MỞ ĐẦU
Kế toán quản trị đóng vai trò quan trọng là một công cụ quản lý đắc lực,
phục vụ cho việc quản lý, kiểm soát và ra quyết định của nhà quản trị trong các
doanh nghiệp. Kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị về chi phí, giá thành
nói riêng có ảnh hưởng đặc biệt trong việc thiết lập hệ thống thông tin một cách
chi tiết phục vụ cho việc điều hành và quản lý nội bộ trong doanh nghiệp. Tuy
nhiên cho đến nay khái niệm kế toán quản trị về chi phí, giá thành vẫn còn tương
đối mới mẻ trong hầu hết các doanh nghiệp
Quản trị chi phí theo chi phí mục tiêu là một trong các phương pháp quản
trị chi phí hiện đại trong quản trị doanh nghiệp. Tính ưu việt của phương pháp
này đã được thừa nhận trên thế giới vì chi phí mục tiêu là một công cụ khích lệ và
tạo thuận lợi cho việc liên kết giữa các bộ phận của qui trình chế tạo2 sản phẩm
(Kaplan và Atkinson, 1998). Một câu hỏi đặt ra là nội dung quản trị chí theo mục
tiêu là gì và việc vận dụng phương pháp này ở Việt Nam liệu có thể được thực
hiện hay không? Với lý do đó, Nhóm xin tìm hiểu đề tài “Chi phí mục tiêu (Target
Costing)” nhằm giới thiệu phương pháp chi phí mục tiêu, một mặt, giúp cho mọi
người làm quen với một phương pháp khác về kế toán chi phí, từ đó có thể rút ra
những kiến thức hữu ích để có định hướng vận dụng quản lý hiệu quả hơn. Mặt
khác bài viết của nhóm cũng đề cập đến khả năng vận dụng phương pháp chi phí
mục tiêu ở Việt Nam.


I.

ĐẶT VẤN ĐỀ
Quản trị và kế toán chi phí truyền thống dựa vào cách phân loại chi phí theo

chi phí trực tiếp/chi phí gián tiếp; chi phí cố định/chi phí biến đổi; chi phí định
mức/chi phí thực tế. Cách phân chia chi phí này được sử dụng nhằm phục vụ cho
việc ra quyết định về xác định kết quả theo sản phẩm hoặc quản trị hàng tồn kho.
Sự phát triển mạnh mẽ của khoa học công nghệ, môi trường kinh tế, tổ chức sản


QUẢN TRỊ THEO CHI PHÍ MỤC TIÊU:
Khái niệm:

Phương pháp chi phí mục tiêu có nguồn gốc từ Nhật Bản, phương pháp này đã
được áp dụng kể từ năm 1980 bởi các công ty lớn như Toyota, NEC, Sony và
Nissan... Một tổ chức quốc tế được thành lập do một số các tập đoàn công nghiệp
lớn, gọi là Consortium for Avanced Management-International (gọi tắt là CAM-I)
để phát triển các phương pháp kế toán quản trị hiện đại đã định nghĩa về chi phí
mục tiêu như sau:
-

“Phương pháp chi phí mục tiêu là tổng thể các phương pháp, công cụ quản trị cho
phép đạt được mục tiêu chi phí và mục tiêu hoạt động ở giai đoạn thiết kế và sản
xuất sản phẩm mới. Phương pháp cũng cho phép thiết lập một hệ thống kiểm soát
chi phí ở giai đoạn sản xuất và bảo đảm các sản phẩm này đạt được mục tiêu lợi
nhuận đã được xác định phù hợp với chu kỳ sống của sản phẩm”
Một điểm lưu ý trong định nghĩa này là chi phí mục tiêu gắn liền với lợi nhuận có
thể đạt được theo chu kỳ sống sản phẩm; cách tiếp cận này khác biệt so với các
phương pháp truyền thống.

-

Theo Takao Tanaka (1993), “Phương pháp chi phí mục tiêu là các nỗ lực được
thực hiện trong các giai đoạn kế hoạch hóa và sản xuất sản phẩm nhằm đạt được


mục tiêu chi phí đã được xác lập... Mục tiêu là cho phép sản xuất ra các sản phẩm
với mục tiêu lợi nhuận trong suốt chu kỳ sống của sản phẩm”.
Định nghĩa của Takao cho thấy, chi phí mục tiêu là một công cụ quản trị theo mục


Tiếp tục cải tiến phương pháp sx

Chi phí thực tế
Chi phí thực tế
Chi phí trần

Cải tiến các phương pháp sản xuất

3


-

Chi phí mục tiêu là công cụ quản trị chi phí mà nhà quản trị hoạch định chính sách
hoạt động sử dụng trong các giai đoạn lập kế hoạch và thiết kế sản phẩm để cải tiến

-

quá trình sản xuất, giảm chi phí sản xuất trong tương lai
Do vậy, chi phí mục tiêu được xác lập dựa trên chi phí trần có thể chấp nhận và chi
phí ước tính theo điều kiện của doanh nghiệp. Chi phí mục tiêu không thể vượt qua
chi phí trần. Sau khi xác lập được chi phí mục tiêu, nhà quản trị so sánh chi phí
thực tế phát sinh với chi phí kế hoạch đã đề ra (chi phí mục tiêu), nếu chi phí thực
tế quá lớn thì để giảm thiểu chi phí, nhà quản trị lại tập trung vào việc loại bỏ các
chi phí không tạo ra lợi ích quá trình sản xuất, từ đó cải tiến thiết kế sản phẩm và
thay đổi phương pháp sản xuất.


Sơ đồ 2: Chi phí mục tiêu và các giai đoạn sản xuất sản phẩm

Rõ ràng chi phí mục tiêu được xác lập không thể vượt quá chi phí trần, vì nếu xác
lập chi phí mục tiêu như vậy, việc đạt được lợi nhuận mục tiêu có nhiều rủi ro. Sau
khi đã xác lập chi phí mục tiêu, các định mức chi phí được xây dựng để kiểm soát
chi phí.
Sơ đồ 3. Phương pháp chi phí mục tiêu ở Toyota được trình bày bởi Sakurai
Giá bán mục tiêu (dự kiến)

Lợi nhuận mục tiêu

Chi phí trần

Giảm chi phí không ngừng (Cost Kaizen)
Đánh giá tổng thể giá trị

Chi phí ước tính
Giai đoại phác thảo/Giai đoạn phát triển sản phẩm

Chi phí mục tiêu

Giai đoạn sản xuất


Khái niệm Kaizen có thể được hiểu như là sự xem xét cải tiến không ngừng
chi phí nhằm duy trì chi phí ở mức thấp nhất. Kaizen costing quan tâm đến nhận
diện những cơ hội để cải tiến chi phí trong giai đoạn chế tạo.
Phương pháp chi phí mục tiêu được bắt đầu bằng việc ước tính giá bán của
sản phẩm. Giá bán ước tính dựa vào công dụng và thuộc tính của sản phẩm. Các
đối thủ cạnh tranh trên thị trường. Trên cơ sở lợi nhuận dự kiến, nhà quản trị phải
xác định chi phí sản xuất và tiêu thụ có thể chấp nhận để tiến hành sản xuất sản
phẩm.

phải tổ chức sản xuất và quản trị chi phí thật nghiêm ngặt ở tất cả các giai đoạn của
qui trình sản xuất, không ngừng phát hiện những chi phí không hữu ích hoặc không
tương xứng với tầm quan trọng của sản phẩm, để cắt giảm chi phí.
Chi phí mục tiêu được xác định như một công cụ quản lý chi phí để giảm chi
phí tổng thể của một sản phẩm trên chu kỳ sống của sản phẩm. Kỹ thuật quản lý
này được sử dụng để đáp ứng các nhu cầu của khách hàng cũng như mục tiêu lợi
nhuận công ty
3. Ba giai đoạn thực hiện phương pháp chi phí mục tiêu

Giai đoạn 1: Xác định chi phí mục tiêu theo các bộ phận sản phẩm sản xuất
Bước đầu tiên, liên quan đến giai đoạn thiết kế sản phẩm. Chi phí mục tiêu
phải được xác định theo từng bộ phận cấu thành sản phẩm. Việc xác định chi phí
cho các thành phần này phải dựa vào mức độ quan trọng khác nhau về vai trò của
các thành phần đối với sản phẩm, và từ đó xác định tỷ lệ chi phí của từng thành
phần trong tổng số chi phí của sản phẩm theo tỷ lệ thuận với mức độ quan trọng
của nó.
Lấy ví dụ sản phẩm đồng hồ báo thức làm minh họa, nhà quản trị phải xem
xét tầm quan trọng thông qua phương pháp cho điểm của mỗi một trong các ưu
tiên sau để quyết định phân bổ chi phí: tính chính xác, mẫu mã, hoạt động yên
lặng, chuông báo thức, độ bền vững. Việc xác định chi phí mục tiêu cho từng thành


phần của sản phẩm, đòi hỏi phải có một hệ thống định mức kinh tế - kỹ thuật hợp
lý và phù hợp với điều kiện sản xuất hiện tại của doanh nghiệp.
Giai đoạn 2: Tổ chức thực hiện các mục tiêu chi phí đã xác định
Trong quá trình thực hiện sản xuất, cần phải phát hiện những thành phần của
sản phẩm có chi phí quá cao so với tầm quan trọng được xác định ở bước thứ nhất.
Qui trình sản xuất, những bộ phận này phải được điều chỉnh thông qua việc áp
dụng các nguyên tắc và phương pháp quản lý nghiêm ngặt để giảm chi phí sản
xuất. Bên cạnh đó, ở giai đoạn này cũng cần phát hiện các thành phần của sản

 Lựa chọn công nghệ phù hợp mang lại hiệu suất cao
 Vận dụng hệ thống sản suất Just-in time để loại trừ các chi phí phát sinh do
thời gian chờ các yếu tố sản xuất, chờ đợi một giai đoạn nào đó hoặc do dự

4.
a.

trữ quá cao.
Áp dụng hệ thống quản trị chất lượng toàn diện để tránh lãng phí chi phí.
Ưu, nhược điểm của phương pháp chi phí mục tiêu:
Ưu điểm:

Chi phí mục tiêu thừa nhận rằng một doanh nghiệp không có toàn quyền kiểm
soát giá cả của sản phẩm, giá được giới hạn bởi các yếu tố thị trường.
-

Khuyến khích các doanh nghiệp hoạt động hiệu quả hơn.
Giúp đạt được một số lợi thế cạnh tranh.
Chi phí mục tiêu là sức mạnh của công ty để trở nên cạnh tranh hơn, nó là một hình
thức chiến lược chung để phân tích trong ngành công nghiệp cạnh tranh khốc liệt,
nơi thậm chí chênh lệch giá nhỏ sẽ thu hút người tiêu dùng đến các sản phẩm có

-

giá thấp hơn
Sử dụng hệ thống kiểm soát chi phí để hỗ trợ và củng cố chiến lược sản xuất, xác
định các cơ hội thị trường để có thể được chuyển đổi thành tiết kiệm thực sự đạt

-


Giai đoạn áp dụng

Trong giai đoạn lập kế Trong giai đoạn sản xuất
hoạch và thiết kế của chu của chu kỳ sống của sản
kỳ sống của sản phẩm
phẩm

Phương pháp tiếp cận

Lập kế hoạch chi phí mà
giá cả được xem xét trước
khi sản xuất. Hay sử dụng
giá để xác định chi phí

Kiểm soát chi phí trong
quá trình sản xuất. Từ đó
dựa trên tổng chi phí để
xác định giá thành.

Như vậy, một điểm khác biệt cơ bản giữa phương pháp chi phí mục tiêu với
phương pháp chi phí truyền thống (chẳng hạn như quản trị chi phí theo định mức)
là việc hoạch định chi phí mục tiêu không chỉ chú ý đến điều kiện sản xuất mà còn
chú ý đến lợi nhuận mục tiêu. Trong khi các phương pháp truyền thống sử dụng
chi phí để tính giá thành cho sản phẩm, chi phí mục tiêu đi theo cách ngược lại. Nó
sử dụng giá để xác định chi phí. Trong chi phí mục tiêu, một doanh nghiệp bắt đầu
bằng cách xác định mức giá phù hợp cho một sản phẩm. Sau đó trừ đi phần lợi


nhuận mong muốn của mình từ mức giá đó để được chi phí tối đa có thể đủ chi trả
cho việc sản xuất sản phẩm đó.

Trên hình vẽ, đường tổng doanh thu tỷ lệ thuận với khối lượng sản phẩm bán
được (với một mức giá P nào đó). Sản lượng Qhv là lượng sản phẩm cần phải bán
(với giá Phv) để hoà vốn, tức tổng doanh thu bằng tổng chi phí. Sản lượng Qmt là
sản lượng bán đạt được lợi nhuận mục tiêu.
Với mức giá Pmt cao hơn Phv thì công ty có thể đạt được lợi nhuận mục tiêu
với khối lượng bán cao hơn Qhv. Tuy nhiên, vấn đề quan trọng là khách hàng chấp
nhận sản phẩm với mức giá nào?
Phương pháp này đòi hỏi công ty phải xem xét, đánh giá các mức giá bán dự
kiến cho phù hợp và các mức sản lượng mục tiêu tương ứng để đạt được lợi nhuận
mục tiêu.


b.

Ví dụ cụ thể:

Công ty điện cơ Hà Nội đang nghiên cứu triển khai sản xuất một loạt quạt cây
mang nhãn hiệu: FA2011. với những số liệu dự toán cho năm N:
Số lượng sản phẩm sản xuất và tiêu thụ 1.000 chiếc
Giá bán: 1.000.000đ/chiếc
- Lợi nhuận mong muốn của nhà quản trị là 30%/tổng doanh thu
Yêu cầu:
1. Xác định tổng chi phí mục tiêu của các thành phần theo mức độ quan trọng của
các chức năng sau:
•

Tốc độ gió: 40%

•


2. Nếu chi phí trần là 75% thì chi phí tối đa có thể chấp nhận được là 750 triệu .
Trong khi đó chi phí thực tế là 800 triệu vượt mức chi phí tối đa có thể chấp nhận
được. Ban giám đốc có thể xem xét đến việc dừng dự án sản xuất sản phẩm quạt
điện FA 2011 vì không đạt mức lợi nhuận mong muốn. Ban giám đốc cũng cần
xem xét lại quá trình sản xuất xem có những chi phí nào có thể cắt giảm đến mức
tối thiểu không? Quy trình công nghệ sản xuất hiện tại có đem lại hiệu quả không?
Có cần phải cải tiến để giảm chi phí không?...
3. Chi phí thực tế sản xuất của thành phần "Tốc độ gió" là 220 triệu đồng. Trong
đó, chi phí mục tiêu của tốc độ gió là 40% (280 triệu đồng). Như vật, chi phí thực
tế sản xuất thấp hơn chi phí mục tiêu là 60 triệu đồng.
Nhà quản trị cần đánh giá nguyên nhân điều chỉnh quá trình sản xuất hợp lý.
Có thể nhà quản trị đã lựa chọn đầu tư hợp lý, lựa chọn công nghệ phù hợp mang
lại hiệu suất cao tiết kiệm được chi phí sản xuất đối với thành phần này. Tuy nhiên
cũng cần phải xem xét lại kế hoạch hóa quá trình xác định chi phí mục tiêu cho
thành phần này. Liệu để đạt mục tiêu tiết kiệm chi phí có sự gian lận nào xảy ra


không? Như lượng nguyên vật liệu đưa vào sản xuât có đảm bảo chất lượng theo
yêu cầu không?
Ví dụ 2:
Nhà hàng A đang xem xét việc tổ chức tiệc cưới cho khách hàng trong tháng
này. Giá của một suất ăn tương tự như vậy tại các nhà hàng khác là 170.000đ. Nhà
hàng A tin rằng tháng này nhà hàng sẽ nhận tổ chức khoảng 10 tiệc.Bình quân mỗi
tiệc sẽ có khoảng 300 lượt khách. Nhà hàng mong muốn đạt tỷ suất lợi nhuận/
doanh thu là 25% cho tất cả các loại sản phẩm và dịch vụ.
Chi phí ước tính cho mỗi suất ăn như ở bảng dưới đây. Hãy thảo luận về các vấn
đề mà nhà hàng A nên điều tra để giảm chi phí ước tính để đạt mức chi phí mục
tiêu.
Nguyên vật liệu trực tiếp


- Bữa ăn có thể thiết kế lại để có thể giảm chi phí nguyên vật liệu và nhân công
không?
- Giá mua nguyên liệu đầu vào có thể đàm phán lại với nhà cung cấp không?
-Quá trình chế biến và phục vụ bữa ăn có thể thiết kế để giảm chi phí nguyên vật
liệu và nhân công không?
-Thiết kế bữa ăn có thể thay đổi như thế nào để cho khách hàng cảm thấy hài lòng
cho bữa ăn,và sẵn sàng chi trả nhiều hơn?
-Liệu số tiệc cưới nhà hàng nhận tổ chức trong tháng có thể nhiều hơn 10 không để
giảm chi phí cố định phân bổ bình quân cho mỗi lượt khách?
Qua hai ví dụ trên có thể thấy:
+ Việc xác định chi phí mục tiêu được tiến hành trước khi ra quyết định sản xuất
sản phẩm.
+ So sánh chi phí thực tế thực hiện với chi phí mục tiêu để đánh giá công tác quản
trị chi phí của doanh nghiệp
+ Đi sâu tìm hiểu xem chi phí nào là cần thiết, chi phí nào không để cắt giảm chi
phí tối đa, đưa ra biện pháp cắt giảm : thương lượng với nhà cung cấp, cải tiến
công nghệ,..
**Phương pháp này hữu ích khi:
+ Quá trình sản xuất và thiết kế phức tạp.
+ Mối qua hệ với các nhà cung cấp linh hoạt


+Các khách hàng tiềm năng có thể sẵn sàng trả giá cho các tính năng của sản phẩm
có sự khác biệt đối với các sản phẩm của đối thủ cạnh tranh.
III.

THỰC TẾ VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP CHI PHÍ MỤC TIÊU

Nghiên cứu phương pháp chi phí mục tiêu cho thấy phương pháp quản trị chi
phí này giúp cải tiến không ngừng qui trình chế tạo và kiểm soát chi phí một cách

Sản xuất máy công cụ

82,5

Thiết bị chính xác

75

Sản phẩm hóa học, dược phẩm

31,3

Thực phẩm

28,6

Luyện gang thép

23,2

Công nghiệp giấy

0

Số liệu thống kê cho thấy phương pháp này phù hợp với lĩnh vực sản xuất cơ
khí hóa và tự động hóa cao, đặc biệt là trong ngành công nghiệp ô tô, điện tử.
Hiện nay, 80% đến 85% các công ty sản xuất Nhật Bản sử dụng phương
pháp này, bao gồm các thương hiệu nổi tiếng như Sony, Toyota, Nissan, Canon,
NEC, Olympus, Toshiba, Daihatsu Motor.. trong nhiều ngành công nghiệp khác
nhau như sản xuất ô tô, điện tử và chế tạo máy... Một số các công ty Hoa Kỳ cũng


-

chức kiểm soát chi phí ở tất cả các khâu.
Qui trình sản xuất phải được phân định thành nhiều giai đoạn, tổ chức sản xuất
phải được phân chia theo nhiều cấp sản xuất phù hợp với các giai đoạn qui trình

-

sản xuất
Phối hợp giữa các bộ phận chức năng với nhau, nhân viên từ các phòng ban khác
nhau (sản xuất, kỹ thuật, R & D, tiếp thị, kế toán) phải có trách nhiệm xác định giá
thị trường chấp nhận được cũng như chi phí khả thi trong đó một bộ phận nhất
định có thể được sản xuất. Để giảm thiểu chi phí, các thành viên tập trung vào việc
loại bỏ chi phí ngoài giá trị gia tăng của quá trình, cải tiến thiết kế sản phẩm và sửa
đổi các phương pháp xử lý


Mô hình Target-Costing phù hợp với môi trường sản xuất tiên tiến, hiện đại, tự
động hóa cao, ở Việt Nam thường được vận dụng vào các công ty sản xuất đồ điện
tử, các sản phẩm viễn thông, các sản phẩm, dịch vụ sản xuất theo đơn đặt hàng...


MỤC LỤC