BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH

ĐỖ THỊ THÙY DUNG

HOÀN THIỆN KẾ TOÁN GIAO DỊCH HỢP NHẤT KINH
DOANH ÁP DỤNG CHO CÁC DOANH NGHIỆP
VIỆT NAM

Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60340301
LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

Người hướng dẫn khoa học
TS. NGUYỄN THỊ KIM CÚC

TP.HCM – 2013


LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan luận văn: “Hoàn thiện kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh áp
dụng cho các doanh nghiệp Việt Nam” là nghiên cứu khoa học độc lập của tôi.

Học viên: Đỗ Thị Thùy Dung


MỤC LỤC

Trang phụ bìa
Lời cam đoan
Mục lục

1.2 Kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh theo quy định của Mỹ
(US.GAAP)................................................................................................................... 19
1.3 Đối chiếu quy định về kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh giữa IFRS
và một số nước trong khu vực. ..................................................................................... 23
KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 ............................................................................ 27
CHƯƠNG 2 ................................................................................................. 29
QUY ĐỊNH PHÁP LÝ VÀ THỰC TIỄN KẾ TOÁN GIAO DỊCH HỢP
NHẤT KINH DOANH ÁP DỤNG CHO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM ....... 29
2.1 Quy định pháp lý về kế toán trong giao dịch hợp nhất kinh doanh tại
Việt Nam....................................................................................................................... 29
2.1.1 Phạm vi hợp nhất kinh doanh theo chuẩn mực kế toán Việt Nam. .... 31
2.1.2 Phương pháp kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh ......................... 32
2.1.2.1 Xác định bên mua ............................................................................ 33
2.1.2.2 Ghi nhận và đo lường lợi ích của cổ đông thiểu số. ........................ 35
2.1.2.3 Ghi nhận và đo lường lợi thế thương mại hoặc lãi từ việc mua giá rẻ.
...................................................................................................................................... 35
2.1.3. Hạch toán kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh. ............................ 36


2.1.4 Lập và trình bày báo cáo tài chính trong giao dịch hợp nhất kinh
doanh. ........................................................................................................................... 37
2.1.4.1 Báo cáo tài chính riêng của bên mua. .............................................. 37
2.1.4.2 Báo cáo tài chính hợp nhất kinh doanh. ........................................... 38
2.1.4.2.1 Phạm vi của báo cáo tài chính hợp nhất. ...................................... 38
2.1.4.2.2 Nguyên tắc khi lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất. ....... 39
2.1.4.2.3 Trình tự lập báo cáo tài chính hợp nhất. ...................................... 40
2.2. Đối chiếu quy định pháp lý kế toán về giao dịch hợp nhất kinh doanh
giữa Việt Nam với chuẩn mực kế toán quốc tế và kế toán Mỹ trong ghi nhận và trình
bày thông tin trong một số nội dung. ............................................................................ 41
2.2.1 Mục tiêu, đối tượng và phương pháp thực hiện .................................. 41

3.2.1 Áp dụng phương pháp mua ................................................................. 66
3.2.2 Kiểm soát ............................................................................................ 67
3.2.3 Lợi thế thương mại.............................................................................. 68
3.2.4 Lợi ích cổ đông thiểu số...................................................................... 69
3.2.5 Các giải pháp liên quan khác .............................................................. 71
3.3 Một số kiến nghị đối với các bên liên quan................................................. 74
3.3.1 Về phía Bộ Tài Chính. ........................................................................ 74
3.3.2 Về phía Hội nghề nghiệp. ................................................................... 75
3.3.3 Về phía doanh nghiệp. ........................................................................ 75
3.3.4 Về phía người sử dụng thông tin. ....................................................... 76
KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 ............................................................................................. 77
PHẦN KẾT LUẬN ...................................................................................................... 78

PHỤ LỤC 1: Bảng khảo sát


PHỤ LỤC 2: Danh sách các doanh nghiệp khảo sát
PHỤ LỤC 3: Kết quả thống kê mô tả và kiểm định
PHỤ LỤC 4: Hạch toán một số trường hợp hợp nhất kinh doanh trong trường hợp hợp
nhất kinh doanh không dẫn đến quan hệ công ty mẹ – công ty con
PHỤ LỤC 5: Hạch toán một số trường hợp hợp nhất kinh doanh trong trường hợp hợp
nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ công ty mẹ – công ty con
PHỤ LỤC 6: Giải pháp hạch toán kế toán cho các khoản đầu tư vào công ty con


DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT
ASC: Chuẩn mực Kế toán Mã hóa
BCTC: Báo cáo tài chính
CAS: Chuẩn mực Kế toán Trung Quốc
FASB: Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Tài chính

Trong năm 2012 Việt Nam được dự đoán những thương vụ mua bán, sáp nhập sẽ
tăng trưởng 20%–40%. Các chuyên gia tin rằng, trong ngắn hạn và trung hạn hoạt động
này sẽ tiếp tục gia tăng cả về số lượng lẫn giá trị. Bên cạnh những lợi ích đã thấy, hình
thức này cũng đi kèm theo nhiều khó khăn. Các doanh nghiệp không thể tránh khỏi việc
phải đối mặt với những vấn đề khá phức tạp. Bức bách và cần thiết trong số đó là việc kế
toán các giao dịch hợp nhất kinh doanh sao cho giá trị doanh nghiệp ngày càng tăng, thu
hút các nhà đầu tư, đồng thời tạo sản phẩm đầu ra – báo cáo tài chính – cung cấp thông
tin đáng tin cậy góp phần làm thị trường phát triển lành mạnh và minh bạch.
Chuẩn mực kế toán quốc tế đang hướng tới hội tụ, cố gắng để chuẩn mực giữa các
nước tiến gần đến với nhau hơn theo một thông lệ chung nên đã liên tục ban hành mới,
cập nhật, sửa đổi, bổ sung từ những năm 2003 đến nay. Liên quan đến kế toán giao dịch
hợp nhất kinh doanh, vào tháng 05/2011 Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASB)
đã ban hành mới IFRS 10 – Báo cáo tài chính hợp nhất, IFRS 11 – Cam kết về sự liên
kết, IFRS 12 – Công bố lợi ích của các bên liên quan khác, IFRS 13 – Đo lường giá trị
hợp lý, tất cả đều có hiệu lực vào 01/01/2013. Cùng song hành là IAS 27 (2011) – báo
cáo tài chính riêng, IAS 28 (2011) – Đầu tư vào công ty liên kết và liên doanh, riêng IAS
31(2003) – Lợi ích trong công ty liên kết đã được thay thế bởi IFRS 11 và IFRS 12.
Trong khi đó Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS) về cơ bản soạn thảo dựa trên
các Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IAS) tương ứng đến năm 2003, cho tới nay gần 10 năm


2

chưa được cập nhật, sửa đổi. Thực tế VAS chưa tiếp cận với Chuẩn mực Báo cáo Tài
chính Quốc tế (IFRS) và chưa cập nhật theo những thay đổi của IAS những năm gần đây,
VAS mới chỉ là sự vận dụng đơn giản IAS trong bối cảnh cụ thể của Việt Nam.
Xuất phát từ những thực tiễn nêu trên tác giả chọn đề tài: “Hoàn thiện kế toán giao
dịch hợp nhất kinh doanh áp dụng cho các doanh nghiệp Việt Nam.”
2. Mục tiêu nghiên cứu
Từ yêu cầu đổi mới và hội nhập, từ thực tiễn kế toán giao dịch hợp nhất kinh

kinh doanh đối với các tập đoàn kinh tế đa ngành.
4. Phương pháp nghiên cứu
Luận văn sử dụng phương pháp nghiên cứu định tính nhằm tìm hiểu cách ghi nhận
và trình bày một số nội dung liên quan đến kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh trên thế
giới và Việt Nam. Cũng như để đánh giá thực trạng áp dụng kế toán giao dịch hợp nhất
kinh doanh trong các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay.
Từ đó luận văn đưa ra các kiến nghị góp ý kiến để các cơ quan chức năng ban hành
các hướng dẫn sửa đổi bổ sung những qui định kế toán có liên quan đến kế toán giao dịch
hợp nhất kinh doanh cho hài hòa với thông lệ quốc tế.
5. Những đóng góp của luận văn
Sử dụng phương pháp điều tra bằng bảng hỏi để thu thập ý kiến thực tế về việc áp
dụng kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh tại các doanh nghiệp Việt Nam, từ đó đưa
ra những nhận định về thuận lợi và khó khăn khi kế toán giao dịch này tại các doanh
nghiệp Việt Nam.
Đưa ra các kiến nghị cụ thể về việc đo lường, ghi nhận, trình bày và công bố thông
tin ở một số nội dung như giá trị hợp lý, lợi thế thương mại, lợi ích của cổ đông thiểu số


4

cũng như các khoản đầu tư vào công ty con trong kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh
tại Việt Nam.
Những đóng góp của luận văn về lý luận và thực tiễn, cụ thể:
Về lý luận, luận văn đã giải quyết được những nội dung sau:
- Hệ thống các phương pháp kế toán hiện nay liên quan đến kế toán giao dịch hợp
nhất kinh doanh ở một số nội dung.
- Đánh giá những thành quả và tồn tại trong quy định kế toán Việt Nam liên quan
đến kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh ở một số nội dung.
- Là tài liệu tham khảo cho những nghiên cứu sâu rộng hơn những vấn đề liên
quan về kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh.

và việc sửa đổi mẫu bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh cũng như bổ sung hướng dẫn
thêm vấn đề hạch toán.
Trong nghiên cứu của mình năm 2009 (Luận văn thạc sĩ kinh tế), Huỳnh Thị Diễm
Thúy đã vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp nhất kinh doanh để đưa ra giải pháp
hoàn thiện vấn đề này tại Việt Nam. Kết quả cho thấy chúng ta có nhiều điểm phù hợp
với chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp nhất kinh doanh và lập báo cáo tài chính. Bên cạnh
đó nghiên cứu cũng kiến nghị Bộ Tài Chính cần có những điều chỉnh, bổ sung các quy
định liên quan đến vấn đề này rất cụ thể.
Như vậy, có thể thấy các nghiên cứu trước đây đã đưa ra được rất nhiều kiến nghị
nhằm kiện toàn vấn đề kế toán giao dịch hợp nhất kinh tại Việt Nam nhưng lại chưa có
bằng chứng thực nghiệm cụ thể. Do đó tác giả tiếp tục kế thừa những kết quả nghiên cứu
trên cũng như tiếp tục nghiên cứu bổ sung nhằm hoàn thiện kế toán giao dịch hợp nhất
kinh doanh tại Việt Nam.
7. Những điểm mới của luận văn


6

Thông qua một số nghiên cứu trước đây đã trình bày ở mục trên có thể thấy trước
đây đã có rất nhiều nghiên cứu kế toán liên quan đến vấn đề hợp nhất kinh doanh tại Việt
Nam, nhưng hầu như ít có nghiên c�ị của
tài sản được tính theo giá gốc, bao gồm chi phí mua, bốc xếp, vận chuyển, lắp ráp, chế
biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác đến khi đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử
dụng”15.
Vì thế tác giả kiến nghị điều chỉnh Luật kế toán (2003) theo cách thức hướng vào
những nguyên tắc (priciples – based). Theo đó quy định, mọi nguyên tắc kế toán áp dụng
trong ghi nhận và trình bày báo cáo tài chính, doanh nghiệp sẽ tuân thủ theo quy định của
Chuẩn mực chung, vì chuẩn mực này đưa ra những khung hướng dẫn cho những chuẩn
mực khác và chịu sự điều chỉnh của Luật kế toán.
Khi Luật kế toán sửa đổi thì chuẩn mực chung - VAS 1 cần quy định rõ nguyên

phân bổ không quá 10 năm và chưa có chuẩn mực quy định về giảm giá trị của tài sản.
Thực tế các doanh nghiệp có quy mô vừa và nhỏ cho rằng lợi thế thương mại nên là tài
sản và khấu hao tối đa 10 năm, các doanh nghiệp có quy mô lớn lại muốn đánh giá lại tổn
thất tài sản. Tác giả kiến nghị Bộ Tài Chính có thể quy định cách ghi nhận lợi thế thương
mại cho các năm tiếp theo riêng biệt theo quy mô của các doanh nghiệp. Theo đó:
- Đối với các doanh nghiệp có quy mô vừa và nhỏ ghi nhận lợi thế thương mại
được ghi nhận như là tài sản và khấu hao. Tại các doanh nghiệp có quy mô vừa và nhỏ
các giao dịch hợp nhất kinh doanh có thể giá trị không lớn, vì thế chênh lệch giữa giá trị
hợp lý và giá trị ghi sổ nhỏ. Nhân viên kế toán lại chưa đủ tầm, thì ghi nhận theo cách
thức này là tương đối phù hợp.
- Đối với các doanh nghiệp có quy mô lớn lợi thế thương mại được ghi nhận như
là tài sản và đánh giá tổn thất hàng năm. Tại các doanh nghiệp này các giao dịch hợp nhất
có thể có giá trị lớn, chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ lớn. Nếu chọn khấu
hao lợi thế thương mại có giá trị lớn, thời gian hữu ích của nó lại không thể ước tính một


69

cách chính xác sẽ làm giảm đi độ tin cậy đối với báo cáo tài chính. Vì có nhiều khả năng
giá trị ghi sổ của lợi thế thương mại trên báo cáo tài chính có thể cao hơn nhiều so với giá
trị có thể thu hồi thực của nó, đặc biệt trong thời kỳ khủng hoảng kinh tế.
Theo tác giả đây là giải pháp từng bước trong lộ trình tiến tới hội tụ toàn cầu. Giải
pháp phù hợp với điều kiện và môi trường kinh doanh hiện tại ở Việt Nam. Tuy nhiên, để
giải pháp 2 thực thi được, Bộ Tài Chính cần chỉnh sửa các quy định hướng dẫn khác liên
quan đến việc đánh giá tổn thất tài sản cho tương thích. Ví dụ như:
Theo Thông tư 40/2010/TT–BTC doanh nghiệp thực hiện đánh giá lại tài sản theo
quy định để góp vốn, để điều chuyển tài sản khi chia, tách, hợp nhất, sáp nhập, chuyển
đổi loại hình doanh nghiệp, và chỉ đánh giá lại trong các trường hợp được nhà nước quy
định16. Như vậy các doanh nghiệp không được tự ý đánh giá lại tài sản mà phải có quy
định và do cơ quan có thẩm quyền đánh giá. Do vậy, cần thiết sửa đổi các quy định có

lường lợi ích cổ đông thiểu số không bao gồm lợi thế thương mại, còn phương pháp giá
trị toàn bộ thì ngược lại. Việc lựa chọn phương pháp nào để đo lường lợi ích cổ đông
thiểu số sẽ tạo nên sự khác biệt trong trường hợp công ty mẹ mua ít hơn 100% công ty
con. Theo tác giả, quy định kế toán Việt Nam vẫn giữ nguyên phương pháp tỷ lệ đo
lường lợi ích cổ đông thiểu số vì:
- Thực tế khảo sát cho thấy các doanh nghiệp Việt Nam đo lường theo tỷ lệ trên
giá trị hợp lý của tài sản ròng không bao gồm lợi thế thương mại, và chưa gặp khó khăn
gì.
- Phương pháp giá trị hợp lý (giá trị toàn bộ) tính toàn bộ lợi thế thương mại sẽ
làm tăng tài sản ròng trên bảng cân đối kế toán. Tuy nhiên, việc xác định giá trị của cổ
đông thiểu số theo giá trị hợp lý sẽ khó khăn vì giá trị hợp lý chưa được áp dụng rộng rãi
tại Việt Nam.
Do đó, đo lường lợi ích cổ đông thiểu số theo phương pháp tỷ lệ cần được quy
định rõ trên chuẩn mực. Trong tương lai gần khi thị trường năng động hơn, chuẩn mực đo


71

lường về giá trị hợp lý được ban hành, Bộ Tài Chính cần cho phép thêm phương giá trị
hợp lý (giá trị toàn bộ), nhằm rút ngắn khoảng cách khác biệt tiến tới hội tụ hoàn toàn với
chuẩn mực quốc tế.
3.2.5 Các giải pháp liên quan khác
3.2.5.1 Phương pháp kế toán các bút toán năm sau khi mua.
Kế toán các bút toán sau mua là một trong những nội dung cần thiết nhất, mà các
doanh nghiệp cho là cần hướng dẫn thêm để thuận lợi trong kế toán giao dịch hợp nhất
kinh doanh.
Phương pháp kế toán các khoản đầu tư vào công ty con đã có rất nhiều nghiên
cứu trước đây 17đưa ra giải pháp về ghi nhận, tác giả không đề cập lại nữa (Phụ lục 06).
Tuy nhiên cho đến hiện tại Bộ Tài Chính vẫn chưa hướng dẫn các bút toán này, tác giả
kiến nghị Bộ Tài Chính nên xem xét tạo điều kiện thuận tiện hơn trong thực tiễn công tác

+ Nếu giá trị hợp lý của tài sản lớn hơn giá trị ghi sổ:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Có hao mòn luỹ kế (Tổng số chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị
ghi sổ)
+ Nếu giá trị hợp lý của tài sản nhỏ hơn giá trị ghi sổ:
Nợ hao mòn luỹ kế (Tổng số chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi
sổ)
Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
- Toàn bộ chi phí khấu hao và hao mòn luỹ kế của tài sản phải được điều chỉnh
phù hợp với giá trị hợp lý. Việc điều chỉnh này chỉ được chấm dứt khi công ty con đã
thanh lý, nhượng bán các tài sản này.
- Khi giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả trên báo cáo tài chính riêng của công ty
con khác biệt so với giá trị hợp lý, khi lập báo cáo tài chính hợp nhất, công ty mẹ phải ghi
nhận thuế thu nhập hoãn lại theo quy định của VAS 17 – Thuế thu nhập doanh nghiệp.


73

3.2.5.3 Xử lý lãi có được từ việc mua giá rẽ sau khi mua thêm tài sản thuần của
công ty con.
Nếu trong lần mua trước phát sinh lợi thế thương mại, nhưng lần mua sau công ty
mẹ mua thêm tài sản thuần của công ty con và phát sinh lãi từ việc mua rẻ, thì toàn bộ
lợi thế thương mại chưa phân bổ hết phát sinh từ lần mua trước đó cần được xoá sổ.
Trong kỳ mua thêm tài sản thuần phát sinh lãi từ giao dịch mua rẻ, kế toán ghi
giảm toàn bộ lợi thế thương mại chưa phân bổ hết vào chi phí quản lý doanh nghiệp. Trên
báo cáo tài chính hợp nhất, ghi:
Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp (Kỳ phát sinh lãi từ giao dịch mua rẻ)
Có Lợi thế thương mại (LTTM điều chỉnh giảm)
3.2.5.4 Khái niệm báo cáo tài chính và báo cáo tài chính riêng.
Báo cáo tài chính riêng và báo cáo tài chính là hai báo cáo, hai khái niệm hoàn

1. Báo cáo tài chính hợp nhất phải lập và nộp vào cuối kỳ kế toán năm cho các cơ
quan quản lý Nhà nước có thẩm quyền theo quy định chậm nhất là 90 ngày kể từ ngày kết
thúc kỳ kế toán năm.
2. Báo cáo tài chính hợp nhất phải được công khai trong thời hạn 120 ngày kể từ
ngày kết thúc kỳ kế toán năm.
3. Báo cáo tài chính giữa niên độ phải công khai cho các chủ sở hữu theo quy định
của từng tập đoàn. Đối với các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán, Báo cáo tài
chính giữa niên độ phải công khai theo quy định của Uỷ ban Chứng khoán Nhà nước.
3.3 Một số kiến nghị đối với các bên liên quan.
3.3.1 Về phía Bộ Tài Chính.


75

Trước khi ban hành chuẩn mực Bộ Tài Chính nên tham khảo ý kiến của một số
doanh nghiệp lớn để cọ xát với tình hình thực tế nhằm làm tăng thêm tính hiệu quả của
chuẩn mực khi phát hành. Khi ban hành chuẩn mực phải có thông tư hướng dẫn rõ ràng
tránh soạn thảo những vấn đề mang tính chất chung chung gây khó hiểu cho các doanh
nghiệp.
Hơn nữa, Chuẩn mực kế toán giao dịch hợp nhất kinh doanh tại Việt Nam chủ yếu
dựa vào các thông lệ quốc tế cũ, đến nay đã qua sửa đổi bổ sung cũng như ban hành thêm
mới nhiều chuẩn mực, nên nhiều vấn đề không còn phù hợp với thông lệ quốc tế. Tuy
nhiên, để thay đổi hoàn toàn theo thông lệ quốc tế là điều hoàn toàn không thể, Bộ Tài
Chính nên sớm ban hành hướng dẫn sửa đổi bổ sung các chuẩn mực liên quan đến giao
dịch hợp nhất kinh doanh cho phù hợp hơn.
3.3.2 Về phía Hội nghề nghiệp.
Khi Bộ Tài Chính tập trung vào việc xây dựng và hoàn thiện các quy định kế toán,
Hội nghề nghiệp kế toán cần nỗ lực hỗ trợ tuyên truyền, cập nhật kiến thức cũng như tư
vấn chuyên môn cho đội ngũ kế toán các doanh nghiệp, có như thế pháp luật về kế toán
mới được thực thi hiệu quả và nhanh chóng.

và để có thể đưa ra được các quyết định tối ưu, người sử dụng thông tin cần cập nhật cho
mình kiến thức đủ để hiểu được những thông tin cần thiết trên báo cáo tài chính hợp nhất
để ra quyết định.


77

KẾT LUẬN CHƯƠNG 3
Chương 3 của luận văn đã đưa ra các kiến nghị trong việc vận dụng kế toán giao
dịch hợp nhất kinh doanh vào thực tiễn bao gồm: ghi nhận lợi thế thương mại, đo lường
và trình bày lợi ích cổ đông thiểu số, phương pháp kế toán các bút toán sau mua, xử lý
chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả trên báo cáo tài
chính hợp nhất, xử lý lãi có được từ việc mua giá rẽ sau khi mua thêm tài sản thuần của
công ty con, giải pháp công bố thông tin cũng như một số giải pháp đối với các bên có
liên quan. Việc chỉnh sửa các nội dung này nhằm nâng cao tính thực tiễn cho các chuẩn
mực của Việt Nam, cũng như hòa hợp hơn với chuẩn mực kế toán quốc tế.
Hợp nhất kinh doanh là một chủ để phức tạp nên cần có các hướng dẫn chi tiết và
phù hợp. Các đề xuất trong chương 3 có thể xem là một trong những giải pháp theo
hướng phát triển chung của chuẩn mực kế toán quốc tế để được quốc tế công nhận, đồng
thời giúp các doanh nghiệp Việt Nam có thêm các tham khảo trong giao dịch hợp nhất
kinh doanh. Tuy nhiên để hoàn thiện kế toán giao dịch tài chính hợp nhất cần được chú
trọng đến mối quan hệ của các bên có liên quan như: sự kết hợp đồng bộ từ khâu soạn
thảo chế độ kế toán đến khâu đào tạo kế toán và thực hiện công tác kế toán cũng như
những người sử dụng thông tin đó.