LUẬN VĂN:
Bàn về chế độ hạch toán
doanh thu bán hàng

Lời Mở Đầu Ngày nay nền kinh tế thế giới nói chung và Việt Nam nói riêng đang từng
bước đi lên, thay đổi trong mọi lĩnh vực. Đặc biệt, hoạt động kinh doanh thương mại
trở nên phát triển hơn bao giờ hết, trong kinh doanh thương mại, tiêu thụ hàng hóa là

kinh tế mà doanh nghiệp đạt được trong kì kế toán, phát sinh từ các hoạt động thông
thường của doanh nghiệp, tạo nên sự tăng vốn chủ sở hữu, ngoài phần tăng lên từ phần
đóng góp thêm của các cổ đông.
Kế toán Pháp lại cho rằng: doanh thu là dòng vào, hay sự tăng lên các loại vốn
của đơn vị, hay sự giải quyết các khoản nợ (hoặc kết hợp cả hai) từ việc giao hàng, sản
xuất hàng hóa, hoặc những hoạt động khác hình thành nên hoạt động chủ yếu của đơn
vị, trong trường hợp đơn giản nhất, chúng tương đương với giá cả hàng hóa đã bán hay
dịch vụ đã cung cấp trong một thời kì nhất định.
Tuy có nhiều quan điểm về doanh thu nhưng về bản chất các quan điểm đó đều
giống nhau, có thể thấy rằng, định nghĩa về doanh thu theo chuẩn mực kế toán là đầy
đủ nhất:
Theo chuẩn mực kế toán số 14 (VAS14): doanh thu là tổng giá trị các lợi ích
kinh tế thu được trong kì kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh thông
thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu.
Các khoản doanh thu phát sinh từ các dịch vụ và giao dịch sau:
(1) Bán hàng: bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra hoặc bán hàng hóa mua vào.
(2) Cung cấp dịch vụ: thực hiện công việc đã thỏa thuận theo hợp đồng trong một hoặc
nhiều kỳ kế toán
(3) Tiền lãi, tiền bản quyền cổ tức và lợi nhuận được chia
2, Phân biệt doanh thu và thu nhập khác
Doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp đã thu được
hoặc sẽ thu được, các khoản thu hộ Các khoản thu hộ bên thứ ba không phải là nguồn
lợi ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ không được coi là doanh thu (chẳng hạn khi người nhận đại lý thu hộ tiền bán hàng cho đơn vị chủ hàng
thì doanh thu của người nhận đại lý chỉ là tiền hoa hồng được hưởng). Các khoản góp
vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không phải là doanh
thu.
Thu nhập khác là khoản thu góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu từ hoạt động

Theo VAS14, doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn cả (5)
điều kiện sau:
(1) Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu
sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua.
(2) Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng
hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa.
(3) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.
(4) Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng.
(5) Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Doanh nghiệp phải xác định thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích
gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa cho người mua trong từng trường hợp cụ thể.
Trong trường hợp doanh nghiệp vẫn còn chịu phần lớn rủi ro gắn liền với quyền
sở hữu hàng hóa thì giao dịch không được coi là hoạt động bán hàng và doanh thu
không được ghi nhận. Doanh nghiệp còn phải chịu rủi ro gắn liền với quyền sở hữu
duới nhiều hình thức khác nhau như:
- Doanh nghiệp còn phải chịu trách nhiệm để đảm bảo cho tài sản được hoạt động bình
thường mà việc này không nằm trong các điều khoản bảo hành thông thường.
- Khi việc thanh toán tiền bán hàng còn chưa chắc chắn vì phụ thuộc vào người mua
hàng hóa đó.
- Khi hàng hóa được giao còn chờ lắp đặt và việc lắp đặt đó là phần quan trọng của hợp
đồng mà doanh nghiệp chưa hoàn thành.
- Khi người mua có quyền hủy bỏ việc mua hàng vì một lý do nào đó được nêu trong
hợp đồng mua bán và doanh nghiệp chưa chắc chắn về khả năng hàng bán có bị trả lại
hay không. - Nếu doanh nghiệp chỉ còn phải chịu một phần nhỏ rủi ro gắn liền với quyền sở hữu
hàng hóa thì việc bán hàng được xác định và doanh thu được ghi nhận. VD: doanh
nghiệp còn nắm giữ giấy tờ về quyền sở hữu hàng hóa chỉ để đảm bảo nhận được đủ
các khoản thanh toán.

xuất (hoặc các loại dịch vụ) thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt cho khách
hàng, khi đó doanh thu bán hàng được ghi nhận trong kì theo giá bán trả ngay đã bao
gồm thuế tiêu thụ đặc biệt (chưa bao gồm thuế giá trị gia tăng).

II. Chế độ kế toán hiện hành về doanh thu bán hàng (Quyết định số 15/2006/ QĐ-
BTC).
Ngày 20/3/2006, BTC đã ban hành quyết định số 15/2006/QĐ-BTC, quyết định về việc
ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp thay thế chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành
theo quyết định số 1141/TC/QĐ/CĐKT ngày 1/11/2005 của BTC.

1, Các chứng từ sử dụng
Khi bán hàng phải lập hóa đơn để người mua làm căn cứ ghi sổ, người bán làm
căn cứ ghi nhận doanh thu và sổ sách kế toán của mình.
- Hóa đơn bán hàng thông thường cần phản ánh giá bán (đã có thuế GTGT), các khoản
phụ thu, phí tính ngoài tiền bán (nếu có), tổng giá thanh toán (đã có thuế GTGT)
- Hóa đơn GTGT cần phản ánh giá bán (chưa có thuế GTGT), các khoản phụ thu, phí
tính ngoài tiền bán (nếu có), thuế GTGT, tổng giá thanh toán (đã có thuế GTGT)
- Phiếu thu, phiếu chi để ghi nhận các khoản thu chi bằng tiền
- Giấy báo nợ, giấy báo có của ngân hàng
- Các chứng từ khác liên quan (nếu có)
2, Các tài khoản sử dụng
a, Kế toán “doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” (TK 511)
Tài khoản 511 “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” sử dụng để phản ánh
doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp.
Tài khoản này có kết cấu và nội dung ghi như sau: Bên Nợ:
- Số thuế tiêu thụ đặc biệt, hoặc thuế xuất khẩu phải nộp tính trên doanh thu bán hàng
thực tế của sản phẩm, hàng hóa, bất động sản đầu tư, và dịch vụ đã cung cấp cho khách

sản phẩm, hàng hóa tiêu thụ trong nội bộ doanh nghiệp
Tài khoản này có kết cấu và nguyên tắc ghi như sau:
Bên Nợ:
- Trị giá hàng bán bị trả lại, khoản giảm giá hàng bán đã chấp nhận trên khối lượng sản
phẩm, hàng hóa, dịch vụ và tiêu thụ nội bộ kết chuyển cuối kỳ kế toán;
- Số thuế tiêu thụ nội bộ phải nộp của số sản phẩm, hàng hóa tiêu thụ nội bộ;
- Số thuế GTGT phải nộp tính theo phương pháp trực tiếp của số sản phẩm, hàng hóa,
dịch vụ tiêu thụ nội bộ;
- Kết chuyển doanh thu tiêu thụ nội bộ thuần vào tài khoản 911 “xác định kết quả kinh
doanh”
Bên Có:
- Tổng số doanh thu bán hàng nội bộ của đơn vị thực hiện trong kỳ kế toán
Tài khoản 512 không có số dư cuối kỳ, và có 3 tài khoản cấp 2 sau:
- Tài khoản 5121 - doanh thu bán hàng hóa: Phản ánh doanh thu của khối lượng hàng
hóa đã được xác định là tiêu thụ nội bộ trong kỳ kế toán.
- Tài khoản 5122 - doanh thu bán các thành phẩm: Phản ánh doanh thu của khối lượng
sản phẩm, dịch vụ cung cấp giữa các đơn vị trong cùng một công ty hay tổng công ty.
- Tài khoản 5123 - doanh thu cung cấp dịch vụ: Phản ánh doanh thu khối lượng dịch vụ
cung cấp cho các đơn vị trong cùng công ty hay tổng công ty. 3, Phương pháp hạch
toán doanh thu bán hàng.
a. Doanh thu của khối lượng hàng hóa, dịch vụ đã được xác định là bán trong kỳ kế
toán:
(1) Đối với sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT, và doanh nghiệp nộp thuế
theo phương pháp khấu trừ, doanh thu bán hàng được ghi nhận theo giá bán chưa có
thuế GTGT:
Nợ TK 111, 112, 131 (tổng giá thanh toán) Có TK 511 - (giá bán chưa co thuế GTGT)
Có TK 3331 - thuế GTGT phải nộp

Có TK 131 - (tổng giá thanh toán)
- Số tiền thu thêm do giá trị hợp lý của hàng đưa đi trao đổi lớn hơn giá trị hợp lý của
hàng nhận về, kế toán ghi:
Nợ TK 111, 112 (Số tiền thu thêm)
Có TK 131 (Phải thu của khách hàng)
- Số tiền phải trả thêm do giá trị hợp lý của hàng đưa đi trao đổi nhỏ hơn giá trị hợp lý
của hàng nhận về, kế toán ghi:
Nợ TK 131 - Phải thu của khách hàng
Có TK 111, 112 (số tiền đã trả thêm)
(2) Đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo phương pháp trực tiếp, khi xuất sản
phẩm, hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ đổi
lấy hàng khác không tương tự về tính chất và giá trị sử dụng cho hoạt động SXKD
hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp:
- Ghi nhận doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của sản phẩm, hàng hóa đưa
trao đổi gồm thuế GTGT đầu ra:
Nợ TK 131 - Phải thu khách hàng (tổng giá thanh toán)
Có TK 511 (tổng giá thanh toán)
- Ghi nhận giá trị vật tư, hàng hóa, TSCĐ nhận về từ giao dịch trao đổi theo giá trị hợp
lý của chúng:
Nợ TK 152, 153, 156, 211,…(tổng giá thanh toán)
Có TK 131 (tổng giá thanh toán)
- Trường hợp thu thêm tiền hoặc phải trả thêm tiền do có sự chênh lệch giữa giá trị hợp
lý hàng đem đổi và hàng nhận về thì ghi như đã hướng dẫn ở trên.
d, Kế toán doanh thu bán hàng theo phương thức trả chậm, trả góp:
(1) Đối với hàng hóa chịu thuế giá trị gia tăng theo phương pháp khấu trừ
- Doanh thu bán hàng trả chậm, trả góp, được ghi nhận theo giá bán trả ngay, và lãi trả
chậm, trả góp được ghi nhận vào doanh thu chưa thực hiện, sau đó khoản lãi này được
ghi nhận vào doanh thu hoạt động tài chính của các kì tương ứng:

(3) Đối với hàng hóa không thuộc diện chịu thuế GTGT:
- Doanh thu bán hàng trả chậm, trả góp, được ghi nhận theo giá bán trả ngay không có
thuế GTGT đầu ra, và lãi trả chậm, trả góp được ghi nhận vào doanh thu chưa thực
hiện, sau đó khoản lãi này được ghi nhận vào doanh thu hoạt động tài chính của các kỳ
tương ứng.
Nợ TK 131 - Phải thu khách hàng
Có TK 511 (giá bán trả ngay không có thuế GTGT)
Có TK 3387 (lãi trả chậm, trả góp)
- Tiền bán hàng trả chậm, trả góp của kỳ này hoặc từng kỳ sau được ghi nhận vào
doanh thu hoạt động tài chính:
Nợ TK 3387
Có TK 515
- Khi thu tiền bán hàng trả chậm:
Nợ TK 111, 112,…
Có TK 131
e, Doanh thu của khối lượng hàng hóa thuộc diện chịu thuế GTGT đã được xác định là
tiêu thụ trong kỳ kế toán chịu thuế tiêu thụ đặc biệt, được ghi nhận theo giá bán đã có
thuế tiêu thụ đặc biệt nhưng chưa bao gồm thuế GTGT (theo quy định của luật thuế
tiêu thụ đặc biệt):
Nợ TK 111, 112, 131 - tổng giá thanh toán gồm cả thuế TTĐB và thuế
GTGT
Có TK 511 - giá bán có thuế TTĐB nhưng chưa có thuế GTGT
Có TK 3331 - thuế GTGT phải nộp nếu có
f, Doanh thu của khối lượng hàng hóa thuộc diện chịu thuế GTGT đã được xác định là
tiêu thụ trong kỳ kế toán, chịu thuế xuất khẩu, được ghi nhận theo giá bán đã có thuế
xuất khẩu nhưng không gồm thuế GTGT (Theo quy định của luật thuế GTGT: thuế
suất của hàng hóa dịch vụ xuất khẩu là 0%):
Nợ TK 111, 112, 131 (tổng giá thanh toán gồm cả thuế xuất khẩu)

Có TK 157
Số tiền hoa hồng phải trả cho đơn vị nhận bán hàng đại lý hưởng hoa hồng:
Nợ TK 641 - chi phí bán hàng
Có TK 111, 112, 131
(2) Kế toán ở đơn vị nhận đại lý:
Hàng hóa nhận bán đại lý bán đúng giá hưởng hoa hồng, được ghi nhận theo giá
trị hàng hóa nhận bán đại lý vào tài khoản 003 “Hàng hóa nhận bán hộ, nhận ký gửi, ký
cược”. Khi nhận hàng đại lý, ký gửi ghi bên Nợ, khi xuất bán hoặc xuất trả lại kho cho
bên giao hàng, ghi bên Có TK 003.
Khi bán hàng hóa nhận đại lý:
- Khi xuất bán hàng nhận đại lý, phải lập hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng theo
chế độ quy định căn cứ vào hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng và các chứng từ
liên quan, và ghi nhận số tiền bán hàng đại lý phải trả cho bên giao hàng:
Nợ TK 111, 112, 131
Có TK 331 - Phải trả người bán (tổng giá thanh toán)
- Định kỳ, khi xác nhận doanh thu bán hàng đại lý là hoa hồng được hưởng, đơn vị
nhận bán đại lý phải lập hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng theo quy định và phản
ánh doanh thu bán hàng đại lý:
Nợ TK 331
Có TK 511 (hoa hồng bán hàng đại lý)
Có TK 3331 (nếu có)
- Khi trả tiền bán hàng đại lý cho bên giao hàng
Nợ TK 331
Có TK 111, 112.
h, Cuối kỳ kế toán, kết chuyển các khoản giảm trừ doanh thu
Nợ TK 511
Có TK 531 - hàng bán bị trả lại
Có TK 532 - giảm giá hàng bán

ị đầu
ra

Thu
ế GTGT
doanh thu
nội bộ
(3)

k
ế chuyển doanh thu HB
phát sinh trong kỳ
53
112,
512

911
Sơ đồ 1c


Kết chuyển doanh

thu
thuần
Dthu bán hàng
nội bộ
Doanh thu hàng
bán

b
ị trả lại

Kết chuyển doanh thu HB bị
trả lại
911
512
111,
112 531
33311

512

112,

Chẳng hạn, đối với giao dịch bán đầu thu kỹ thuật số kèm cung cấp dịch vụ phát
sóng, trên bảng giá của nhà cung cấp đưa ra thì toàn bộ số tiền nhận từ người mua là
giá trị của đầu thu, miễn phí dịch vụ chương trình. Nhưng chắc rằng khách hàng sẽ
không mua đầu thu nếu không có dịch vụ truyền hình kèm theo. Đối với giao dịch phần mềm kèm cung cấp cập nhật, có thể khách hàng chỉ trả với giá thấp hơn, thậm chí
không tiến hành giao dịch nếu không được cập nhật và cung cấp các bản vá lỗi. Như
vậy mặc dù thỏa thuận là miễn phí, về bản chất các hàng hóa các hàng hóa và dịch vụ
đi kèm này là phần không thể thiếu của giao dịch chiếm một tỷ lệ nhất định trong tổng
giá trị giao dịch, mà kế toán không thể tách biệt khi ghi nhận doanh thu.
Thứ hai, là việc xác định giá trị khi ghi nhận doanh thu.
Yếu tố thứ hai cũng không kém quan trọng là kế toán xác định được giá trị để
ghi nhận doanh thu. Theo chế độ kế toán hiện hành thì doanh thu được ghi nhận theo
giá trị hợp lý, nhưng với một số giao dịch trên internet thì giá trị hợp lý không phải lúc
nào cũng xác định được, điển hình là thương mại “hàng đổi hàng”.
Thương mại hàng đổi hàng đã xuất hiện từ rất lâu, trong quá trình này, người
bán là người cung cấp hàng hóa, dịch vụ cho người mua, đổi lại người mua sẽ phải trả
cho người bán một giá trị hàng hóa dịch vụ tương đương nào đó. Khi giao dịch diễn ra
trong môi trường kinh doanh thông thường, việc xác định giá trị hợp lý của giao dịch
hàng đổi hàng tương đối đơn giản, chẳng hạn một công ty Xuất Nhập Khẩu trong nước
thực hiện giao dịch đổi hải sản lấy thép với một công ty nước ngoài. Mặc dù đây là
giao dịch hàng đổi hàng nhưng giá trị của hải sản đem trao đổi và giá trị của thép nhận
về đều được ghi trên hợp đồng ký kết giữa hai bên, nếu không có sự thỏa thuận thì kế
toán vẫn có thế xác định được giá trị hợp lý của các hàng hóa này trên cơ sở các hàng
hóa tương tự trên thị trường.
Trong môi trường thương mại điện tử, việc xác định này đôi khi trở nên phức
tạp, điển hình là đối với giao dịch “đổi quảng cáo lấy quảng cáo” trên các trang web,
một công ty A cho một công ty B đặt quảng cáo trên trang web của mình không lấy
tiền, đổi lại công ty B lại cho công ty A đặt quảng cáo của A lên trang web của B cũng

phân phối, kế toán không được ghi nhận doanh thu cho đến khi yếu tố thiết yếu này
được giao cho khách hàng.
Đối với giao dịch đổi quảng cáo lấy quảng cáo trên internet
Giá trị hợp lý của quảng cáo đem trao đổi có thể xác định được nếu trước đấy
doanh nghiệp đã tiến hành bán quảng cáo lấy tiền với một đối tượng khác trong một giao dịch ngang giá. Tuy nhiên giao dịch này không được diễn ra trước quá 6 tháng so
với giao dịch đổi quảng cáo lấy quảng cáo. Công ty chỉ ghi nhận doanh thu quảng cáo
đổi quảng cáo tối đa bằng tổng giá trị của giao dịch bán quảng cáo đã được dùng làm
cơ sở tính giá trị hợp lý.
Hướng giải quyết trên vẫn chưa thực sự giải quyết hoàn toàn những vấn đề nêu
trên, do đó sẽ phát sinh nhiều vấn đề phức tạp khi ghi nhận doanh thu đối với hình thức
trên internet cả về thời điểm ghi nhận lẫn giá trị ghi nhận.
Do đó chế độ kế toán cần có những hướng dẫn cụ thể hơn, phù hợp hơn nữa để
đảm bảo thông tin phản ánh doanh thu của các doanh nghiệp là trung thực khách quan
và đầy đủ.
2, Sự không phù hợp giữa chính sách Thuế thu nhập doanh nghiệp với chế độ kế
toán hiện hành.
Thực tế luôn luôn tồn tại sự cách biệt giữa chính sách thuế với các quy định
trong chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. Các doanh nghiệp trong nền kinh tế phải
hiểu và có cách ứng xử thích hợp với sự khác biệt này, tuy nhiên điều này cũng gây
nhiều khó khăn cho doanh nghiệp trong quá trình hạch toán.
Thứ nhất, trong một số trường hợp, theo chính sách thuế thu nhập doanh nghiệp
ghi nhận là doanh thu tính thuế trong năm, nhưng lại chưa đủ điều kiện để ghi nhận
doanh thu theo chế độ kế toán. Chẳng hạn trong trường hợp đã viết hóa đơn bán hàng,
nhưng lại chưa đủ điều kiện để ghi nhận doanh thu theo chế độ kế toán.
Thứ hai, trong nhiều trường hợp, các hàng hóa, dịch vụ được trao đổi, không
được xác định là doanh thu theo chế độ kế toán, nhưng lại là doanh thu để tính thu
nhập chịu thuế theo quy định của luật thuế thu nhập doanh nghiệp.

một cách cấp thiết. Do đó kế toán với tư cách là công cụ cung cấp những thông tin hữu
hiệu cho các nhà quản lý, lại càng trở nên quan trọng hơn bao giờ hết.
Thương mại hiện nay đang là ngành kinh tế mũi nhọn của nền kinh tế quốc dân.
Thương mại Việt Nam đang có những bước phát triển vượt bậc và vươn xa trên những
thị trường rộng lớn. Để bền vững tồn tại và phát triển, thì việc quản lý vốn, quản lý tài
sản, và các quá trình kinh doanh trong doanh nghiệp cần được thực hiện một cách chặt chẽ, đặc biệt là đối với việc quản lý doanh thu bán hàng, bởi đó là yếu tố quan trọng để
đảm bảo hoạt động của doanh nghiệp.
Với việc ban hành chế độ, thể lệ kế toán về doanh thu, kế toán đã góp phần
không nhỏ vào sự quản lý điều hành quá trình kinh doanh trong các doanh nghiệp
thương mại, dịch vụ, thống nhất công tác kế toán doanh thu đối với tất cả các doanh
nghiệp trong toàn bộ nền kinh tế. Tuy nhiên chế độ kế toán doanh thu hiện nay còn
chưa thực sự đầy đủ, rõ ràng, vì vậy vấn đề đặt ra là cần phải dần hoàn thiện các chế độ
kế toán về doanh thu, giúp các doanh nghiệp không gặp khó khăn trong công tác hạch
toán doanh thu, để đảm bảo các thông tin được phản ánh đầy đủ, trung thực và hợp lý.
Các tài liệu sử dụng trong đề án
(1) Chế độ kế toán doanh nghiệp
Quyển 2 - Nhà xuất bản tài chính
(2) Hướng dẫn thực hiện chế độ kế toán doanh nghiệp