CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC CHI PHÍ SẢN XUẤT TRONG
KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH.
I. KHOẢN MỤC CHI PHÍ SẢN XUẤT TRONG MỐI QUAN HỆ VỚI KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI
CHÍNH.
1. Đặc điểm chi phí sản xuất với vấn đề kiểm toán.
1.1. Khái niệm, bản chất và nội dung kinh tế của chi phí.
“Chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ hao phí về lao động
sống và lao động vật hoá mà doanh nghiệp đã bỏ ra có liên quan đến hoạt
động sản xuất kinh doanh trong một thời kỳ nhất định (tháng, quý, năm)”
1
Mọi hoạt động và phát triển của xã hội loài người luôn gắn liền với quá
trình sản xuất. Nền sản xuất xã hội của bất kỳ phương thức sản xuất nào cũng
gắn liền với sự vận động, tiêu hao các yếu tố cơ bản tạo nên quá trình sản xuất.
Hay nói cách khác, quá trình sản xuất là quá trình kết hợp cả ba yếu tố: Tư liệu
lao động, đối tượng lao động và sức lao động. Sự kết hợp cả ba yếu tố này
trong quá trình sản xuất sẽ tạo ra những sản phẩm, dịch vụ phục vụ cho nhu
cầu của con người. Vì thế, sự hình thành nên các chi phí sản xuất để tạo ra giá
trị sản phẩm sản xuất là tất yếu khách quan, không phụ thuộc vào ý chí chủ
quan của con người.
Với mỗi doanh nghiệp, chi phí luôn gắn liền với mỗi kỳ sản xuất và phải
là chi phí thực. Vì vậy, cần phân biệt giữa chi phí và chi tiêu. Chi phí của kỳ
hạch toán là những hao phí về tài sản và lao động có liên quan đến khối lượng
sản phẩm sản xuất ra trong kỳ chứ không phải mọi khoản chi ra trong kỳ hạch
toán. ngược lại, chi tiêu là sự giảm đi đơn thuần các loại vật tư, tài sản, tiền
vốn của doanh nghiệp, bất kể nó được dùng vào mục đích gì. Tuy chi phí và chi
tiêu là hai khái niệm khác nhau nhưng lại có mối quan hệ mật thiết với nhau.
Chi tiêu là cơ sở phát sinh của chi phí, không có chi tiêu thì không có chi phí.
Trên thực tế, có những khoản chi tiêu kỳ này nhưng tính vào chi phí kỳ sau
1 Nguyễn Văn Công – Lý thuyết v thà ực h nh kà ế toán t i chính- NXB T i Chính – HN 2004 Tr.82à à
(như: chi mua nguyên vật liệu, vật liệu về nhập kho nhưng chưa sử dụng,…); có
những khoản tính vào chi phí kỳ này nhưng chưa được chi tiêu (các khoản
phụ cấp lương và các khoản trích bảo hiểm xã hội (BHXH), bảo hiểm y tế
(BHYT), kinh phí công đoàn (KPCĐ) trên tiền lương của công nhân trực tiếp
sản xuất theo tỷ lệ quy định.
Chi phí sản xuất chung (SXC): Là toàn bộ chi phí dùng vào việc quản
lý và phục vụ sản xuất chung tại bộ phận sản xuất, bao gồm các khoản sau:
- Chi phí vật liệu: Là chi phí vật liệu sử dụng cho nhu cầu sản xuất chung
như: vật liệu dùng để sữa chữa, bảo dưỡng tài sản cố định (TSCĐ), dùng
cho công tác quản lý phân xưởng,…
- Chi phí dụng cụ sản xuất: Là chi phí về các loại công cụ, dụng cụ dùng
cho nhu cầu sản xuất chung ở phân xưởng như: Dụng cụ cầm tay, dụng
cụ bảo hộ lao động,…
- Chi phí khấu hao tài sản cố định (TSCĐ): Bao gồm số khấu hao về tài sản
cố định hữu hình, TSCĐ vô hình và TSCĐ thuê tài chính sử dụng ở phân
xưởng sản xuất như khấu hao máy móc, thiết bị sản xuất, khấu hao nhà
xưởng,…
- Chi phí nhân viên phân xưởng: Bao gồm tiền lương, phụ cấp lương và
các khoản trích cho các quỹ Bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công
đoàn theo tỷ lệ tiền lương phát sinh của nhân viên phân xưởng.
- Chi phí dịch vụ mua ngoài và chi phí khác bằng tiền: Bao gồm các khoản
chi về dịch vụ mua ngoài, thuê ngoài để sử dụng cho nhu cầu sản xuất
chung của phân xưởng như: Chi phí về điện, nước, điện thoại,…và các
khoản chi phí khác phát sinh trong phạm vi phân xưởng.
Cách phân loại theo khoản mục chi phí trong giá thành sản phẩm này có
tác dụng phục vụ đắc lực cho yêu cầu quản lý CPSX theo định mức, tạo điều
kiện thuận lợi cho việc tính giá thành sản phẩm, là căn cứ để phân tích tình
hình thực hiện kế hoạch giá thành và định mức CPSX cho kỳ sau. Ngoài ra, cách
phân loại này còn cung cấp các thông tin về cơ cấu và sự biến động của từng
khoản mục chi phí trong việc tính giá thành giúp cho nhà quản lý nhanh chóng
nắm bắt thông tin để từ đó đề ra các biện pháp quản lý hữu hiệu nhất.
2
Với các doanh nghiệp sản xuất, CPSX là một khoản chi phí chiếm tỷ trọng
tương đối lớn trên Báo cáo tài chính của doanh nghiệp; để tồn tại và phát triển
đòi hỏi doanh nghiệp phải có hệ thống KSNB hữu hiệu đối với các hoạt động đó
đặc biệt là với CPSX. Mặt khác, đối với kiểm toán chi phí nói riêng kiểm toán
Báo cáo tài chính (BCTC) nói chung, việc nghiên cứu và đánh giá về hệ thống
KSNB của khách hàng có ý nghĩa vô cùng quan trọng. Nếu kiểm toán viên
(KTV) đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng hoạt động có hiệu lực thì KTV
có thể kế thừa các kết quả của hệ thống đó trong quá trình thực hiện kiểm
toán. Hệ thống KSNB đối với chi phí sản xuất tại các doanh nghiệp thường bao
gồm các yếu tố sau:
Môi trường kiểm soát.
“Môi trường kiểm soát bao gồm toàn bộ nhân tố bên trong và bên ngoài
đơn vị có tính chất môi trường tác động đến việc thiết kế, hoạt động và xử lý
dữ liệu của các loại hình KSNB”
3
. Các nhân tố chủ yếu tác động đến CPSX là:
Bộ phận quản lý sản xuất: Là việc phân chia chức năng, quyền hạn,
nhiệm vụ của từng người, từng bộ phận trong đơn vị. Cụ thể, bộ phận quản lý
sản xuất phải bảo đảm xuyên suốt từ trên xuống dưới và phải được thiết lập từ
bộ phận quản lý cấp cao như: Phòng kế hoạch, phòng quản lý sản xuất, phòng
kiểm tra chất lượng , các phân xưởng, tổ đội sản xuất,…Các bộ phận này phải
2 Nguyễn Quang Quynh – Kiểm toán t i chính – NXB T i chính – HN 2001 Tr.77à à
3 Nguyễn Quang Quynh – Kiểm toán t i chính – NXB T i chính – HN 2001 Tr.79à à
được phân định quyền hạn, trách nhiệm rõ ràng sao cho vừa phù hợp với đặc
điểm sản xuất kinh doanh, quy trình công nghệ, trình độ quản lý vừa phải
hướng tới mục tiêu chung của toàn doanh nghiệp.
Các chính sách về quản lý sản xuất: trong doanh nghiệp được xây dựng
từ giai đoạn cung cấp các nguồn lực cho sản xuất đến giai đoạn kết thúc sản
xuất, bao gồm:
bao gồm:
- Chứng từ vật tư: Phiếu yêu cầu sử dụng vật tư, phiếu xuất kho, bảng kê
các hoá đơn chứng từ mua nguyên vật liệu,…
- Chứng từ về tiền lương: Bảng chấm công, Bảng thanh toán tiền lương,
tiền thưởng, BHXH,…
- Chứng từ về chi phí khấu hao TSCĐ: Bảng tính và phân bổ khấu hao
TSCĐ,…
- Chứng từ dịch vụ mua ngoài: Hoá đơn tiền điện, tiền nước,…
Phương thức hạch toán CPSX:
Các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến chi phí sản xuất phát sinh phải được
hạch toán đúng vào tài khoản trên cơ sở quy trình hạch toán như sau:
Sơ đồ 1.1:Sơ đồ hạch toán chi phí sản xuất
TK 334,338
TK 111,331
TK 152,153
TK 142,242
TK 334,338,335
TK 111
TK 214
TK 621
TK 622
TK 627
TK 154
TK 155,157
TK 632
Kết chuyển chiphí NVLTT
Kết chuyển chiphí NCTT
Kết chuyển chiphí SXC
Nhập kho hoặcGửi bán
Các thủ tục kiểm soát chủ yếu đối với khoản mục chi phí sản xuất trong
doanh nghiệp được thiết lập dựa trên ba nguyên tắc cơ bản sau:
Nguyên tắc phân công, phân nhiệm: Theo nguyên tắc này, trách nhiệm
và công việc cần được phân chia cụ thể cho nhiều bộ phận và cho nhiều người
trong bộ phận; không cho phép cá nhân nào quản lý nghiệp vụ từ khâu đầu đến
khâu cuối. Cụ thể là phải phân công công việc giữa chức năng mua hàng, chức
năng phê duyệt, chức năng nhập kho, ghi sổ…để tránh tình trạng gian lận,
đồng thời thông qua đó các chức năng có thể kiểm soát chéo lẫn nhau.
4 Chuẩn mực kế toán Việt Nam quyển II – NXB T i chính HN 01/2003 Tr.34,35à
Nguyên tắc bất kiêm nhiệm: Nguyên tắc này quy định sự cách ly thích
hợp về trách nhiệm trong các nghiệp vụ có liên quan nhằm ngăn ngừa các sai
phạm và hành vi lạm dụng quyền hạn. Cụ thể, cần tách bạch giữa công tác ghi
sổ, công tác quản lý vật tư, tài sản, theo dõi lao động và công tác thu chi trong
doanh nghiệp.
Nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn: Theo sự uỷ quyền của nhà quản lý,
các cấp dưới được giao cho giải quyết một số công việc trong một phạm vi
nhất định. Tất cả các nghiệp vụ về thu, chi, xuất, nhập vật tư, quyết định các
vấn đề về tiền lương, tiền thưởng,…phải được cấp có thẩm quyền phê chuẩn.
Kiểm toán nội bộ.
Là một trong những nhân tố cơ bản nhất của hệ thống KSNB, bộ phận
này cung cấp một sự quan sát, đánh giá thường xuyên về toàn bộ hoạt động
của doanh nghiệp trong đó có hoạt động sản xuất. Mối quan tâm chủ yếu của
KTV nội bộ trước hết là phải xác định xem liệu có tồn tại một cơ sở phù hợp
cho hoạt động kiểm soát chi phí. Thứ hai là, liệu cơ sở đó có đang được quản lý
có hiệu quả hay không? Bộ phận này hoạt động hữu hiệu sẽ giúp cho doanh
nghiệp có được những thông tin chính xác, kịp thời về tình hình sản xuất của
doanh nghiệp, quản lý được CPSX và giá thành sản phẩm từ đó giúp nhà quản
lý đưa ra các quyết định kinh doanh đúng đắn. Tuy nhiên, không phải doanh
nghiệp nào cũng có kiểm toán nội bộ; mà đối với các doanh nghiệp có quy mô
nhỏ hệ thống KSNB được thay thế bởi bộ phận kiểm tra, kiểm soát.
giá trị gia tăng phải nộp. Theo đó, những sai sót hay gian lận trong quá
trình hạch toán CPSX có ảnh hưởng trực tiếp tới nghĩa vụ của doanh
nghiệp với ngân sách Nhà nước.
Tính tất yếu phải có kiểm toán chi phí trong kiểm toán Báo cáo tài
chính.
Với vai trò quan trọng, kiểm toán CPSX thực sự trở thành một phần hành
không thể thiếu được trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Nếu thiếu kiểm toán
khoản mục này kiểm toán viên không thể đưa ra ý kiến về tính trung thực và
hợp lý của các thông tin trình bày trên Báo cáo tài chính trên các khía cạnh
trọng yếu. Hơn nữa, nó còn ảnh hưởng đến uy tín Công ty kiểm toán do không
đạt được mục tiêu kiểm toán đối với khách hàng.
Tầm quan trọng của kiểm toán CPSX trong kiểm toán Báo cáo tài chính
được thể hiện qua các điểm sau:
- Khoản mục CPSX có ảnh hưởng lớn tới các khoản mục khác trong Báo
cáo tài chính, nên khoản mục này luôn được coi là trọng yếu. Trong bất
kỳ một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính nào, khi đánh giá tính trọng yếu
của các khoản mục trên Báo cáo tài chính, các kiểm toán viên đều cho
rằng khoản mục CPSX là trọng yếu và cần phải được tiến hành kiểm
toán một cách đầy đủ nhằm tránh bỏ sót những sai sót trọng yếu có thể
có đối với khoản mục này và do đó, có thể giảm rủi ro kiểm toán xuống
mức thấp nhất có thể được. Chính vì vậy kiểm toán viên không thể bỏ
qua khoản mục này. Nếu thiếu nó thì sẽ không có kết luận kiểm toán,
không đưa ra được ý kiến về Báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
- Khoản mục chi phí sản xuất không những bản thân nó được xét là trọng
yếu, mà nó còn ảnh hưởng tới các khoản mục khác trên Báo cáo tài
chính như: Hàng tồn kho, lợi nhuận ròng,…
- Tính đúng đắn của việc tập hợp chi phí sản xuất là một cơ sở quan trọng
để kiểm toán viên đưa ra ý kiến của mình về tính trung thực và hợp lý
của các thông tin trình bày trên các Báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
Đồng thời tư vấn cho doanh nghiệp hoàn thiện hơn.
còn sử dụng các phương pháp quan sát, phỏng vấn, điều tra,…
Về thực hiện kiểm toán: Trong quá trình thực hiện kiểm toán khoản mục
chi phí sản xuất, kiểm toán viên thường chú ý đến một số vấn đề sau:
Thứ nhất, kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất có liên quan đến các
chỉ tiêu tiền mặt, vật tư, hàng hoá, tiền lương,…Vì vậy, kiểm toán khoản mục
CPSX thường kết hợp với kiểm toán các phần hành có liên quan để giảm bớt
khối lượng công việc kiểm toán.
Thứ hai, các nghiệp vụ phát sinh về chi phí sản xuất có liên quan trực
tiếp đến các nghiệp vụ chi tiền, nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hoá. Đây là những
yếu tố thường xuyên biến động, dễ xảy ra gian lận và sai sót nhất nên khoản
mục CPSX dễ xảy ra sai phạm. Vì vậy, kiểm toán viên phải hết sức thận trọng
trong quá trình kiểm toán khoản mục CPSX.
Thứ ba, khoản mục chi phí sản xuất ảnh hưởng trực tiếp đến các chỉ
tiêu trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Vì vậy, khoản
mục chi phí sản xuất được đánh giá là trọng yếu trong quá trình kiểm toán.
II. MỤC TIÊU VÀ TRÌNH TỰ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC CPSX TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI
CHÍNH.
1. Mục tiêu kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất.
Việc xác định hệ thống mục tiêu kiểm toán có vai trò rất quan trọng. Nó
giúp cho kiểm toán viên thực hiện kiểm toán đúng hướng và có hiệu quả. Là
một loại hình kiểm toán, kiểm toán tài chính có mục tiêu tổng quát là thu thập
bằng chứng để đưa ra kết luận trình bày trên một báo cáo kiểm toán thích
hợp. Mục tiêu tổng quát này đã được xác định trong Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 200 – Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán Báo cáo tài
chính, khoản 11 xác định:
“ Mục tiêu kiểm toán Báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và Công ty
kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng Báo cáo tài chính có được lập trên cơ
sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành ( hoặc được chấp nhận ), có tuân
thủ pháp luật liên quan, có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính
trên các khía cạnh trọng yếu hay không?”
Tính chính xác số học Các khoản CPSX phát sinh trong kỳ phải được phản ánh đúng
giá trị thực của nó và phù hợp với các chứng từ gốc đi kèm.
Việc kết chuyển số liệu giữa các sổ kế toán và Báo cáo tài
chính phải được thực hiện một cách chính xác và phù hợp với
các nguyên tắc kế toán.
Định giá và phân bổ Các CPSX phát sinh được phân bổ cho đúng đối tượng phát
sinh chi phí.
Trình bày và khai báo Các nghiệp vụ CPSX phát sinh phải được trình bày đúng tài
khoản.
Việc kết chuyển số liệu giữa các sổ kế toán và Báo cáo tài
chính phải được thực hiện một cách chính xác và phù hợp với
các nguyên tắc kế toán.
Tính đúng kỳ Các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến CPSX phải được phản
ánh đúng kỳ kế toán.
Tính tuân thủ Việc áp dụng các quy định, chính sách về CPSX phải nhất quán
giữa các kỳ.
Việc hạch toán CPSX phải tuân thủ theo đúng các chuẩn mực,
chế độ kế toán hiện hành.
2. Quy trình kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất.
Sau khi đã xác định được mục tiêu kiểm toán cho từng phần hành, khoản
mục kiểm toán viên tiến hành công việc thu thập bằng chứng cho cuộc kiểm
toán. Để thực hiện công việc này, kiểm toán viên cần xây dựng một quy trình
kiểm toán cụ thể cho cuộc kiểm toán để có thể đạt kết quả tốt. Kiểm toán
khoản mục chi phí sản xuất được tiến hành qua 3 giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm
toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.
2.1. Lập kế hoạch kiểm toán khoản mục CPSX.
Copyright: Tài liệu đại học ©