Luận văn tốt nghiệp đại học 1 Đại học KTQD
LỜI MỞ ĐẦU
Tính cấp thiết của Đề tài
Kiểm toán độc lập ra đời do yêu cầu phát triển khách quan của nền kinh
tế thị trường. Chất lượng kiểm toán không chỉ là mối quan tâm của công ty
kiểm toán, khách hàng kiểm toán và những người sử dụng báo cáo tài chính
mà còn là chiến lược kinh doanh bền vững, chiến lược cạnh tranh của các
công ty. Trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán, đánh giá trọng yếu và rủi
ro là vấn đề được quan tâm hàng đầu vì nó trực tiếp liên quan đến việc lập kế
hoạch kiểm toán. Đánh giá tốt trọng yếu và rủi ro nhằm đảm bảo chất lượng
kiểm toán và kiểm soát chất lượng kiểm toán, đem lại niềm tin cho những
người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính đã được kiểm toán.
Nghị định 105/2004/NĐ-CP của Chính phủ ra đời được đánh giá là “cánh cửa
mở” cho thị trường kiểm toán độc lập ở Việt Nam phát triển. Tuy nhiên, các công ty
kiểm toán muốn khẳng định được thương hiệu của mình thì không còn cách nào
khác là phải tự nâng cao chất lượng kiểm toán. Trong bối cảnh đó, Công ty Kiểm
toán Việt Nam (VACO) luôn được đánh giá là công ty kiểm toán độc lập hàng đầu
của Việt Nam. Vì vậy, vấn đề nâng cao chất lượng kiểm toán nói chung cũng như
đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính nói riêng phải được
đặc biệt quan tâm. Xuất phát từ những nguyên nhân trên, bản thân em sau quá trình
thực tập ở VACO đã lựa chọn Đề tài: “Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và
rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính do Công ty Kiểm toán Việt Nam trách
nhiệm hữu hạn (VACO) thực hiện” để làm Luận văn tốt nghiệp của mình.
Mục đích nghiên cứu
Trên cơ sở nghiên cứu các vấn đề lý luận trong quy trình đánh giá trọng
yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính, em đã thấy được
mối liên hệ giữa lý luận với thực tiễn, từ đó hình thành kiến nghị nhằm góp
phần hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại VACO.
Nội dung Đề tài
Ngoài Lời mở đầu và Kết luận, Luận văn của em được chia thành 3 chương:
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44

Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 3 Đại học KTQD
Em xin chân thành cảm ơn!
CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ TRỌNG
YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH
1.1. Trọng yếu và rủi ro trong kiểm toán tài chính
1.1.1. Trọng yếu trong kiểm toán tài chính
Theo Từ điển Kinh tế - Kinh doanh Anh – Việt: “Trọng yếu là một phạm
trù dùng để chỉ những thông tin có ý nghĩa đủ để cần có sự thể hiện riêng biệt
trong nghiệp vụ kế toán. Viện Kiểm toán Anh và xứ Wales giải thích: một sự
việc được coi là trọng yếu nếu việc không bị tiết lộ, trình bày sai hay bỏ qua
nó có thể làm cho người kiểm toán đi đến một nhận xét, kết luận lệch lạc”
(13, 669)
.
Như vậy, “trọng yếu” trước hết là một “phạm trù” cần phải được nhận thức trong
quá trình ra quyết định. Thông tin được coi là “trọng yếu” khi thông tin đó phải
có “ý nghĩa đủ để cần có sự thể hiện riêng biệt trong nghiệp vụ kế toán”. Nếu
không có “sự thể hiện riêng biệt trong nghiệp vụ kế toán” hoặc thông tin “không
được tiết lộ, trình bày hay bỏ qua” sẽ làm ảnh hưởng trực tiếp đến quyết định của
người sử dụng thông tin. Như vậy, yếu tố cơ bản để đánh giá một thông tin là
“trọng yếu” khi thông tin đó phải là cơ sở, nền tảng trong quá trình ra quyết định,
hay nói cách khác thông tin đó phải là thông tin then chốt, chủ yếu.
Từ điển Thuật ngữ Kế toán – Kiểm toán Anh – Việt ghi: “Trọng yếu là một
phạm trù dùng để chỉ vai trò then chốt của các thông tin mà nếu bỏ qua hoặc
hiểu sai nó có thể gây ảnh hưởng đối với quyết định của người sử dụng báo cáo
tài chính. Tính trọng yếu thường được xem xét cả về mặt định tính và định lượng
của sai phạm”
(4, 203)
. Khái niệm này đã chỉ ra quá trình đánh giá tính trọng yếu
cần phải được xem xét toàn diện trên cả “mặt định lượng và định tính của sai

yếu” theo nhiều cách khác nhau:
Văn bản Số 2 của Hội đồng Chuẩn mực Kế toán tài chính Mỹ (FASB 2):
“Trọng yếu được định nghĩa là mức độ lớn của điều bị bỏ sót hay sai phạm của
thông tin kế toán do các tình huống xung quanh, có khả năng làm cho sự phán
xét của một người hiểu biết dựa trên thông tin đó có thể bị thay đổi hoặc bị
ảnh hưởng bởi điều bị bỏ sót”
(3, 175)
. Căn cứ vào khái niệm này có thể nhận
định cơ sở để đánh giá “trọng yếu” là “mức độ lớn của điều bị bỏ sót hay sai
phạm của thông tin kế toán” nhưng “mức độ lớn” đó phải đủ làm thay đổi “sự
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 5 Đại học KTQD
phán xét của một người hiểu biết dựa trên thông tin đó”. Khái niệm này đã
hàm ý rằng “mức độ lớn của điều bị bỏ sót hay sai phạm của thông tin kế
toán” không cố định, tức là “trọng yếu” phải được xem xét trên cả mặt chất
lượng, số lượng và tromg mối quan hệ với “các tình huống xung quanh”.
Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế Số 320 và Chuẩn mực Kiểm toán Việt
Nam Số 320 – “Tính trọng yếu trong kiểm toán” định nghĩa như sau: “Thông
tin là trọng yếu nếu việc bỏ sót hoặc sai sót của thông tin đó có thể ảnh hưởng
tới quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính. Tính trọng yếu
phụ thuộc vào mức độ quan trọng của các khoản mục hay sai sót được đánh
giá theo bối cảnh cụ thể tạo ra việc bỏ sót hoặc sai sót đó. Vì thế tính trọng
yếu là một ngưỡng hoặc một điểm định tính cơ bản của một thông tin hữu ích
cần phải có. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét trên cả phương
diện định lượng và định tính”
(8, 12)
. Định nghĩa này đã chỉ ra sự phụ thuộc của
tính trọng yếu vào bản chất của các khoản mục và cũng đã đề cập một phần
tới mối quan hệ về mặt số lượng giữa tính trọng yếu với độ lớn của điều bị bỏ sót.
Nguyên tắc Kiểm toán Quốc tế Số 25, Mục 05 quy định: “Trọng yếu là

loại các tài khoản.
- Xác định tính hợp lý của việc trình bày và sự thể hiện xác đáng trong
các thông tin tài chính”
(9, 247)
.
Khái niệm trọng yếu đã khẳng định trọng yếu cần phải được xác định
trên hai mặt định tính và định lượng. Vì vậy tính trọng yếu được biểu hiện
trên hai phương diện như sau:
Thứ nhất, Tính trọng yếu biểu hiện qua quy mô của khoản mục, nghiệp vụ:
Quy mô của một sai phạm trên khoản mục, nghiệp vụ là một nhân tố
quan trọng để xác định tính trọng yếu của sai sót. Trong lĩnh vực kiểm toán,
kiểm toán viên luôn mong muốn có một chỉ dẫn ban hành để định hướng rõ,
cụ thể về mặt lượng đối với tính trọng yếu. Tuy nhiên, do việc xác định tính
trọng yếu mang tính chủ quan, óc xét đoán nghề nghiệp cao nên khó có thể ấn
định con số cụ thể về tầm cỡ cho khoản mục cốt yếu của đối tượng kiểm toán
nhất là khi có yếu tố tiềm ẩn.
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 7 Đại học KTQD
Xét theo sự ảnh hưởng của các khoản mục, nghiệp vụ đối với việc đưa ra
ý kiến đánh giá của kiểm toán viên, có hai mức độ khác nhau về quy mô của
khoản mục, nghiệp vụ tác động đến việc xác định tính trọng yếu:
Một là, Một khoản mục, nghiệp vụ sai phạm với quy mô nhỏ không ảnh
hưởng đến việc ra quyết định của người sử dụng thông tin trên báo cáo tài
chính thì được coi là không trọng yếu.
Hai là, Một khoản mục, nghiệp vụ sai phạm với quy mô lớn, ảnh hưởng
đến việc ra quyết định của người sử dụng thông tin trên báo cáo tái chính thì
được coi là trọng yếu.
Kiểm toán viên khi xem xét vấn đề quy mô của đối tượng kiểm toán
thường quan tâm tới quy mô tương đối hơn quy mô tuyệt đối. Quy mô tương
đối là mối quan hệ tương quan giữa đối tượng cần đánh giá với một số gốc.

(các báo cáo tài chính, tài liệu kế toán hay thực trạng tài chính), khách thể
kiểm toán (khách hàng trong lĩnh vực công nghiệp, nông nghiệp, thương mại
hay sự nghiệp) và kiểm toán viên cần có sự hiểu biết về tài chính, kế toán,
lĩnh vực hoạt động của khách thể kiểm toán.
Hai là, Quy mô của khoản mục, nghiệp vụ không chỉ xét về quy mô tuyệt
đối mà phải đặt trong mối quan hệ tương đối với toàn bộ đối tượng kiểm toán.
Ba là, Quy mô trọng yếu phụ thuộc vào từng mục tiêu cụ thể của cuộc
kiểm toán. Cùng một quy mô, một số tiền có thể trọng yếu đối với mục tiêu
kiểm toán này nhưng không trọng yếu đối với mục tiêu kiểm toán khác.
Chẳng hạn, đối với mục tiêu quyền và nghĩa vụ, kiểm toán viên luôn xác định
một sự sai phạm không quá lớn của khách hàng trong việc kê khai và nộp
thuế cho Nhà nước là trọng yếu.
Thứ hai, Tính trọng yếu biểu hiện qua bản chất của khoản mục, nghiệp vụ:
Xác định tính trọng yếu trên phương diện quy mô của khoản mục,
nghiệp vụ là cần thiết nhưng chưa đủ, kiểm toán viên phải xem xét trên cả
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 9 Đại học KTQD
phương diện bản chất của khoản mục, nghiệp vụ đó. Theo Nguyên tắc Kiểm
toán Quốc tế Số 25, Mục 07 quy định: “Kiểm toán viên xem lại cả về mặt định
tính và định lượng những sai sót mà mình quan tâm. Vì xét về định tính, các
sai phạm có thể làm nảy sinh các vấn đề liên quan khác. Kiểm toán viên cần
tỉnh táo đề phòng các sai phạm dù nhỏ nhưng có tính dây chuyền, ảnh hưởng
nghiêm trọng đến báo cáo tài chính. Ví dụ một khoản thanh toán không hợp
pháp của một khoản mục tương đối quan trọng có thể coi là một sai lầm
nghiêm trọng nếu sai phạm này có tính dây chuyền dẫn đến các sai phạm về công
nợ, lỗ, tài sản và doanh thu. Một ví dụ khác về sai phạm mang tính định tính: sự
mô tả không đúng đắn, không xác đáng về chế độ kế toán có thể dẫn đến việc
những người sử dụng thông tin tài chính hiểu sai về bản chất của vấn đề”
(9, 247)
.

này sẽ gây ra phản ứng dây chuyền dẫn đến sai sót ở các khoản mục khác, vì
vậy sai sót đó phải bị đánh giá là trọng yếu. Chẳng hạn nếu có sai sót ở khoản
mục chi phí sản xuất sẽ dẫn đến sai sót ở khoản mục hàng tồn kho, khoản mục
giá vốn hàng bán và từ đó dẫn đến sai sót ở khoản mục lợi nhuận. Mặt khác,
các sai sót ở khoản mục lợi nhuận thường bị đánh giá là nghiêm trọng vì nó
liên quan trực tiếp đến nghĩa vụ của doanh nghiệp đối với Nhà nước. Do đó
sai sót ở khoản mục chi phí sản xuất được xác định là trọng yếu.
Hai là, Các khoản mục, nghiệp vụ chứa đựng khả năng gian lận cao:
- Các nghiệp vụ đấu thầu và giao thầu, giao dịch không hợp pháp. Các
giao dịch không hợp pháp luôn bị pháp luật ngăn cấm. Tuy nhiên trong một
số trường hợp, các giao dịch này vẫn thực hiện do sự cố ý gian lận của các
chủ thể. Khi đó gian lận này là đặc biệt nghiêm trọng. Trong thực tế các
nghiệp vụ đấu thầu và giao thầu thường xuyên có gian lận vì có sự móc ngoặc
giữa chủ đầu tư hoặc cơ quan chỉ định thầu với bên nhận thầu nhằm thu lợi
bất chính, do đó sự gian lận này phải luôn được chú ý xem xét trong quá trình
kiểm toán, đặc biệt là kiểm toán công trình xây dựng cơ bản.
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 11 Đại học KTQD
- Các nghiệp vụ về thanh lý tài sản. Nghiệp vụ này sẽ xảy ra gian lận khi
công ty có chính sách bán ưu đãi tài sản thanh lý cho một số đối tượng,
thường là các nhân viên trong công ty. Khi đó thường xảy ra sự gian lận về
tình trạng và giá trị còn lại của máy móc, thiết bị…nhằm định giá thanh lý
thấp, công ty bị thiệt hại còn các đối tượng được mua ưu đãi sẽ hưởng lợi.
- Các nghiệp vụ về tiền mặt. Tiền mặt là loại tài sản có tính thanh khoản cao
nhất nhưng cũng dễ dàng xảy ra gian lận nhất. Quá trình gian lận đối với các
nghiệp vụ tiền mặt phát sinh từ khâu lập chứng từ cho đến khâu thanh toán vì vậy
quản lý tốt tiền mặt là một vấn đề khó khăn. Ngay cả khi kiểm toán viên chứng
kiến quá trình kiểm kê quỹ khi tiến hành kiểm toán, kiểm tra được số lượng và giá
trị của tiền mặt tại quỹ nhưng kiểm toán viên cũng không thể kiểm soát được tính
thời gian của tiền trước khi kiểm kê. Hay nói cách khác, kiểm toán viên không thể

nghiệp vụ này.
- Các khoản mục, chứng từ có sửa chữa. Trong kế toán, việc sửa chữa
các sai sót phải tuân theo những quy tắc nhất định. Mặc dù vậy, kiểm toán
viên vẫn phải luôn nghi ngờ thích đáng về lý do của hành vi sửa chữa. Bởi vì,
chứng từ khoản mục có sửa chữa rất có thể là hành vi gian lận của kế toán
hoặc sự chỉ đạo từ phía ban giám đốc cho kế toán mà không có những căn cứ
hợp lý.
Như vậy để đánh giá toàn diện tính trọng yếu, kiểm toán viên phải xem
xét trên cả mặt định tính và định lượng. Nguyên tắc Kiểm toán Quốc tế Số 25,
Mục 07 quy định: “Kiểm toán viên xem lại cả về mặt định tính lẫn định lượng
những sai sót mà mình quan tâm. Vì xét về định tính, các sai phạm có thể nảy
sinh các vấn đề liên quan khác. Kiểm toán viên cần tỉnh táo đề phòng các sai
phạm dù nhỏ nhưng có tính dây chuyền, ảnh hưởng nghiêm trọng đến báo cáo
tài chính”
(9, 247)
. Tất cả khoản mục, nghiệp vụ mang tính bản chất của đối
tượng kiểm toán đều liên quan trực tiếp đến quá trình nhận thức đúng đắn và
đầy đủ về đối tượng kiểm toán, từ đó đưa ra ý kiến kiểm toán. Do đó, về
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 13 Đại học KTQD
nguyên tắc, kiểm toán viên không được bỏ sót khoản mục, nghiệp vụ nào.
Tuy nhiên, kiểm toán viên vẫn có xu hướng tập trung nhiều hơn vào các
khoản mục có sai sót hệ trọng hay khoản mục chứa đựng khả năng gian lận
cao. Bản thân khái niệm trọng yếu tự nó đã đặt ra yêu cầu xác định nội dung
kiểm toán với nguyên tắc không được bỏ sót các khoản mục có quy mô lớn và
có tính hệ trọng. Nếu vi phạm nguyên tắc này thì rủi ro kiểm toán sẽ xảy ra nhiều
hơn và không thể kiểm soát.
1.1.2. Rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính
Trong kiểm toán nói chung và kiểm toán tài chính nói riêng, rủi ro kiểm
toán là khái niệm quen thuộc gắn liền với trách nhiệm của kiểm toán viên. Vì

toán Quốc tế Số 400 và Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 400 – “Đánh giá
rủi ro và kiểm soát nội bộ” đã đưa ra định nghĩa về rủi ro kiểm toán như sau:
“Rủi ro kiểm toán là rủi ro do kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý
kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có
những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán bao gồm 3 bộ phận: rủi ro tiềm
tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện”
(6, 78)
. Định nghĩa này không những
chỉ ra bản chất mà còn chỉ ra các bộ phận của rủi ro kiểm toán.
Như vậy, rủi ro kiểm toán là khả năng mà kiểm toán viên đưa ra ý kiến
không xác đáng về đối tượng được kiểm toán. Trong thực tế, rủi ro kiểm toán
luôn tồn tại ngay cả khi kiểm toán viên đã lập kế hoạch kiểm toán rất chu đáo.
Kiểm toán viên chỉ có thể kỳ vọng một mức độ rủi ro chấp nhận được để đảm
bảo hợp lý các sai sót trọng yếu không xảy ra. Vì vậy khái niệm rủi ro kiểm
toán mong muốn thường được sử dụng nhiều hơn khái niệm rủi ro kiểm toán.
Xác định rủi ro kiểm toán mong muốn là việc cần thiết và quan trọng của
mọi cuộc kiểm toán. Việc xác định rủi ro kiểm toán mong muốn đồng thời là
cơ sở để kiểm toán viên xác định mức trọng yếu có thể chấp nhận được. Rủi
ro kiểm toán được xác định trước khi lập kế hoạch kiểm toán và trước khi
thực hiện kiểm toán nhằm các mục đích:
- Tìm hiểu và đánh giá thông tin sơ bộ về khách hàng để có chiến lược
chung đối với khách hàng và việc thực hiện hợp đồng kiểm toán.
- Phục vụ trực tiếp cho việc lập kế hoạch kiểm toán cụ thể.
- Hỗ trợ và kết hợp với việc đánh giá tính trọng yếu.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 400 – “Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ”, Mục 08 có quy định: “Rủi ro kiểm toán được xác định trước khi lập
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 15 Đại học KTQD
kế hoạch và thực hiện kiểm toán”
(6, 78)

Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 16 Đại học KTQD
quá trình đánh giá hiệu quả rủi ro kiểm toán là vấn đề mà tất cả các kiểm toán
viên đều mong muốn. Mục 07 Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 –
“Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ” và Nguyên tắc Kiểm toán Quốc tế số 19
– “Lấy mẫu kiểm toán” đều khẳng định: “Rủi ro kiểm toán gồm ba bộ phận:
rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện”
(6, 78)
. Để phục vụ cho quá
trình đánh giá rủi ro kiểm toán, các nhà chuyên môn thường sử dụng mô hình
sau để biểu diễn mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán với các bộ phận cấu thành:
Mô hình (1): AR = IR x CR x DR
Mô hình này được kiểm toán viên sử dụng để đánh giá tính hợp lý của kế
hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên có thể sử dụng mô hình này để điều chỉnh
rủi ro phát hiện (DR-Detected Risk) dựa trên các loại rủi ro khác đã được
đánh giá nhằm đạt được rủi ro kiểm toán ở mức thấp mà kiểm toán viên kỳ
vọng. Có thể xét ví dụ minh họa sau:
Kiểm toán viên chuẩn bị tiến hành một cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên
kỳ vọng rủi ro kiểm toán ở mức tương đối thấp, khoảng 0,03 (có nghĩa là bình
quân có khoảng 3% các quyết định của kiểm toán viên là không xác đáng).
Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đã được kiểm toán viên đánh giá dựa trên
kinh nghiệm, óc xét đoán nghề nghiệp và có minh chứng cụ thể. Giả sử kiểm toán
viên cho rằng lĩnh vực kinh doanh của khách hàng tiềm ẩn nguy cơ rủi ro cao nên
rủi ro tiềm tàng (IR-Inherent Risk) được đánh giá ở mức 0,9 và hệ thống kiểm
soát nội bộ của doanh nghiệp hoạt động hữu hiệu nhưng với thái độ nghi ngờ
thích đáng, kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát (CR-Controled Risk) ở mức
0,7. Khi đó kiểm toán viên phải điều chỉnh sao cho rủi ro phát hiện (DR) không
vượt quá mức 0,047 để đảm bảo rủi ro kiểm toán ở mức 0,03 như kỳ vọng.
Mô hình (1) ít được sử dụng vì rủi ro kiểm toán thường được kiểm toán
viên xác định trước và khó thay đổi trong một cuộc kiểm toán. Do vậy, kiểm

kiểm toán theo tiêu chuẩn của từng công ty kiểm toán và được gọi là rủi ro
kiểm toán mong muốn (DAR-Designed Audit Risk). Vì vậy mô hình (2)
thường được thể hiện dưới dạng:
DR =
DAR
IR x CR
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 18 Đại học KTQD
Mặc dù mô hình rủi ro kiểm toán có tác dụng trợ giúp kiểm toán viên
trong việc lập kế hoạch kiểm toán nhưng việc sử dụng các mô hình này vẫn
có các hạn chế nhất định:
Thứ nhất, Mặc dù kiểm toán viên có nỗ lực rất cao trong việc đánh giá
rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát song quá trình đánh giá này vẫn mang tính
chủ quan và óc xét đoán nghề nghiệp nên giá trị đánh giá chỉ xấp xỉ bằng thực tế.
Thứ hai, Mô hình rủi ro kiểm toán là mô hình có tính chất kế hoạch (thể
hiện rõ nhất là rủi ro kiểm toán mong muốn luôn được dự kiến trước), do vậy
mô hình tất yếu có những hạn chế trong việc đánh giá kết quả kiểm toán. Khi
các rủi ro được đánh giá và theo đó kế hoạch kiểm toán được xây dựng, các
thành phần của kế hoạch đối với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát không
được thay thế dựa trên bằng chứng kiểm toán đã thu thập. Nếu bằng chứng
kiểm toán chỉ rõ sai sót cao hơn mức có thể chấp nhận không tồn tại, số lượng
ghi sổ của bộ phận được chấp nhận. Tuy vậy, nếu bằng chứng kiểm toán chỉ
rõ có sự hiện diện của các sai sót cao hơn mức có thể chấp nhận được, mô
hình phải bị phá vỡ và các thể thức cần thiết sẽ được thực thi để nhận diện và
lượng hoá các sai số hiện có ở mức chắc chắn cao hơn.
Trong một cuộc kiểm toán, rủi ro không bao giờ được loại trừ một cách
chắc chắn. Vì vậy khái niệm rủi ro kiểm toán mong muốn thể hiện mức độ kỳ
vọng của kiểm toán viên đối với một mức rủi ro có thể chấp nhận được. Rủi
ro kiểm toán mong muốn được xác định một cách chủ quan theo kinh nghiệm
và óc xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Khi kiểm toán viên cho rằng

để đo lường quy mô hoạt động của khách hàng. Thông thường, chỉ tiêu tổng
thu nhập hoặc tổng tài sản được sử dụng phổ biến hơn cả. Khi quy mô của
công ty khách hàng càng lớn, hoạt động kinh doanh càng rộng rãi thì số lượng
người sử dụng báo cáo tài chính của công ty làm cơ sở ra quyết định càng
tăng. Mặt khác, nếu có sai phạm xảy ra trong việc trình bày báo cáo tài chính
của công ty khách hàng thì với một quy mô tương đối nhỏ cũng có thể gây ra
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 20 Đại học KTQD
một quy mô tuyệt đối lớn. Do vậy xu hướng phổ biến là rủi ro kiểm toán
mong muốn phải càng giảm khi quy mô của khách hàng càng tăng.
Hai là, Sự phân phối quyền sở hữu. Khi quyền sở hữu công ty thuộc về
nhiều người thì gian lận và các sai phạm trọng yếu khó xảy ra. Những người
sử dụng thông tin bên ngoài thường tin tưởng vào các báo cáo tài chính của
công ty sở hữu tập thể hơn của công ty sở hữu cá nhân. Do vậy trong quá
trình kiểm toán, kiểm toán viên có thể đặt một mức rủi ro kiểm toán mong
muốn đối với công ty sở hữu tập thể cao hơn đối với công ty sở hữu cá nhân.
Ba là, Bản chất và quy mô của công nợ. Bản chất và quy mô của công nợ
có liên quan đến tính hoạt động liên tục của công ty khách hàng. Khi các báo
cáo tài chính có một số lượng lớn các khoản công nợ thì chúng có khả năng
được sử dụng rộng rãi hơn bởi những chủ nợ thực tế. Về bản chất, các khoản
nợ nhà cung cấp thường ít nghiêm trọng hơn các khoản vay nợ. Vì vậy khi
kiểm toán khách hàng có nhiều khoản vay nợ với quy mô lớn, kiểm toán viên
phải đặt mức rủi ro kiểm toán mong muốn thấp hơn khi kiểm toán công ty
khách hàng có nhiều khoản nợ nhà cung cấp có quy mô nhỏ.
Thứ hai, Kiểm toán viên phải xem xét khả năng khách hàng sẽ gặp khó
khăn tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được phát hành. Nếu kiểm toán viên
thu thập được những thông tin minh chứng cho tình trạng khách hàng sẽ gặp
khó khăn sau khi báo cáo kiểm toán phát hành thì rủi ro kiểm toán mong
muốn phải được dự kiến ở mức độ thấp hơn để có thể bù đắp các rủi ro kinh
doanh có thể phát sinh sau này. Tuy nhiên, việc dự đoán khả năng gặp khó

dọa khả năng hoạt động liên tục của công ty trong tương lai. Đặc biệt, nếu
công ty gia tăng quá nhanh các khoản nợ ngắn hạn thì tình trạng khó khăn của
công ty sau khi phát hành báo cáo kiểm toán phải được kiểm toán viên dự
kiến để giảm rủi ro kiểm toán mong muốn xuống mức thích hợp.
Bốn là, Bản chất hoạt động kinh doanh của khách hàng. Do tính chất đặc
thù, một số lĩnh vực kinh doanh tồn tại nhiều rủi ro tiềm ẩn. Do vậy, các
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 22 Đại học KTQD
doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực này có rủi ro kinh doanh cao hơn. Có
thể thấy một ví dụ điển hình qua các công ty kinh doanh bất động sản ở Việt
Nam hiện nay. Khi thị trường nhà đất đang đóng băng, nguy cơ gặp khó khăn
của các công ty này là điều không tránh khỏi và kiểm toán viên cần xem xét
để đưa ra rủi ro kiểm toán mong muốn.
Năm là, Năng lực và đạo đức kinh doanh của ban giám đốc. Nếu ban
giám đốc có đạo đức kinh doanh và có năng lực đối phó với những rủi ro kinh
doanh tiềm tàng thì tình trạng khó khăn của doanh nghiệp sẽ giảm xuống.
Ngược lại, nếu ban giám đốc có những biểu hiện tham nhũng và khả năng
lãnh đạo, điều hành yếu kém thì tình trạng khó khăn của doanh nghiệp phải
được kiểm toán viên dự đoán trước. Kiểm toán viên cũng phải xem xét việc
thay đổi ban giám đốc, khả năng thích ứng với công việc của ban giám đốc
mới trong quá trình xét đoán của mình.
Như vậy không chỉ dựa vào kinh nghiệm và óc xét đoán nghề nghiệp,
kiểm toán viên còn phải xem xét mức độ mà theo đó những người sử dụng
thông tin bên ngoài tin vào báo cáo tài chính và khả năng khách hàng sẽ gặp
khó khăn sau khi phát hành báo cáo kiểm toán để có thể dự kiến một mức rủi
ro kiểm toán hợp lý.
Để đánh giá ảnh hưởng của các rủi ro thành phần đến rủi ro kiểm toán,
kiểm toán viên phải xem xét từng rủi ro sau:
Thứ nhất, Kiểm toán viên phải xem xét rủi ro tiềm tàng (IR). Theo Từ điển
Thuật ngữ Kiểm toán – Kế toán Anh – Việt: “Rủi ro tiềm tàng là khả năng báo

Cả hai khái niệm này mới chỉ đề cập đến rủi ro tiềm tàng trên phương
diện số dư tài khoản và bản chất của các loại nghiệp vụ mà chưa đề cập đến
rủi ro tiềm tàng trên phương diện báo cáo tài chính. Tuy nhiên, khi đánh giá
rủi ro tiềm tàng kiểm toán viên phải đánh giá trên cả phương diện số dư tài
khoản, bản chất nghiệp vụ và phương diện báo cáo tài chính.
Như vậy rủi ro tiềm tàng là khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu trong
bản thân đối tượng kiểm toán. Mức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào lĩnh vực
kinh doanh, loại hình kinh doanh và năng lực, trình độ của khách thể kiểm
toán. Kiểm toán viên chỉ có thể nhận thức và đánh giá rủi ro tiềm tàng chứ
không thể thay đổi rủi ro tiềm tàng.
Mô hình kiểm toán thứ hai (mô hình (2)) cho thấy mối quan hệ chặt chẽ
giữa rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Việc đưa rủi ro tiềm tàng vào mô
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44
Luận văn tốt nghiệp đại học 24 Đại học KTQD
hình kiểm toán là một trong những vấn đề quan trọng của kiểm toán, điều đó
trợ giúp kiểm toán viên dự đoán những khoản mục trên báo cáo tài chính có
khả năng sai sót nhiều nhất. Rủi ro tiềm tàng mang tính cố hữu, không phụ
thuộc vào ý muốn của kiểm toán viên. Để đánh giá rủi ro tiềm tàng, kiểm toán
viên phải xem xét nhiều yếu tố liên quan. Rủi ro tiềm tàng tỷ lệ thuận với số
lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập.
Thứ hai, Kiểm toán viên phải xem xét rủi ro kiểm soát (CR). Rủi ro
kiểm soát là khả năng mà hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng kiểm
toán không phát hiện, ngăn ngừa và sửa chữa kịp thời các sai phạm trọng yếu
hoặc gian lận. Nguyên tắc Kiểm toán Quốc tế Số 25, Mục 14 quy định: “Rủi
ro kiểm soát là rủi ro do xác định sai, có thể xảy ra với một số dư tài khoản
hoặc một loại nghiệp vụ và có thể là sai sót nghiêm trọng. Những sai sót này xảy
ra đơn lẻ hoặc có thể kết hợp với các sai sót của các số dư, các nghiệp vụ khác
mà hệ thống kiểm soát nội bộ đã không ngăn chặn hoặc không phát hiện kịp
thời. Rủi ro kiểm soát sẽ luôn xuất hiện và khó tránh khỏi vì những hạn chế có
tính bản chất của bất cứ hệ thống kiểm soát nội bộ nào”

ra các sai sót hiện có trong số dư tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ. Những sai
sót này có thể là nghiêm trọng xảy ra đơn lẻ hoặc có thể kết hợp với các sai
sót trong các số dư, các loại nghiệp vụ khác”
(9, 250)
.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 400 – “Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ”, Mục 06 ghi: “Rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong
từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc
tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán
không phát hiện được”
(6, 77)
.
Như vậy trong các rủi ro thành phần, rủi ro phát hiện là loại rủi ro duy
nhất mà kiểm toán viên có thể tác động. Mức độ rủi ro phát hiện có quan hệ
trực tiếp đến phạm vi và phương pháp kiểm toán sẽ thực thi trong quá trình
kiểm toán. Phạm vi kiểm toán càng rộng, các phương pháp kiểm toán càng
thích hợp và chặt chẽ, công việc kiểm toán càng được tuân thủ theo các
Chuẩn mực và Nguyên tắc Kiểm toán, mức độ rủi ro phát hiện sẽ giảm xuống
nhưng vẫn tồn tại mặc dù có kiểm tra chi tiết 100% số dư tài khoản hoặc loại
nghiệp vụ. Trường hợp ngược lại, khi kiểm toán viên lựa chọn các phương
Vũ Thị Huy Kiểm toán 44