BỘ GIÁO DỤC VÀ ðÀO TẠO
ðẠI HỌC ðÀ NẴNG

NGUYỄN THỊ THÙY LINH

NGHIÊN CỨU MỐI QUAN HỆ GIỮA ðO LƯỜNG
LỢI NHUẬN KẾ TOÁN VÀ THU NHẬP CHỊU THUẾ:
TRƯỜNG HỢP CÁC CÔNG TY VIỄN THÔNG NIÊM
YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN
VIỆT NAM

LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TOÁN

ðà Nẵng – Năm 2016


BỘ GIÁO DỤC VÀ ðÀO TẠO
ðẠI HỌC ðÀ NẴNG

NGUYỄN THỊ THÙY LINH

NGHIÊN CỨU MỐI QUAN HỆ GIỮA ðO LƯỜNG
LỢI NHUẬN KẾ TOÁN VÀ THU NHẬP CHỊU THUẾ:
TRƯỜNG HỢP CÁC CÔNG TY VIỄN THÔNG NIÊM
YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN
VIỆT NAM

Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60.34.03.01

LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TOÁN

1.1.3. Mục tiêu của thuế........................................................................ 10
1.1.4. Yêu cầu của thuế......................................................................... 11
1.2. ðO LƯỜNG LỢI NHUẬN KẾ TOÁN VÀ THU NHẬP CHỊU THUẾ 12
1.2.1. ðo lường lợi nhuận kế toán ........................................................ 12
1.2.2. Các nguyên tắc kế toán chi phối ño lường lợi nhuận kế toán..... 12
1.2.3. ðo lường thu nhập chịu thuế ...................................................... 15
1.3. MỐI LIÊN HỆ GIỮA ðO LƯỜNG LỢI NHUẬN KẾ TOÁN VÀ THU
NHẬP CHỊU THUẾ ....................................................................................... 19
1.3.1. Mối liên hệ giữa ño lường lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu
thuế thông qua phân tích nguyên tắc, phương pháp ño lường ........................ 19
1.3.2. Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế thu nhập doanh
nghiệp phải trả................................................................................................. 27
Kết luận chương 1 ........................................................................................... 36


CHƯƠNG 2. ðÁNH GIÁ MỐI LIÊN HỆ GIỮA ðO LƯỜNG LỢI
NHUẬN KẾ TOÁN VÀ THU NHẬP CHỊU THUẾ CỦA CÁC CÔNG TY
VIỄN THÔNG NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN
VIỆT NAM..................................................................................................... 37
2.1. KHÁI QUÁT VỀ CÁC CÔNG TY VIỄN THÔNG NIÊM YẾT TRÊN
THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM............................................. 37
2.2. PHÂN TÍCH MỐI LIÊN HỆ GIỮA ðO LƯỜNG LỢI NHUẬN KẾ
TOÁN VÀ THU NHẬP CHỊU THUẾ CỦA CÁC CÔNG TY VIỄN THÔNG
NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM ............. 43
2.2.1. Quy trình nghiên cứu .................................................................. 43
2.2.2. Phân tích tỷ suất thuế thực tế...................................................... 45
2.2.3. Phân tích thuế thu nhập hoãn lại................................................. 54
Kết luận chương 2 ........................................................................................... 63
CHƯƠNG 3. KẾT LUẬN VÀ HÀM Ý ....................................................... 64
3.1. KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU ...................................................................... 64

DN

Doanh nghiệp

STR

Tỷ suất thuế danh nghĩa

TNDN

Thu nhập doanh nghiệp

TSCð

Tài sản cố ñịnh

BCTC

Báo cáo tài chính

VAS

Chuẩn mực kế toán Việt Nam

IAS

Chuẩn mực kế toán quốc tế

GDP


1.3

lường lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế theo

33

chuẩn mực kế toán và quy ñịnh thuế
2.1
2.2
2.3

Mã chứng khoán các công ty viễn thông niêm yết
Giá trị vốn hóa thị trường các DN viễn thông niêm
yết thị trường chứng khoán năm 2014 - 2015
ETR và STR các công ty viễn thông niêm yết
TTCK năm 2014 - 2015

39
41
48

2.4

Phân tích thống kê mô tả ETR – STR năm 2014

50

2.5

Phân tích thống kê mô tả ETR – STR năm 2015

Trang
44


1

MỞ ðẦU
1. Tính cấp thiết của ñề tài
Lợi nhuận luôn là mục tiêu ñược ñặt lên hàng ñầu ñối với mọi doanh
nghiệp, và công tác kế toán của doanh nghiệp sẽ giúp nhà quản trị biết ñược
các thông tin kinh tế tài chính trong doanh nghiệp, trong ñó có lợi nhuận kế
toán. Quản trị thuế cũng là một mục tiêu khác của doanh nghiệp. Trong khi ñó
thuế lại có mục tiêu và ñịnh hướng khác biệt so với kế toán, thể hiện là lợi
nhuận kế toán và thu nhập tính thuế ñược ño lường bởi các chỉ tiêu khác nhau
từ thông tin kinh tế tài chính của doanh nghiệp. ðiều này tạo nên khoảng cách
giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế. Việc xác ñịnh khoảng cách giữa
lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế trong các chính sách (nguyên tắc) và
trong thực tiễn sẽ cho thấy ñược mức ñộ liên kết giữa kế toán và thuế, giúp
cho các nhà hoạch ñịnh chính sách có những ñịnh hướng trong việc ban hành
chính sách phù hợp nhất với thực tiễn và ñiều kiện của ñất nước.
ðể bước ñầu tiếp cận với vấn ñề liên quan ñến khoảng cách giữa lợi
nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế, có một số nghiên cứu trước ñó, cụ thể:
Tran (1990) sử dụng phân tích tỷ suất thuế TNDN thực tế (effective tax rate –
ETR) ñể nghiên cứu khoảng cách giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu
thuế nhằm ñưa ra kết luận về mối liên hệ giữa kế toán và thuế ở Úc. Ở Việt
Nam, nghiên cứu của Nguyễn Công Phương (2010) ñược xem là phân tích
ñầu tiên, có hệ thống về mối liên hệ giữa kế toán và thuế thông qua việc nhận
diện mức ñộ liên kết giữa kế toán và thuế ở nước ta hiện nay dựa trên nguyên
tắc ño lường lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế. Tác giả Phạm Thị Bích
Vân (2012) sử dụng mô hình tỷ suất thuế thực tế (ERTR) và tỷ suất thuế danh

về thuế thu nhập doanh nghiệp tại các công ty viễn thông niêm yết trên thị
trường chứng khoán Việt Nam.


3

- Phạm vi nghiên cứu: Luận văn phân tích các thông tin về thuế thu
nhập doanh nghiệp thông qua báo cáo tài chính năm và năm 2015 ñã ñược
kiểm toán của các công ty viễn thông niêm yết trên thị trường chứng khoán
Việt Nam.
4. Phương pháp nghiên cứu
- Phân tích ñịnh lượng ñược vận dụng dựa vào cơ sở tính toán tỷ suất
thuế thực tế dựa vào số liệu báo cáo về lợi nhuận và chi phí thuế thu nhập
doanh nghiệp. Số liệu thu thập từ báo cáo tài chính của các công ty mẫu.
- Phân tích ñịnh tính ñược sử dụng ñể phân tích nguyên tắc ño lường lợi
nhuận kế toán, thu nhập chịu thuế; và phân tích thông tin cung cấp trong
thuyết minh về chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp của các công ty nghiên
cứu.
5. Kết cấu của luận văn
Nội dung kết cấu của luận văn gồm bốn chương:
Chương 1: Cơ sở lý thuyết về mối liên hệ giữa ño lường lợi nhuận kế
toán và thu nhập chịu thuế
Chương 2: ðánh giá mối liên hệ giữa ño lường lợi nhuận kế toán và thu
nhập chịu thuế của các công ty viễn thông niêm yết trên thị trường chứng
khoán Việt Nam
Chương 3: Kết luận và hàm ý
6. Tổng quan tài liệu nghiên cứu
Nghiên cứu về kế toán thuế không thu hút nhiều nhà nghiên cứu so với
các lĩnh vực khác của kế toán. Tuy nhiên ở thế giới và Việt Nam tồn tại một
số lượng ñáng kể các nghiên cứu về lĩnh vực này.

ñược ghi nhận là chênh lệch vĩnh viễn trước năm 1996, nhưng hiện tại thì
ñược ghi nhận là chênh lệch tạm thời.
Tran (1999) ñã dựa trên ñịnh hướng của các tác giả trước ñó ñể tiến
hành ñiều tra cụ thể mối liên hệ giữa kế toán và thuế ở Úc – là một trong số


5

các quốc gia Anglo Saxon. Qua quá trình nghiên cứu lý luận, nhận thấy các
nước như Úc và Anh, tồn tại hai nhóm nguyên tắc ñược sử dụng ñể ño lường
lợi nhuận: một là thu nhập chịu thuế và hai là lợi nhuận kế toán. Sự khác nhau
của hai nhóm nguyên tắc này làm nảy sinh vấn ñề về mối liên hệ giữa ño
lường lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế. Tác giả ñã tiến hành ba cuộc
nghiên cứu thực tiễn.
Một là phân tích thống kê về tỷ suất thuế thực tế (ETR) của các công ty
ñã công bố ở Úc làm lộ ra khoảng cách giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập
chịu thuế (book-tax income gap). Hai là phân tích về dữ liệu thuế ñược công
bố ñể xác ñịnh nguyên nhân chính của khoảng cách ñó. Ba là cuộc khảo sát
thông qua bảng hỏi gửi bằng ñường bưu ñiện cho thấy ý kiến của những công
ty và những người thực hành thuế về vấn ñề liên kết và thu ñược những kết
quả nhất ñịnh
Phân tích ETR cho thấy rằng các công ty trong ba nhóm ngành công
nghiệp có lợi ích ñáng kể từ những ưu ñãi về thuế về thu nhập (từ khai thác
vàng, cổ tức và doanh lợi (thặng dư vốn – lợi nhuận từ việc bán các khoản
ñầu tư hoặc tài sản)) và có lợi nhuận kế toán hợp nhất cao hơn thu nhập chịu
thuế. Sau khi sự ảnh hưởng của ngành công nghiệp, phân tích cũng xác ñịnh
kích thước ảnh hưởng: doanh nghiệp lớn có khoảng cách giữa lợi nhuận kế
toán và thu nhập chịu thuế rộng hơn những doanh nghiệp nhỏ. Phân tích về dữ
liệu thuế ñược công bố cho thấy rằng lợi nhuận của những doanh nghiệp lớn
khác biệt nhiều hơn so với các doanh nghiệp nhỏ từ ưu ñãi thuế, giảm giá cổ

này, tác giả chỉ ra rằng ETR (tỷ suất thuế TNDN thực tế) của các doanh
nghiệp ñược ñiều tra khác biệt so với STR (tỷ suất thuế TNDN hiện hành)
chứng tỏ thu nhập chịu thuế và lợi nhuận kế toán của các doanh nghiệp là
khác nhau, sự khác biệt này tạo nên chủ yếu do chênh lệch vĩnh viễn và hầu
như không thấy phát sinh chênh lệch tạm thời.


7

Theo nghiên cứu của Hilton (1991) cho thấy, ở Mỹ và Canada, lợi
nhuận kế toán khác biệt ñáng kể so với lợi nhuận chịu thuế ñối với hầu hết các
doanh nghiệp. Ở Châu Âu, nguyên tắc thuế có ảnh hưởng ñáng kể ñối với
việc tính toán lợi nhuận kế toán. Mối quan hệ giữa kế toán và thuế ở 13 nước
Châu Âu và ông phân làm hai loại quan hệ ñộc lập và phụ thuộc. ðộc lập là
doanh nghiệp sử dụng các chính sách khác nhau cho kế toán tài chính và việc
tính toán thuế. Tuy nhiên không bao giờ có sự ñộc lập tuyệt ñối. Các quốc gia
thuộc loại này là Anh, Cộng Hòa Séc, ðan Mạch, Ireland, Hà Lan, Na Uy và
Ba Lan. Phụ thuộc là nguyên tắc thuế xác ñịnh dựa trên kế toán hoặc kế toán
dựa vào thuế. Theo ông, cả hai trường hợp ñều có thể dẫn ñến số liệu thu nhập
ñược ghi nhận sai lệch so với thực tế. Các quốc gia thuộc loại này là Bỉ, Phần
Lan, Pháp, ðức, Ý và Thụy ðiển.


8

CHƯƠNG 1

CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ MỐI LIÊN HỆ GIỮA ðO LƯỜNG
LỢI NHUẬN KẾ TOÁN VÀ THU NHẬP CHỊU THUẾ
1.1. MỤC TIÊU, YÊU CẦU CỦA KẾ TOÁN VÀ THUẾ

hành các chế ñộ kinh tế tài chính và tình hình thực hiện nghĩa vụ ñối với nhà
nước
1.1.2. Yêu cầu thông tin kế toán
Theo chuẩn mực chung – chuẩn mực kế toán Việt Nam số 01, thông tin
kế toán ñòi hỏi:
- Tính chính xác, trung thực và khách quan: Thông tin số liệu kế toán
phải ñược ghi chép, báo cáo trên cơ sở các bằng chứng ñầy ñủ, khách quan và
ñúng với thực tế về hiện trạng, bản chất nội dung cũng như giá trị của các
nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh. Thông tin và số liệu kế toán phải ñược
ghi chép và báo cáo ñúng với thực tế, không bị xuyên tạc, không bị bóp méo.
Không nên quan niệm việc ghi sổ kế toán là chỉ ñể ñối phó với những yêu cầu
của Nhà nước mà phải xem hạch toán kế toán như kim chỉ nam của nhà quản
lý trong mọi hoạt ñộng của ñơn vị. Từ ñó, ñơn vị khắc phục những tồn tại,
phát huy những thế mạnh ñể ñạt ñược mục ñích với hiệu quả cao.
- Tính so sánh ñược: các thông tin và số liệu kế toán giữa các kỳ kế toán
trong một doanh nghiệp và giữa các doanh nghiệp phải ñược tính toán và trình
bày nhất quán ñể có thể so sánh ñược khi cần thiết. Trường hợp nếu tính toán
và trình bày không ñược nhất quán thì phải giải trình trong phần thuyết minh
ñể người sử dụng báo cáo có thể nắm thông tin giữa các kỳ, giữa các doanh
nghiệp hoặc giữa số liệu thực hiện với số liệu kế hoạch hay dự toán. Nhằm
ñảm bảo việc so sánh, phân tích và nhận biết xu thế biến ñộng của các chỉ tiêu


10

kinh tế; ñảm bảo thống nhất về số liệu giữa thực hiện với kế hoạch, thuận tiện
cho việc giám sát tình hình thực hiện nhiệm vụ kế hoạch; thống nhất tài liệu
thực tế của ñơn vị với tài liệu của các ñơn vị cùng ngành, cùng lĩnh vực hoạt
ñộng, ñảm bảo tổng hợp số liệu theo từng ngành và toàn bộ nền kinh tế.
- Tính kịp thời: Thông tin kế toán ñược ghi chép phản ánh kịp thời các

- Tính công bằng: Tất cả các ñạo luật ñều ñưa ra ñiều kiện ñối với ñối
tượng nộp thuế, bất kỳ tổ chức, công dân nào ñáp ứng các ñiều kiện này thì
phải nộp thuế, không phân biệt thành phần kinh tế, hình thức sở hữu, tuổi tác,
nghề nghiệp…
- Tính hiệu quả: Hiệu quả của pháp luật thuế ñược hiểu là những kết
quả ñạt ñược sau khi áp dụng luật thuế ñó vào nền kinh tế xã hội. Tính hiệu
quả liên quan ñến chi phí phải trả cho quá trình hành thu và kết quả thu ñược
từ thuế và các kết quả gián tiếp khác từ nền kinh tế xã hội.
- Tính trung lập: Khi nói tới yêu cầu thuế là phải ñảm bảo hiệu quả,
công bằng cho các ñối tượng. Một luật thuế chỉ ñảm bảo tính hiệu quả khi có
tính khả thi, có nghĩa là là luật thuế ñó ñược xây dựng theo ñiều kiện kinh tế
xã hội, cơ chế ñảm bảo thực hiện và khả năng ñóng góp của ñối tượng nộp
thuế. Khi luật thuế xây dựng có tính tới khả năng ñóng góp của người nộp
thuế có nghĩa là ñã liên quan tới tính trung lập của thuế.
- Tính thuận lợi và kinh tế: một hệ thống thuế phải tiện lợi cho người
nộp thuế, dựa vào ñó, chi phí vận dụng mà ñối tượng nộp thuế gánh chịu sẽ
ñược tối thiểu hóa. Một khi việc xác ñịnh thuế, thu thuế và quản lý thuế dễ
dàng, thuận lợi thì chi phí quản lý thuế sẽ giảm.
Qua phân tích mục tiêu, yêu cầu của kế toán và thuế cho thấy luôn tồn
tại những mục tiêu khác nhau giữa kế toán và thuế. Mục tiêu ñầu tiên của kế


12

toán tài chính là cung cấp thông tin hữu ích cho việc ra quyết ñịnh của nhà
nước và nhà ñầu tư, cho vay, chủ nợ…và trách nhiệm chính của kế toán và
kiểm toán là làm sao cho thông tin kế toán không bị lệch lạc làm ảnh hưởng
ñến các nhóm lợi ích này. Trong khi ñó, mục tiêu ưu tiên hàng ñầu của thuế là
tạo nguồn thu một cách công bằng cho ngân sách nhà nước. Một khi có sự
khác biệt về mục tiêu, những nhà quản trị, những nhà hoạch ñịnh chính sách

(b) Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như
người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;
(c) Doanh thu ñược xác ñịnh tương ñối chắc chắn;
(d) Doanh nghiệp ñã thu ñược hoặc sẽ thu ñược lợi ích kinh tế từ giao
dịch bán hàng;
(e) Xác ñịnh ñược chi phí liên quan ñến giao dịch bán hàng.
- Doanh thu của giao dịch về cung cấp dịch vụ ñược ghi nhận khi kết
quả của giao dịch ñó ñược xác ñịnh một cách ñáng tin cậy. Trường hợp giao
dịch về cung cấp dịch vụ liên quan ñến nhiều kỳ thì doanh thu ñược ghi nhận
trong kỳ theo kết quả phần công việc ñã hoàn thành vào ngày lập Bảng cân
ñối kế toán của kỳ ñó. Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụ ñược xác ñịnh
khi thỏa mãn tất cả bốn ñiều kiện sau:
(a) Doanh thu ñược xác ñịnh tương ñối chắc chắn;
(b) Có khả năng thu ñược lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ
ñó;
(c) Xác ñịnh ñược phần công việc ñã hoàn thành vào ngày lập Bảng
Cân ñối kế toán;


14

(d) Xác ñịnh ñược chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí ñể hoàn
thành giao dịch cung cấp dịch vụ ñó.
Theo các quy ñịnh ñó thì thời ñiểm xác ñịnh doanh thu phải thoả mãn
ñủ các ñiều kiện quy ñịnh, tối thiểu là khi hàng hoá ñã xác ñịnh là tiêu thụ,
dịch vụ ñược xác ñịnh ñã hoàn thành, người bán ñã chuyển giao quyền sở hữu
và không còn quyền như người sở hữu hoặc quyền kiểm soát ñối với hàng
hoá, dịch vụ ñó.
b. Nguyên tắc ghi nhận chi phí
Chi phí là giá trị các khoản làm giảm lợi ích kinh tế trong kỳ kế toán

cáo tài chính kế toán và báo cáo thuế doanh nghiệp.
1.2.3. ðo lường thu nhập chịu thuế
Thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp của một kỳ ñược xác ñịnh
theo quy ñịnh của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành, là cơ sở ñể tính
thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp ( Bộ Tài chính, [2005, VAS 17, ñoạn
03])
Thu nhập chịu thuế = (Doanh thu – Chi phí ñược trừ) + Các khoản thu
nhập khác.
Thu nhập chịu thuế trong kỳ ñược xác ñịnh thông qua doanh thu tính
thuế và chi phí ñược trừ, các khoản thu nhập khác. ðo lường thu nhập chịu
thuế một mặt dựa vào một số nguyên tắc cơ bản chi phối xác ñịnh lợi nhuận
kế toán (cơ sở dồn tích, nguyên tắc phù hợp, nguyên tắc thận trọng), mặt khác
chịu ảnh hưởng mạnh mẽ tính pháp lý của các giao dịch phát sinh doanh thu
và chi phí.


16

ðiều kiện ràng buộc về mặt pháp lý và hợp lý của doanh thu tính thuế
và chi phí ñược trừ nhằm ngăn ngừa gian lận thuế, tuy nhiên trong nhiều
trường hợp không phản ánh ñúng thực chất lợi nhuận kinh tế của doanh
nghiệp. Chính ñiều này là nguyên nhân của chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán
và thu nhập chịu thuế.
a. ðo lường doanh thu tính thuế
Theo pháp luật hiện hành về thuế thì thời ñiểm xác ñịnh doanh thu ñể
tính thuế thu nhập doanh nghiệp ñược thực hiện theo ñiều 5 thông tư
78/2014/TT-BTC. Cụ thể là:
- ðối với hàng hoá là thời ñiểm chuyển giao quyền sở hữu hàng hoá
hoặc xuất hoá ñơn bán hàng.
- ðối với dịch vụ là thời ñiểm dịch vụ hoàn thành hoặc xuất hoá ñơn