nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập bảng khai tài chính. Chỉ trên cơ sở đó
mới đưa được kết luận cuối cùng và lập báo cáo kiểm toán.
1.2 Tiền lương với vấn đề kiểm toán Báo cáo tài chính
Tiền lương và các khoản trích theo lương như bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh
phí công đoàn… là những chỉ tiêu được các kiểm toán viên quan tâm và có ý nghĩa
quan trọng nhằm xác minh tính trung thực và hợp lý của tiền lương và các khoản liên
quan xét trên các khía cạnh trọng yếu. Bên cạnh đó chu trình tiền lương và nhân viên là
một trong các chu trình quan trọng, chu trình này bắt đầu từ việc tuyển dụng và thuê
mướn nhân viên đến việc thanh toán tiền lương cho người lao động.
Để hiểu rõ hơn về tiền lương cũng như những qui định trong việc ghi nhận chi phí
lương cho người lao động, em xin lần lượt trình bày những vấn đề sau:

gọi là tiền lương. Tiền lương là nguồn thu nhập chủ yếu của người lao động, các doanh
nghiệp sử dụng tiền lương làm đòn bẩy kinh tế để khuyến khích tinh thần tích cực lao
động, là nhân tố thúc đẩy để tăng năng suất lao động. Đối với các doanh nghiệp, tiền
lương phải trả cho người lao động là một yếu tố cấu thành nên giá trị sản phẩm, dịch vụ
của doanh nghiệp. Do vậy, trong mỗi doanh nghiệp, tiền lương đóng có ý nghĩa hết sức
quan trọng, nó không chỉ là một khoản chi phí lớn của doanh nghiệp mà nó còn là
nguồn động lực khuyến khích người lao động làm việc. Người lao động là tài sản của
các doanh nghiệp do đó để thu hút được nguồn nhân lực chất lượng cao hoặc những
người thợ giỏi tay nghề thì mỗi doanh nghiệp đều có chính sách lương của riêng mình.
Chính sách lương thể hiện chiến lược kinh doanh cũng như chính sách đãi ngộ của
doanh nghiệp đối với người lao động và khuyến khích họ gắn bó lâu dài với doanh
nghiệp.
1.2.2 Các hình thức trả lương
Thông thường, ở các doanh nghiệp có 3 hình thức trả lương chính là: trả lương
theo thời gian, theo sản phẩm và trả lương khoán.
Hình thức trả lương theo thời gian: là tiền lương được trả căn cứ vào trình độ
kỹ thuật và thời gian làm việc của công nhân. Có hình thức tính tiền lương đơn giản
theo suất lương cao hay thấp và thời gian làm dài hay ngắn quyết định; lại có hình thức
tính tiền lương kết hợp giữa thời gian với tiền khen thưởng khi đạt hoặc vượt chỉ tiêu
chất lượng và số lượng.
Hình thức trả lương theo sản phẩm: là việc trả lương cho công nhân (nhóm
công nhân) theo số lượng sản phẩm sản xuất ra (đơn vị tính là chiếc, kg, tấn, mét...)
thường được phân ra các loại sau:
- Trả lương theo sản phẩm trực tiếp: là tiền lương trả cho từng người công nhân bằng
tích số giữa số lượng sản phẩm sản xuất ra với đơn giá sản phẩm.
- Trả lương theo sản phẩm tập thể: áp dụng đối với một số công việc sản xuất theo
phương pháp dây chuyền hoặc một số công việc thủ công nhưng có liên quan đến nhiều
công nhân.
- Trả lương theo sản phẩm gián tiếp: chỉ áp dụng đối với một số công nhân phục vụ mà
công việc của họ có ảnh hưởng lớn đến thành quả lao động của công nhân chính hưởng

- Người lao động có quyền được biết lý do mọi khoản khấu trừ vào tiền lương của
mình. Trước khi khấu trừ tiền lương của người lao động, người sử dụng lao động phải
thảo luận với Ban chấp hành công đoàn cơ sở; trường hợp khấu trừ thì cũng không
được khấu trừ quá 30% tiền lương hàng tháng.
- Người sử dụng lao động không được áp dụng việc xử phạt bằng hình thức cúp lương
của người lao động.
Chế độ trả lương làm đêm, làm thêm giờ:
- Người lao động làm thêm giờ được trả lương theo đơn giá tiền lương hoặc tiền lương
của công việc đang làm như sau:
+) Vào ngày thường, ít nhất bằng 150%;
+) Vào ngày nghỉ hàng tuần, ít nhất bằng 200%;
+) Vào ngày lễ, ngày nghỉ có hưởng lương, ít nhất bằng 300%.
Nếu người lao động được nghỉ bù những giờ làm thêm , thì người sử dụng lao động chỉ
phải trả phần tiền chênh lệch so với tiền lương tính theo đơn giá tiền lương hoặc tiền
công của công việc đang làm của ngày làm việc bình thường.
- Người lao động làm việc vào ban đêm, thì được trả thêm ít nhất bằng 30% tiền lương
tính theo đơn giá tiền lương hoặc tiền lương của công việc đang làm vào ban ngày.
Chế độ trả lương ngừng việc: trong trường hợp phải ngừng việc, người lao động được
trả lương như sau:
- Nếu do lỗi của người sử dụng lao động, thì người lao động được trả đủ tiền lương;
- Nếu do lỗi của người lao động thì người đó không được trả lương; những người lao
động khác trong cùng đơn vị phải ngừng việc được trả lương theo mức do hai bên thoả
thuận nhưng không được thấp hơn mức lương tối thiểu.
- Nếu vì sự cố về điện, nước mà không do lỗi của người sử dụng lao động hoặc vì
những nguyên nhân bất khả kháng, thì tiền lương do hai bên thoả thuận, nhưng không
được thấp hơn mức lương tối thiểu.
Chế độ trả lương trong những trường hợp khác:
- Trong trường hợp sáp nhập, hợp nhất, chia, tách doanh nghiệp, chuyển quyền sở hữu,
quyền quản lý hoặc quyền sử dụng tài sản của doanh nghiệp thì người sử dụng lao động
kế tiếp phải chịu trách nhiệm trả lương và các quyền lợi khác cho người lao động từ

cho những nhân viên khống. Bởi vì chỉ có phòng
nhân sự mới có điều kiện để đưa thêm danh sách các
nhân viên vào sổ nhân sự và chỉ có phòng kế toán
tiền lương mới có điều kiện tiến hành thanh toán
lương cho người lao động. Nên việc tách bạch trách
nhiệm này sẽ hạn chế nhân viên của bộ phận nhân
sự làm các hồ sơ nhân sự giả tạo, đồng thời các nhân
viên của bộ phận tiền lương chỉ có thể thanh toán
cho những ai có tên trong danh sách của sổ nhân sự
với các mức lương đã được ấn định cụ thể. Sự kết
hợp của hai chức năng này lại một sẽ tạo điều kiện
để gian lận và sai phạm nảy sinh.
- Phê duyệt thay đổi mức lương, bậc lương, thưởng và
các khoản phúc lợi: Những thay đổi mức lương, bậc
lương và các khoản liên quan thường xảy ra khi
nhân viên được thăng chức, thuyên chuyển công tác
hoặc tăng bậc tay nghề … Khi đó quản đốc hoặc đốc
công sẽ đề xuất với ban quản lý về sự thay đổi mức
lương hoặc bậc lương cho cấp dưới của họ. Tuy
nhiên tất cả các sự thay đổi đó đều phải được kí
duyệt bới phòng nhân sự hoặc hoặc người có thẩm
quyền trước khi ghi vào sổ nhân sự. Việc kiểm soát
đối với những thay đổi này nhằm đảm bảo tính
chính xác về các khoản thanh toán lương.
Bộ phận nhân sự cũng cần phải công bố những trường
hợp đã mãn hạn hợp đồng hoặc bị đuổi việc hoặc
thôi việc nhằm tránh tình trạng những nhân viên đã
rời khỏi công ty rồi nhưng vẫn được tính lương.
- Theo dõi và tính toán thời gian lao động và khối
lượng công việc, sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành:

để người lao động có thể giám sát thời gian lao động
của mình.
Phiếu xác nhận sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành là
chứng từ xác nhận số sản phẩm hoặc lao vụ hoàn
thành của đơn vị, cá nhân người lao động. Do người
giao việc lập, phải có đầy đủ chữ ký của người giao
việc, người nhận việc và người kiểm tra chất lượng
sản phẩm hoặc lao vụ và người phê duyệt. Phiếu
được chuyển cho kế toán tiền lương để tính lương.
Hợp đồng giao khoán là bản ký kết giữa hai người giao
khoán và người nhận khoán về một lượng công việc
cụ thể, thời gian làm việc, trách nhiệm và quyền lợi
của mỗi bên khi thực hiện hợp đồng. Chứng từ chính
là cơ sở để thanh toán lương.
Thẻ thời gian là hình thức được sử dụng phổ biến bởi
doanh nghiệp ở các nước phát triển nhằm ghi nhận
thời gian từ lúc bắt đầu đến lúc kết thúc mỗi ngày
của nhân viên. Hình thức này cũng đã bắt đầu được
vận dụng ở các doanh nghiệp liên doanh và các công
ty có vốn đầu tư nước ngoài tại Việt Nam trong
những năm gần đây. Tất cả các thẻ thời gian của các
nhân viên phái được theo dõi giám sát bởi một nhân
viên độc lập hoặc bằng hệ thống thông tin tự động
và phải báo cáo tình hình thẻ theo tuần. Để đo thời
gian mà người lao động thực tế làm thì một số công
ty đã dùng đồng hồ điện tử tự động đo bằng việc khi
nhân viên tới làm việc đầu giờ phải đưa thẻ vào máy
và khi kết thúc ra về thì rút thẻ ra. Tuy nhiên với
hình thức này thì có thể gây ra tình trạng gian lận
thời gian bằng cách một nhân viên nào đó đưa thẻ

như bảo hiếm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công
đoàn và thuế thu nhập cá nhân… đều phải được tính
dựa trên các qui định của pháp luật hiện hành hoặc
thỏa thuận giữa người sử dụng lao động và người
lao động.
Sau khi tính toán xong thì kế toán phải lập thành các
bảng thanh toán tiền lương, bảng thanh toán tiền
thưởng ( mẫu số 02 và 03 – LĐTL – Chế độ chứng
từ kế toán) để làm căn cứ thanh toán tiền lương, phụ
cấp và thưởng cho người lao động. Bên cạnh đó kế
toán cũng phải lập bảng kê khai các khoản phải trả
phải nộp về các khoản trích theo tiền lương. Đồng
thời nó cũng chính là cơ sở để kiểm tra việc thanh
toán lương cho người lao động và thanh toán nghĩa
vụ với các cơ quan chức năng.
Trong quá trình lập các bảng thanh toán tiền lương, tiền
thưởng cho người lao động thì kế toán phải tiến
hành phân loại tiền lương, tiền thưởng phải trả cho
từng nhóm người lao động theo bộ phận sử dụng lao
động và chức năng của người lao động như lao động
trực tiếp , lao động phục vụ quản lý ở bộ phận sản
xuất, lao động phục vụ bán hàng hay lao động phòng
ban để làm căn cứ phân bổ tiền lương, thưởng vào
chi phí kinh doanh một cách hợp lý và đúng đắn.
- Ghi chép sổ sách: Trên cơ sở các bảng thanh toán tiền
lương, tiền thưởng và các chứng từ gốc đính kèm, kế
toán tiến hành vào Sổ nhật ký tiền lương. Định kỳ,
Sổ nhật ký tiền lương sẽ được kết chuyển sang Sổ
Cái. Đồng thời việc vào sổ, kế toán tiền lương viết
các phiếu chi hoặc séc chi lương dựa vào bảng thanh