TÀI LIỆU HƯỚNG DẪN THỰC HIỆN
CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN SỐ 200
môc tiªu tæng thÓ cña kiÓm to¸n viªn vµ c«ng ty kiÓm
to¸n
khi kiÓm to¸n theo c¸c chuÈn mùc kiÓm to¸n viÖt nam
MỤC LỤC
PHẦN I. QUY ĐỊNH CHUNG
1. Các chuẩn mực kiểm toán liên quan đến VSA 200
2. Phạm vi áp dụng
3. Kiểm toán báo cáo tài chính
3.1. Thuật ngữ “Báo cáo tài chính”
3.2. Thuật ngữ “Thông tin tài chính quá khứ”
3.3. Tổng quan về kiểm toán
3.4. Mục đích của kiểm toán
3.5. Trách nhiệm báo cáo của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán
3.6. Ý kiến của kiểm toán viên về báo cáo tài chính được kiểm toán
4. Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và Công ty kiểm toán
5. Giải thích thuật ngữ chủ yếu
5.1. Thuật ngữ “Quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính”
5.2. Thuật ngữ “Kiểm toán viên”
5.3. Thuật ngữ “Ban giám đốc” và “Ban quản trị”
5.4. Thuật ngữ “Cơ sở để tiến hành cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm của Ban
Giám đốc và Ban quản trị”
5.5. Thuật ngữ “Đảm bảo hợp lý”
5.6. Thuật ngữ “Sai sót”
6. Đối tượng thực hiện chuẩn mực kiểm toán
PHẦN II. CÁC YÊU CẦU VÀ HƯỚNG DẪN
1. Yêu cầu về “Đạo đức nghề nghiệp”
1.1. Nội dung yêu cầu
1.2. Hướng dẫn áp dụng
1.3. Ví dụ minh hoạ về tính độc lập

5.2.3. Mối quan hệ giữa các loại rủi ro
5.3. Rủi ro thực tế thường gặp trong một số lĩnh vực kinh doanh phổ biến
5.4. Hồ sơ kiểm toán đối với các thủ tục đánh giá rủi ro
6. Hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán
6.1. Thuật ngữ “Hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán”
6.2. Hướng dẫn áp dụng
6.2.1. Nguyên nhân của hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán
6.2.2. Phương pháp giảm thiểu hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán
7. Thực hiện cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
7.1. Tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán liên quan đến cuộc kiểm toán
7.1.1. Chuẩn mực có liên quan đến cuộc kiểm toán
7.1.2. Kết cấu của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (ban hành năm 2010)
7.1.3. Nội dung yêu cầu “Tuyên bố tuân thủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam”
7.1.4. Hướng dẫn áp dụng “Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công”
7.1.5. Hướng dẫn áp dụng “Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị nhỏ”
7.2. Mục tiêu quy định trong từng chuẩn mực kiểm toán
7.3. Tuân thủ các yêu cầu và quy định trong từng chuẩn mực kiểm toán
7.4. Không đạt được mục tiêu
BẢNG BIỂU VÀ SƠ ĐỒ
Bảng 1: Mối quan hệ giữa các loại rủi ro được thể hiện qua ma trận rủi ro sau:
Sơ đồ 1: Sơ đồ minh họa mối quan hệ giữa các loại rủi ro kiểm toán
Sơ đồ 2: Mối quan hệ giữa các mục tiêu của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
QUY ĐỊNH CHUNG
1. Các chuẩn mực kiểm toán liên quan đến VSA 200
Chuẩn mực kiểm toán số 200 (“VSA 200”) - “Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và công
ty kiểm toán khi thực hiện kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam” là chuẩn mực
có ý nghĩa bao trùm lên tất cả các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam khác. Do đó, VSA 200
có liên quan đến tất cả các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam khác. Khi áp dụng các chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam thì cần phải tham khảo các yêu cầu và hướng dẫn của VSA 200.
2. Phạm vi áp dụng

gồm: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển
tiền tệ và Bản thuyết minh báo cáo tài chính (VSA 200, 13e).
Báo cáo tài chính là một sự miêu tả thông tin tài chính quá khứ được sắp xếp một cách
khoa học. Báo cáo tài chính được lập nhằm cung cấp các thông tin về các nguồn lực kinh
tế hoặc các nghĩa vụ tại một thời điểm hoặc sự thay đổi của các nguồn lực kinh tế và các
nghĩa vụ này trong một giai đoạn nhất định.
3.2. Thuật ngữ “Thông tin tài chính quá khứ”
(VSA 200, 13g)
Thông tin tài chính quá khứ: Là thông tin được trình bày bằng thuật ngữ tài chính liên
quan đến một đơn vị cụ thể, phát sinh chủ yếu từ hệ thống kế toán của đơn vị, phản ánh
các sự kiện kinh tế, tài chính đã xảy ra trong các kỳ trước hoặc các điều kiện kinh tế tại
một thời điểm trong quá khứ (VSA 200, 13g).
Thông tin tài chính quá khứ có thể là từng thông tin riêng lẻ, cũng có thể là toàn bộ báo
cáo tài chính các năm trước năm hiện tại.
Ví dụ
• Tình hình nợ phải trả ngắn hạn và dài hạn của đơn vị tại ngày 31/12/2009.
• Số dư nợ phải thu khách hàng, hàng tồn kho, tài sản cố định của đơn vị tại ngày
31/12/2009.
• Doanh thu và giá vốn của đơn vị cho năm tài chính 2009.
• Lưu chuyển tiền thuần hoạt động kinh doanh của đơn vị cho năm tài chính 2009.
• Báo cáo tài chính năm trước.
3.3. Tổng quan về kiểm toán
 Kiểm toán bắt đầu xuất hiện từ thế kỷ thứ mười ba, với Kiểm toán viên của Bộ Tài
chính Anh Quốc (Auditor of the Exchequer in England) thành lập vào năm 1314.
 Từ “Kiểm toán” trong tiếng Anh là “Audit” được bắt nguồn từ “Audire” trong tiếng Hy
Lạp cổ có nghĩa là “Nghe”.
 Cho đến những năm đầu thế kỷ 20, kiểm toán tập trung vào kiểm tra tính thanh khoản
của doanh nghiệp và phát hiện gian lận trong doanh nghiệp.
 Trong giai đoạn đầu thế kỷ 20 cho đến những năm 1940, mục tiêu của kiểm toán đã
bắt đầu tiếp cận đến việc xác nhận tính đúng đắn của báo cáo tài chính.

(a) Lập và trình bày báo cáo tài chính phù hợp với quy định hiện hành về lập và trình
bày báo cáo tài chính, bao gồm cả sự trình bày hợp lý;
(b) Xây dựng và duy trì hệ thống kiểm soát nội bộ để đảm bảo báo cáo tài chính không
còn chứa đựng những sai sót trọng yếu do gian lận hay do nhầm lẫn;
(c) Cung cấp cho kiểm toán viên:
(i) Quyền tiếp cận với tất cả tài liệu, thông tin mà Ban Giám đốc, Ban quản trị nhận
thấy là có liên quan đến quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính như các
ghi chép, các tài liệu, sổ kế toán, chứng từ kế toán, các vấn đề khác;
(ii) Các tài liệu, thông tin mà kiểm toán viên đề nghị Ban Giám đốc và Ban quản trị
cung cấp hoặc giải trình để phục vụ mục đích kiểm toán;
(iii) Quyền tiếp cận không hạn chế đối với nhân sự của đơn vị mà kiểm toán viên
cho rằng cần thiết để phục vụ mục đích thu thập bằng chứng kiểm toán.
3.5.2. Hướng dẫn áp dụng
Báo cáo tài chính còn có thể được lập theo quy định về lập báo cáo nhằm đáp ứng (VSA
200, A4):
(1) Nhu cầu về thông tin tài chính chung của đông đảo người sử dụng báo cáo tài chính
(còn gọi là “Báo cáo tài chính cho mục đích chung”); hoặc
(2) Nhu cầu về thông tin tài chính cho một số đối tượng sử dụng báo cáo tài chính cụ
thể (còn gọi là “Báo cáo tài chính có mục đích đặc biệt”).
Các quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính thường bao gồm: Luật Kế toán, chuẩn
mực kế toán, chế độ kế toán và các quy định có liên quan. Trong một số trường hợp, việc
lập và trình bày báo cáo tài chính còn phải theo quy định và hướng dẫn của các ngành
đặc thù, hoặc theo (VSA 200, A5):
(1) Môi trường pháp lý và đạo đức, như các luật, các quy định, phán quyết của tòa án,
các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp kế toán;
(2) Các hướng dẫn về chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán do các cơ quan, đơn vị có
chức năng soạn thảo chuẩn mực hoặc Hội nghề nghiệp ban hành;
(3) Các hướng dẫn xử lý tình huống kế toán cụ thể do các cơ quan, đơn vị có chức
năng soạn thảo chuẩn mực hoặc Hội nghề nghiệp ban hành;
(4) Các thông lệ kế toán có tính phổ biến và đặc thù được thừa nhận rộng rãi.

Trong trường hợp không thể đạt được sự đảm bảo hợp lý và ý kiến chấp nhận từng phần
trên báo cáo kiểm toán là chưa đủ để cung cấp thông tin cho người sử dụng báo cáo tài
chính thì chuẩn mực kiểm toán Việt Nam yêu cầu kiểm toán viên phải từ chối đưa ra ý
kiến hoặc rút khỏi cuộc kiểm toán, theo pháp luật và các quy định hiện hành có liên quan.
5. Giải thích thuật ngữ chủ yếu
(VSA 200, 13)
5.1. Thuật ngữ “Quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính”
(VSA 200, 13a)
a. Quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính: Là các quy định tại Luật kế toán, các
chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán và các quy định có liên quan được Ban Giám đốc và
Ban quản trị áp dụng trong quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính, có thể chấp nhận
được, phù hợp với đặc điểm của đơn vị được kiểm toán và mục đích của báo cáo tài
chính, hoặc do yêu cầu của pháp luật và các quy định khác (VSA 200, 13a).
Ví dụ:
- Luật Kế toán số 03/2003/QH11 ngày 17/06/2003.
- Nghị định 129/2004/NĐ-CP ngày 31/05/2004 của Chính phù quy định chi tiết và hướng
dẫn thi hành một số điều của Luật Kế toán áp dụng trong hoạt động kinh doanh.
- Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam đã ban hành và có hiệu lực.
- Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20 tháng 03 năm 2006 của Bộ Tài chính ban hành
chế độ kế toán doanh nghiệp.
- Quyết định số 48/2006/QĐ-BTC ngày 14 tháng 09 năm 2006 của Bộ Tài chính ban hành
chế độ kế toán doanh nghiệp nhỏ và vừa.
- Thông tư số 95/2008/TT-BTC ngày 24 tháng 10 năm 2008 của Bộ Tài chính hướng dẫn
kế toán áp dụng đối với công ty chứng khoán.
- v.v
b. Quy định về trình bày hợp lý
Thuật ngữ “quy định về trình bày hợp lý” được sử dụng để quy định về lập và trình bày
báo cáo tài chính, trước hết vẫn phải tuân thủ và trong một số trường hợp là phù hợp với
các quy định chung và (VSA 200, 13a):
(i) Xác nhận rõ ràng rằng, để đạt được sự trình bày hợp lý của báo cáo tài

cần được trình bày riêng rẽ. (Cung cấp thông tin bổ sung).
c. Quy định về tuân thủ
Thuật ngữ “quy định về tuân thủ” được sử dụng để quy định về việc lập và trình bày báo
cáo tài chính phải tuân thủ đối với các quy định mà không bao gồm các điểm (i) hoặc (ii)
trong “quy định về trình bày hợp lý” (VSA 200, 13a).
Ví dụ: Báo cáo tài chính của dự án do Ngân hàng Thế giới (WB) tài trợ cần phải được lập tuân
thủ theo hướng dẫn và yêu cầu của WB về lập và trình bày báo cáo tài chính. Báo cáo
tài chính này đảm bảo yêu cầu về quản lý tài chính dự án của WB. Ví dụ báo cáo tài
chính của dự án phải bao gồm:
 Báo cáo tổng hợp nguồn vốn và sử dụng nguồn vốn trong đó chỉ ra từng loại nguồn
vốn nhận được từ WB và vốn đối ứng của Chính phủ Việt Nam cũng như các nguồn
thu khác;
 Báo cáo chi phí thực hiện dự án trong đó chỉ ra các mục tiêu của dự án và các khoản
mục chi phí chính của dự án và thể hiện số phát sinh trong năm và số phát sinh luỹ
kế đến ngày kết thúc năm;
 Bảng cân đối kế toán chỉ ra số luỹ kế nguồn vốn, số dư tiền gửi Ngân hàng cũng như
các khoản mục tài sản và công nợ khác của dự án;
 Báo cáo tài khoản chỉ định
 Thuyết minh báo cáo tài chính trong đó chỉ ra sự đối chiếu giữa nguồn vốn ghi trên
sổ và số vốn nhận được từ WB. Đối chiếu các khoản xin rút vốn với số tiền được giải
ngân chi tiết theo các hình thức giải ngân bổ sung Tài khoản chỉ định, hoàn ứng hay
thanh toán trực tiếp.
d. So sánh với VSA 200 (ban hành năm 1999)
VSA 200 (ban hành lần đầu) không quy định thuật ngữ này
5.2. Thuật ngữ “Kiểm toán viên”
(VSA 200, 13d)
Kiểm toán viên: Là người, hoặc những người có chứng chỉ kiểm toán viên thực hiện
cuộc kiểm toán, gồm thành viên Ban Giám đốc phụ trách cuộc kiểm toán, kiểm toán viên
và các thành viên khác trong nhóm kiểm toán. Khi một chuẩn mực kiểm toán có yêu cầu
hoặc nhấn mạnh trách nhiệm của thành viên Ban Giám đốc phụ trách cuộc kiểm toán thì

Thực tế ở Việt Nam cho thấy khái niệm Ban quản trị là chưa rõ ràng. Ban quản trị có chức
năng giám sát các hoạt động và giám sát việc lập báo cáo tài chính của Ban giám đốc.
Thông thường các doanh nghiệp tại Việt Nam không lập Ban quản trị riêng theo đúng định
nghĩa của VSA 200. Hội đồng quản trị, Hội đồng quản lý hoặc Hội đồng thành viên hoặc
ban kiểm soát khi được giao chức năng giám sát nêu trên thì có thể được coi như đóng
vai trò của Ban quản trị.
5.4. Thuật ngữ “Cơ sở để tiến hành cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm của Ban
Giám đốc và Ban quản trị”
(VSA 200, 13k)
Cơ sở để tiến hành cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm của Ban Giám đốc và
Ban quản trị: Là việc Ban Giám đốc và Ban quản trị phải hiểu và thừa nhận rằng để làm
cơ sở cho việc thực hiện một cuộc kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam thì
Ban Giám đốc và Ban quản trị có những trách nhiệm sau đây: (VSA 200, 13k)
(i) Lập và trình bày báo cáo tài chính phù hợp với quy định hiện hành về lập và trình
bày báo cáo tài chính, bao gồm cả sự trình bày hợp lý;
(ii) Xây dựng và duy trì hệ thống kiểm soát nội bộ để đảm bảo báo cáo tài chính
không chứa đựng những sai sót trọng yếu do gian lận hay do nhầm lẫn;
(iii) Cung cấp cho kiểm toán viên:
a. Quyền tiếp cận với tất cả tài liệu, thông tin mà Ban Giám đốc, Ban quản trị
nhận thấy là có liên quan đến quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính
như các ghi chép, các tài liệu, sổ kế toán, chứng từ kế toán và các vấn đề
khác;
b. Các tài liệu, thông tin mà kiểm toán viên đề nghị Ban Giám đốc và Ban quản
trị cung cấp hoặc giải trình để phục vụ mục đích kiểm toán;
c. Quyền tiếp cận không hạn chế đối với nhân sự của đơn vị mà kiểm toán viên
cho rằng cần thiết để phục vụ mục đích thu thập bằng chứng kiểm toán.
Cụm từ “Cơ sở để tiến hành cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm của Ban Giám đốc
và Ban quản trị” có thể được gọi tắt là “cơ sở”. (VSA 200, 13k)
Cơ sở để tiến hành cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm của Ban giám đốc và Ban
quản trị là một tiền đề quan trọng mà kiểm toán viên cần phải đạt được trước khi chấp

- Sai sót trong phân loại: khoản vay dài hạn đến hạn trả giá trị 100 triệu đồng đang được
hạch toán như một khoản vay dài hạn thay vì vay dài hạn đến hạn trả trong mục nợ ngắn hạn trên bảng
cân đối kế toán.
- Sai sót trong thuyết minh: thuyết minh báo cáo tài chính không bao gồm thuyết minh chi
tiết về tài sản cố định theo từng nhóm tài sản quan trọng.
Sai sót có thể phát sinh từ nhầm lẫn hoặc gian lận. Nhầm lẫn là các sai sót không cố ý
trong khi gian lận được coi là các sai sót do cố tình.
Ví dụ:
- Nhầm lẫn: kế toán bỏ sót nghiệp vụ doanh thu phát sinh cuối ngày kết thúc năm tài chính
31/12/2009 với giá trị 1 triệu đồng.
- Gian lận: kế toán cố tình ghi nhận khoản doanh thu phát sinh ngày 05/01/2010 vào báo
cáo tài chính năm 2009 với số tiền 1 tỷ đồng.
6. Đối tượng thực hiện chuẩn mực kiểm toán
(VSA 200, 10)
Kiểm toán viên và Công ty kiểm toán phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của Chuẩn
mực kiểm toán trong quá trình thực hiện kiểm toán và cung cấp dịch vụ liên quan khác.
Khác với các nước cá nhân được hành nghề kiểm toán nên chuẩn mực kiểm toán chỉ quy
định cho kiểm toán viên, Việt Nam chỉ có công ty kiểm toán mới được cung cấp dịch vụ
kiểm toán, do đó từng kiểm toán viên và cả công ty kiểm toán đều phải tuân thủ các quy
định và hướng dẫn tại chuẩn mực kiểm toán.
Ví dụ: Báo cáo kiểm toán phải có hai chữ ký: chữ ký của kiểm toán viên hành nghề trực tiếp
thực hiện cuộc kiểm toán và chữ ký của kiểm toán viên hành nghề là người đại diện theo
pháp luật của công ty kiểm toán và đóng dấu của công ty kiểm toán.
Đơn vị được kiểm toán (khách hàng) và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có
những hiểu biết cần thiết về Chuẩn mực này để phối hợp công việc với kiểm toán viên,
Công ty kiểm toán và xử lý các mối quan hệ liên quan đến các thông tin đã được kiểm
toán.
- Chất lượng của cuộc kiểm toán không chỉ phụ thuộc vào kiểm toán viên và công ty
kiểm toán mà còn phụ thuộc vào việc cung cấp tài liệu, giải trình và cùng xử lý các
sai sót do kiểm toán viên phát hiện của đơn vị được kiểm toán. Do đó, đơn vị được

(a) Độc lập;
(b) Chính trực;
(c) Khách quan;
(d) Năng lực chuyên môn và tính thận trọng;
(đ) Tính bảo mật;
(e) Tư cách nghề nghiệp;
(f) Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn.
Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp yêu cầu kiểm toán viên phải đảm bảo tính độc lập đối
với đơn vị được kiểm toán.
Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp nhấn mạnh tầm quan trọng của nguyên tắc độc lập
trong cuộc kiểm toán.
Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp quy định tính độc lập bao gồm cả độc lập về tư tưởng
và độc lập về hình thức.
 Độc lập về tư tưởng - Là trạng thái suy nghĩ cho phép đưa ra ý kiến mà
không chịu ảnh hưởng của những tác động trái với những đánh giá chuyên
nghiệp, cho phép một cá nhân hành động một cách chính trực, khách quan
và có sự thận trọng nghề nghiệp, và
 Độc lập về hình thức - Là không có các quan hệ thực tế và hoàn cảnh có
ảnh hưởng đáng kể làm cho bên thứ ba hiểu là không độc lập, hoặc hiểu là
tính chính trực, khách quan và thận trọng nghề nghiệp của nhân viên công ty
hay thành viên của nhóm cung cấp dịch vụ đảm bảo không được duy trì.
Sự độc lập của kiểm toán viên đối với đơn vị được kiểm toán đảm bảo cho kiểm toán viên
trong việc đưa ra ý kiến kiểm toán mà không chịu tác động của bất kỳ yếu tố nào. Sự độc
lập giúp kiểm toán viên gia tăng tính chính trực, khách quan và duy trì thái độ hoài nghi
nghề nghiệp.
Chuẩn mực kiểm soát chất lượng VSQC 1 và Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220 quy
định trách nhiệm của Ban Giám đốc và công ty kiểm toán đối với các yêu cầu về đạo đức
nghề nghiệp có liên quan.
Kiểm toán viên và công ty kiểm toán có thể sử dụng mẫu biểu A110, A120, A250, A260,
A270 của chương trình kiểm toán mẫu do VACPA ban hành được giới thiệu trong mục

và dịch vụ kiểm toán cho cùng một khách hàng
c. Nguy cơ về sự bào chữa
 Kiểm toán viên cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng, đồng thời cung cấp dịch
vụ tư vấn niêm yết hoặc tư vấn phát hành cổ phiếu, trái phiếu ra công chúng. Trong
trường hợp đó, có thể dẫn tới nguy cơ kiểm toán viên đưa ra ý kiến không phù hợp về
báo cáo tài chính của khách hàng nhằm thu lợi từ dịch vụ tư vấn niêm yết hoặc từ việc
phát hành cổ phiếu, trái phiếu.
d. Nguy cơ về quan hệ ruột thịt, quan hệ khác
 Một thành viên của nhóm kiểm toán có quan hệ gia đình ruột thịt (là bố, mẹ, vợ,
chồng, anh chị em ruột) với Giám đốc hoặc thành viên Ban Giám đốc (kể cả kế toán
trưởng) của khách hàng sử dụng dịch vụ đảm bảo;
 Một thành viên của nhóm kiểm toán có quan hệ gia đình ruột thịt với nhân viên giữ
chức vụ có ảnh hưởng đáng kể và trực tiếp đối với vấn đề trọng yếu của hợp đồng
cung cấp dịch vụ đảm bảo của khách hàng sử dụng dịch vụ đảm bảo;
 Trong một số trường hợp có các mối quan hệ khác không là quan hệ ruột thịt nhưng
có ảnh hưởng đến tính độc lập, như các ví dụ sau đây:
- Giám đốc trước đây của công ty kiểm toán đang là Giám đốc hoặc là thành viên Ban
Giám đốc của khách hàng sử dụng dịch vụ đảm bảo hoặc là nhân viên giữ chức vụ có
ảnh hưởng đáng kể và trực tiếp đối với vấn đề trọng yếu của hợp đồng cung cấp dịch vụ
đảm bảo;
- Có trên 3 năm giữ chức vụ trưởng nhóm cung cấp dịch vụ đảm bảo của cùng một khách
hàng sử dụng dịch vụ đảm bảo; và
- Nhận quà tặng, dự chiêu đãi hoặc nhận sự ưu ái từ khách hàng sử dụng dịch vụ đảm
bảo, hoặc từ Giám đốc, thành viên Ban Giám đốc hoặc nhân viên của họ (trừ trường hợp
giá trị quá nhỏ)
e. Nguy cơ bị đe doạ
 Đe dọa sẽ thay thế khi có bất đồng về việc áp dụng một nguyên tắc kế toán;
Ví dụ: Đe doạ sẽ thay thế kiểm toán viên khác khi có bất đồng liên quan đến việc trích lập
dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn cho báo cáo tài chính kết thúc
ngày 31/12/2008 của một số công ty niêm yết. Do thị trường chứng khoán Việt Nam

2.1. Thuật ngữ “Thái độ hoài nghi nghề nghiệp”
Thái độ hoài nghi nghề nghiệp: Là thái độ luôn nghi vấn, cảnh giác trước những điều
kiện là dấu hiệu của sai sót do nhầm lẫn hay do gian lận, và đánh giá một cách kỹ càng
đối với các bằng chứng kiểm toán (VSA 200, 13m).
Ví dụ:Hoài nghi nghề nghiệp là thái độ cảnh giác đối với các vấn đề như:
 Các bằng chứng kiểm toán mâu thuẫn với nhau;
 Thông tin dẫn đến việc nghi ngờ về độ tin cậy của các tài liệu và kết
quả phỏng vấn đã được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán;
 Các sự kiện có thể là dấu hiệu của gian lận;
 Các tình huống đặt ra yêu cầu phải thực hiện thủ tục kiểm toán bổ
sung ngoài những thủ tục mà chuẩn mực kiểm toán yêu cầu.
2.2. Nội dung yêu cầu
Kiểm toán viên phải lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán với thái độ hoài nghi nghề
nghiệp để nhận biết các trường hợp có thể dẫn đến báo cáo tài chính chứa đựng những
sai sót trọng yếu (VSA 200, 15).
2.3. Hướng dẫn áp dụng
2.3.1. Vì sao phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp
 Rủi ro luôn hiện hữu trong bất kỳ cuộc kiểm toán nào. Kiểm soát rủi ro là yếu tố quyết
định đến ý kiến của kiểm toán viên. Duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt
quá trình kiểm toán là một yếu tố cơ bản trong kiểm soát rủi ro.
Duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp một cách phù hợp cho phép kiểm toán viên giảm
thiểu rủi ro:
- Bỏ qua các sự kiện và tình huống bất thường;
Ví dụ: Trên báo cáo tài chính năm 2008, một công ty cổ phần đã chịu khoản lỗ rất lớn do lỗ
đánh giá lại chênh lệch tỷ giá khoản vay có gốc đồng Yên Nhật tại thời điểm kết thúc
năm tài chính. Nếu kiểm toán viên không có duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp
của mình thì có thể không phát hiện ra các gian lận khi công ty có thể cố tình ghi
nhận thêm một số khoản chi phí không đúng kỳ, phân bổ chi phí không nhất quán
nhằm đẩy thêm lỗ vào năm 2008 với mục đích “để giành” lợi nhuận cho năm kế tiếp.
- Vội vàng rút ra kết luận chỉ từ những quan sát kiểm toán;

Đặc biệt, kiểm toán viên cần duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp đối với các sự kiện bất
thường có thể liên quan đến cuộc kiểm toán.
2.4. Hồ sơ kiểm toán về thái độ hoài nghi nghề nghiệp
Thay vì được thể hiện và lưu giữ trong một biểu mẫu cụ thể trong hồ sơ kiểm toán, thái độ
hoài nghi nghề nghiệp của kiểm toán viên cần phải được phản ánh trong gần như toàn bộ
giấy tờ làm việc lưu giữ trong hồ sơ kiểm toán.
Việc thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung cũng là một hình thức thể hiện của thái độ
hoài nghi nghề nghiệp của kiểm toán viên.
Ví dụ: Khi nghi ngờ về khả năng che dấu doanh thu của đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên
thực hiện kiểm tra bổ sung mẫu doanh thu hoặc thực hiện điều tra bổ sung tại các phòng
ban độc lập trong đơn vị có liên quan đến khoản mục doanh thu. Thay vì chỉ ghi chép lại
nghi ngờ của kiểm toán viên trên một giấy tờ làm việc cụ thể, kiểm toán viên ghi chép
toàn bộ các thủ tục bổ sung trên giấy tờ làm việc và lưu trong hồ sơ kiểm toán. Các giấy
tờ làm việc này thể hiện thái độ hoài nghi nghề nghiệp của kiểm toán viên.
2.5. Tình huống thực tế về thái độ hoài nghi nghề nghiệp
a. Tình huống
Ý kiến giải trình của Tổng công ty Cổ phần Xuất nhập khẩu Vinax (gọi tắt là “Vinax”) về ý
kiến của kiểm toán đối với báo cáo tài chính hợp nhất năm 2008 được gửi Uỷ ban chứng
khoán Nhà nước, Sở giao dịch chứng khoán Hà Nội và các cổ đông qua Công văn số
1179/2009/CV-TCKH ngày 24 tháng 04 năm 2009. Công văn 1179 giải trình ý kiến ngoại
trừ của kiểm toán viên về vốn hoá chi phí lãi vay vào chi phí xây dựng cơ bản dở dang
của Dự án Xi măng Quảng Ninh, cụ thể:
Dự án Xi Măng Quảng Ninh do Vinax làm chủ đầu tư. Theo báo cáo tài chính năm 2008,
Vinax đang vốn hóa chi phí lãi vay của Nhà máy Xi Măng Quảng Ninh vào chi phí xây
dựng cơ bản dở dang đến hết ngày 31/12/2008.
Theo ý kiến của Công ty kiểm toán K:
“Việc xây dựng Nhà máy đã hoàn thành năm 2008. Biên bản nghiệm thu lô thiết bị cuối
cùng đã được ký kết vào ngày 14 tháng 11 năm 2008 với nhà thầu. Tuy nhiên, Vinax vẫn
tiếp tục vốn hóa chi phí lãi vay vào chi phí xây dựng cơ bản dở dang trong giai đoạn từ
ngày 15/11/2008 đến 31/12/2008.

"Chi phí đi vay”. Từ đó, rủi ro kiểm toán được giảm thiểu, làm tăng tính xác đáng của ý
kiến của kiểm toán viên.
3. Xét đoán chuyên môn
(VSA 200, 16, A23-A27)
3.1. Thuật ngữ “Xét đoán chuyên môn”
Xét đoán chuyên môn: Là sự vận dụng các kỹ năng, kiến thức và kinh nghiệm phù hợp
về tài chính kế toán, kiểm toán, chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp, pháp luật và các quy
định có liên quan để đưa ra quyết định về các hành động phù hợp trong bối cảnh của
cuộc kiểm toán (VSA 200, 13l).
3.2. Nội dung yêu cầu
Kiểm toán viên phải thực hiện các xét đoán chuyên môn trong suốt quá trình lập kế hoạch
và tiến hành cuộc kiểm toán báo cáo tài chính (VSA 200, 16).
3.3. Hướng dẫn áp dụng
3.3.1. Vì sao phải thực hiện xét đoán chuyên môn
Xét đoán chuyên môn là đòi hỏi thiết yếu khi tiến hành kiểm toán. Kiểm toán viên sẽ
không thể thực hiện được các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp, các chuẩn mực kiểm
toán, các quyết định cần thiết trong suốt cuộc kiểm toán nếu không áp dụng các kiến thức
và kinh nghiệm phù hợp với thực tiễn và hoàn cảnh. Việc áp dụng phù hợp kiến thức và
kinh nghiệm phải dựa trên các xét đoán chuyên môn (VSA 200, A23).
Ví dụ: Khi kiểm toán các ước tính kế toán, kiểm toán viên không thể không đưa ra các xét đoán
chuyên môn của mình về tính hợp lý của các ước tính kế toán như dự phòng giảm giá
hàng tồn kho, dự phòng giảm giá các khoản đầu tư ngắn hạn, của Ban giám đốc đơn
vị được kiểm toán.
3.3.2. Một số thủ tục kiểm toán cần xét đoán chuyên môn
Xét đoán chuyên môn rất cần thiết trong việc đưa ra các quyết định về:
 Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán;
Ví dụ: Kiểm toán viên thực hiện xét đoán chuyên môn khi lựa chọn chỉ tiêu sử dụng để ước tính
mức độ trọng yếu cho phù hợp, ngưỡng chênh lệch có thể bỏ qua. (Xem chi tiết tại Mẫu
A700 - Xác định mức trọng yếu trong Hồ sơ kiểm toán mẫu)
 Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán được sử dụng để đáp ứng các

chính, bán giảm giá hàng tồn kho.
 Cơ sở cho kết luận của kiểm toán viên về tính hợp lý của các vùng kiểm toán cần
xét đoán chủ quan. Ví dụ, tính hợp lý của các ước tính kế toán quan trọng.
 Cơ sở cho kết luận của kiểm toán viên về tính xác thực của một tài liệu khi thực
hiện điều tra sâu hơn (như sử dụng chuyên gia hoặc thủ tục xác nhận) do các phát
hiện trong quá trình kiểm toán làm kiểm toán viên tin rằng tài liệu đó có thể không
xác thực.
 Khi kiểm tra, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên cần xét đoán
chuyên môn để kết luận về tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Việc ghi chép và lưu giữ các xét đoán chuyên môn quan trọng của kiểm toán viên sẽ trợ
giúp quá trình soát xét của kiểm toán viên có kinh nghiệm và các cơ quan chức năng có
liên quan.
3.5. Tình huống thực tế về xét đoán chuyên môn
a. Tình huống
Ý kiến giải trình của Tổng công ty Cổ phần Xuất nhập khẩu Vinax (gọi tắt là “Vinax”) về ý
kiến của kiểm toán đối với báo cáo tài chính hợp nhất năm 2008 được gửi Uỷ ban chứng
khoán Nhà nước, Sở giao dịch chứng khoán Hà Nội và các cổ đông qua Công văn số
117/2009/CV-TCKH ngày 24 tháng 04 năm 2009. Công văn 1179 giải trình ý kiến ngoại trừ
của kiểm toán viên về chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện của khoản vay đầu tư Dự án Xi
măng Quảng Ninh, cụ thể:
Toàn bộ khoản chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện của khoản vay đầu tư của Dự án Xi
măng Quảng Ninh đến ngày 31/12/2008 là 467.575 triệu VNĐ được Công ty kiểm toán K
đề nghị đưa vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ của Vinax.
Để làm rõ vấn đề xử lý chênh lệch tỷ giá ngoại tệ, ngày 27/03/2009, Bộ Tài chính có
công văn số 4533/BTC-TCT gửi Thủ tướng Chính Phủ đề nghị hướng dẫn cụ thể đối với
khoản chênh lệch tỷ giá của các khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ.
Theo ý kiến của Công ty kiểm toán K:
Do Vinax vừa thực hiện đầu tư và vừa hoạt động sản xuất kinh doanh nên theo Chuẩn
mực kế toán Việt Nam số 10 - Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái, tất cả các
khoản lỗ chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện phát sinh do việc đánh giá lại các khoản vay

ngày 31/12/2009. Việc không hạch toán hồi tố dẫn đến ý kiến ngoại trừ của Công ty kiểm
toán D kiểm toán báo cáo tài chính của Vinax năm 2009.
b. Nhận xét
Vệc hạch toán khoản chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện vào chi phí trong kỳ sẽ ảnh hưởng
rất trọng yếu đến lợi nhuận trước thuế của Vinax. Do đó, xét đoán chuyên môn của kiểm
toán viên đối với trường hợp xử lý chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện của Vinax rất quan
trọng.
Trong trường hợp này kiểm toán viên đã dựa trên kinh nghiệm và kiến thức về Chuẩn mực
kế toán Việt Nam số 10 - "Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái” và các chuẩn mực
kế toán quốc tế có liên quan để đưa ra ý kiến ngoại trừ việc Vinax xử lý khoản chênh lệch
tỷ giá chưa thực hiện nêu trên vào khoản mục chênh lệch tỷ giá trong phần vốn chủ sở
hữu thay vì hạch toán vào chi phí trong kỳ.
Ý kiến ngoại trừ dựa trên xét đoán chuyên môn trong trường hợp này của kiểm toán viên
là hợp lý và được khẳng định thông qua quy định tại Thông tư số 201/2009/TT-BTC ngày
15 tháng 10 năm 2009 của Bộ Tài chính về việc “hướng dẫn xử lý các khoản chênh lệch tỷ
giá trong doanh nghiệp.” Thông tư 201 khẳng định đơn vị vừa hoạt động sản xuất vừa hoạt
động đầu tư xây dựng cơ bản như Vinax phải hạch toán vào chi phí trong kỳ khoản lỗ
chênh lệch tỷ giá nêu trên.
4. Bằng chứng kiểm toán
(VSA 200, 17, A28-A31)
4.1. Thuật ngữ “Bằng chứng kiểm toán”
Bằng chứng kiểm toán: Là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được
liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các tài liệu, thông tin này, kiểm toán viên đưa ra
kết luận và từ đó hình thành ý kiến kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán bao gồm những tài
liệu, thông tin chứa đựng trong các tài liệu kế toán, kể cả báo cáo tài chính và những tài
liệu, thông tin khác (VSA 200, 13b).
4.2. Nội dung yêu cầu
Để đạt được sự đảm bảo hợp lý, kiểm toán viên và Công ty kiểm toán phải thu thập đầy
đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để giảm thiểu rủi ro kiểm toán tới một mức thấp
có thể chấp nhận được, từ đó cho phép kiểm toán viên đưa ra các kết luận làm cơ sở cho

mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá
trị đã dự kiến.
4.3.2. Tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán
Theo yêu cầu của VSA 200, kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và
thích hợp. Tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán là hai tiêu chuẩn có mối
quan hệ nội tại với nhau.
 “Đầy đủ” là tiêu chuẩn thể hiện về số lượng bằng chứng kiểm toán. Số lượng các
bằng chứng kiểm toán cần thiết chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên
về rủi ro có sai sót trọng yếu (rủi ro được đánh giá ở mức độ càng cao thì các
bằng chứng kiểm toán cần thu thập càng nhiều), đồng thời chịu ảnh hưởng của
chất lượng mỗi bằng chứng kiểm toán (chất lượng mỗi bằng chứng kiểm toán
càng cao thì số lượng bằng chứng cần thu thập càng giảm). Tuy nhiên, việc thu
thập thêm số lượng bằng chứng kiểm toán chất lượng kém cũng không thể giúp
bù đắp cho chất lượng của các bằng chứng kiểm toán đó. (VSA 200, A29)
 “Thích hợp” là tiêu chuẩn thể hiện chất lượng của bằng chứng kiểm toán, bao
hàm sự phù hợp và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán trong việc giúp kiểm toán
viên đưa ra các kết luận làm cơ sở hình thành ý kiến kiểm toán. Độ tin cậy của
bằng chứng kiểm toán chịu ảnh hưởng của nguồn gốc, nội dung của bằng chứng và
phụ thuộc vào tình huống cụ thể mà kiểm toán viên đã thu thập được bằng chứng đó.
(VSA 200, A30)
Ví dụ: Kiểm toán viên thực hiện phỏng vấn Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán về khả năng
tiếp tục hoạt động của đơn vị do báo cáo tài chính của đơn vị thể hiện lỗ luỹ kế lớn, số
dư tài sản ngắn hạn nhỏ hơn so với nợ ngắn hạn.
Kết quả phỏng vấn thể hiện tính thích hợp cho kiểm toán viên khi đánh giá về khả năng
liên tục hoạt động của đơn vị. Tuy nhiên, kết quả phỏng vấn không đủ đảm bảo cho kết
luận của kiểm toán viên. Kiểm toán viên cần thực hiện thu thập tài liệu từ các bên thứ ba
như cam kết cung cấp vốn của cổ đông, cam kết hỗ trợ vốn và giãn nợ của ngân hàng,
cam kết giãn nợ của nhà cung cấp, để hỗ trợ cho kết luận của kiểm toán viên về tính
liên tục hoạt động.
4.4. Hồ sơ kiểm toán về bằng chứng kiểm toán