SO SÁNH KẾ TOÁN VIỆT NAM VÀ KẾ TOÁN QUỐC TẾ
(COMPARING BETWEEN VIETNAMESE ACCOUNTING AND
INTERNATIONAL ACCOUNTING)
Đối tượng chương:
1.Tổng quan về Hệ thống kế toán Việt Nam và các Chuẩn mực kế toán quốc tế
(Overview of Vietnamese accounting system & International Accounting Standards)
2.Tổng quan về sự khác nhau giữa VAS và IAS/IFRS
(Overview of the differences between VAS & IAS/IFRS)
3.So sánh bảng cân đối kế toán theo IAS/IFRS và VAS
(IAS/IFRS & VAS balance sheet compared)
4.So sánh báo cáo kết quả theo IFRS và VAS (IFRS and IAS Income statement compared)
5.So sánh báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo IFRS và VAS
(Comparing IFRS and VAS statement of cash flows)
6.So sánh bản thuyết minh báo cáo tài chính theo IFRS và VAS (Comparing IFRS và VAS
notes to financial statements)
7.Ví dụ chuyển đổi báo cáo tài chính từ VAS sang IFRS
(Example: converting financial statements from VAS to IFRS)
***
1. Tổng quan về Hệ thống kế toán Việt Nam và các chuẩn mực kế toán quốc tế
(Overview of Vietnamese accounting system & international accounting standards)
1.1.
Hệ thống các chuẩn mực kế toán quốc tế (IASs/IFRSs)
Xem chi tiết mục 1.4 chương 2 “các hệ thống điều chỉnh công tác kế toán”
1.1.1.Sự ra đời của IASs/IFRSs
Các chuẩn mực kế toán quốc tế (International accounting standards, IASs) được soạn thảo
bởi Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế, IASB (International accounting standards
board). IASB được thành lập năm 1973 tại London để hoàn thiện và làm hài hòa các báo cáo tài
chính. IASB soạn thảo các IASs thông qua một quá trình quốc tế mà chứng liên quan đến các kế
toán chuyên nghiệp toàn cầu, những người lập và sử dụng các báo cáo tài chính, và các cơ quan
Việc sử dụng IASs/IFRS trên thế giới
- Tất cả các công ty niêm yết ở các nước thành viên EU phải sử dụng IASs/IFRS trong các
báo cáo tài chính hợp nhất từ năm 2005
- Rất nhiều quốc gia sử dụng hệ thống kế toán quốc tế như Singapore, HongKong, úc,
Newzeland, Anh.
- Trong xu thế toàn cầu hóa thị trường tài chính ngày nay rất nhiều quốc gia phải cải tiến
hệ thống thuế của họ để phù hợp với IASs/IFRS đến mức độ sự khác biệt gần như rất ít như
Nhật Bản, Hàn Quốc với các nước trong khu vực Đài Loan, Malaysia, Thailand.
- Thị trường chứng khoán, Newyork Mỹ chấp nhận các công ty sử dụng IFRSs tuy nhiên
có yêu cầu thêm bảng điều hòa so với nguyên tắc kế toán Mỹ được thừa nhận chung-US
GAAP, nó rất tương thích với IFRSs nhưng rất nhiều quy định chi tiết.
1.2.
Hệ thống chế độ kế toán Việt Nam (Vietnamese accounting regime)
1.2.1. Tổng quan với hệ thống kế toán Việt Nam
(Overview of Vietnamese accounting system)
Hệ thống chế độ kế toán Việt Nam theo góc độ chuyên gia ngành bao gồm (1) Hệ thống tài
khoản kế toán, (2) Hệ thống báo cáo tài chính, (3) Hệ thống sổ kế toán và (4) Hệ thống
chứng từ kế toán..
Về góc độ pháp luật, chúng ta có (1) Luật kế toán, (2) Hệ thống các chuẩn mực kế toán Việt
Nam (VASs), (3) Các thông tư hướng dẫn và (4) các quyết đinh của bộ trưởng Bộ Tài Chính
liên quan đến các quy đinh về hệ thống kế toán.
1.2.2. Hệ thống các chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS)
Từ năm 2001 đến cuối năm 2006 Bộ Tài Chính đã ban hành 26 VASs và các thông tư hướng
dẫn các chuẩn mực. Các VAS về cơ bản giống như các IAS vì phần lớn nó được dịch từ các
2
nó mang tính hướng dẫn không bắt buộc. Trên thực tế đó là một bộ các báo cáo tài chính, báo
cáo quản trị và việc giải thích các chỉ tiêu của các báo cáo đó.
Tóm lại những vấn đề mang tính hình thức bên ngoài, chế độ kế toán Việt Nam mang tính
bắt buộc rất cao.
2.2. IAS có bộ khung khái niệm và tính thống nhất cao giữa các chuẩn mực
(Xem chi tiết chương 6 “Bộ khung của IASB và VAS”). VAS còn nhiều vấn đề chưa rõ ràng,
thiếu nhiều vấn đề và đặc biệt là còn mâu thuẫn giữa các chuẩn mực. Ví dụ trong VAS 01
chuẩn mực chung đưa ra yêu cầu của kế toán như Đầy đủ; Kịp thời; Có thể so sánh nhưng
trong các chuẩn mực khác về việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng giảm giá
chứng khoán, hay các điều chỉnh lãi lỗ phần của nhà đầu tư trong các công ty liên kết, liên
doanh và các sự kiện phát sinh sau ngày của bảng cân đối kế toán lại điều chính vào cuối
năm. Nghĩa là các báo cáo niên độ doanh nghiệp không phải điều chỉnh các vấn đề trên.
Do vậy nếu các sự kiện này phát sinh trong các kỳ báo cáo giữa niên độ, nhưng không ghi
nhận trong báo cáo này mà đợi cho đến cuối năm. Tương tự như vậy, theo VAS các báo cáo
3
tài chính hợp nhất cũng chỉ bắt buộc vào cuối năm, trong các báo cáo giữa niên độ không bắt
buộc phải hợp nhất mà chỉ công bố báo cáo riêng của công ty mẹ. Năm 2008 có tình huống
thực tế đã phát sinh là Công ty mẹ VINASHINETRO có kết quả kinh doanh rất tốt, nhưng
công ty con 100% vốn của nó là Đại Nam có kết quả kinh doanh và tình hình tài chính rất
xấu. Theo VAS, trong năm tập đoàn này chỉ công bố các báo cáo tài chính giữa niên độ của
công ty mẹ với kết quả kinh doanh rất tốt, giá cổ phiếu của tập đoàn này tăng vùn vụt. Cuối
năm khi buộc phải công bố báo cáo tài chính hợp nhất với kết quả kinh doanh rất kém, giá cổ
phiếu của tập đoàn đã giảm rất mạnh. Điều này có phù hợp với nguyên tắc nhất quán, với
yêu cầu trung thực, đầy đủ, kịp thời và được đưa ra trong chuẩn mực chung VAS 01?
2.3. Sự khác nhau về hệ thống tài khoản
( Comparing between chart of accounts)
Có sự khác nhau giữa chế độ kế toán Việt Nam và thông lệ quốc tế về hệ thống tài khoản.
4
công ty đầu tư ngắn hạn bị giảm so với giá vốn, kế toán ghi điều chỉnh theo giá thị trường và
ghi vào tài khoản “lỗ chưa thực hiện từ các khoản đầu tư cổ phiếu” không ghi vào tài khoản
“chi phí tài chính” như của VAS.
Hầu hết những người đã được học và/hoặc làm theo các hệ thống kế toán quốc tế hay mang
tính thông lệ quốc tế (như US GAAP) đều cho rằng Hệ thống tài khoản kế toán thống nhất
của Việt Nam chỉ nên mang tính hướng dẫn. Nếu công ty không quan tâm nhiều đến hệ
thống thông tin quản trị, có thể sử dụng hệ thống tài khoản thống nhất. Những công ty cần
nhiều thông tin quản trị, hệ thống tài khoản kế toán thống nhất của Việt Nam không đáp ứng
được. Các công ty phải xây dựng lại hệ thống tài khoản kế toán, nhưng một điều khó cho các
doanh nghiệp này là họ vẫn phải dùng hệ thống tài khoản kế toán thống nhất làm bộ khung.
Điều đó làm cho hệ thống tài khoản kế toán của doanh nghiệp trở nên phức tạp, rắc rối hơn
rất nhiều và gây khó khăn cho doanh nghiệp.
Hiện tại, các công ty muốn có một hệ thống tài khoản hiệu quả cần phải thiết kế riêng cho
mình một hệ thống tài khoản dựa trên hệ thống tài khoản thống nhất và các nhu cầu thông tin
quản trị nội bộ của công ty. Hệ thống tài khoản kế toán phải đáp ứng được yêu cầu của không
những các báo cáo tài chính cho các nhà đầu tư theo chế độ kế toán Việt Nam mà điều quan
trọng là các báo cáo quản trị nội bộ của công ty. Để hiểu sâu thêm về một hệ thống tài khoản
kế toán có hiệu quả cao, bạn hãy tham khảo ở phần 1.4 và 2.2 chương 8 “Hệ thống thông tin
kế toán” và phần phụ lục của chương 8 “Hệ thống tài khoản cho báo cáo kết quả” của một
công ty hàng tiêu dùng nhanh.
2.3.2. Tên gọi của tài khoản kế toán
- Theo thông lệ quốc tế tên gọi tài khoản chính là tên gọi ngắn gọn của số dư tài khoản hay
chỉ tiêu cầu quản lý. Ví dụ để quản lý tài sản cố định chúng ta cần thông tin nguyên giá
TSCĐ và khấu hao lũy kế TSCĐ. Trong chế độ kế toán Việt Nam hiện chúng ta gọi là hao
mòn TSCĐ. Tên gọi đầy đủ của nó theo thông lệ quốc tế “Khấu hao lũy kế” (Accumulated
depreciation)
- Không nên ghép chung nhiều chỉ tiêu khác nhau vào chung một tài khoản . Trong công
= Doanh thu ròng hay thuần * (Net Sales Revenue)
120.000
(* Doanh thu ròng không phải là một tài khoản riêng việt)
Bởi vậy số dư các tài khoản Chiết khấu bán hàng. Hàng bán bị trả lại và hàng bán giảm giá
cuối kỳ khóa sổ được chuyển thẳng ghi Nợ vào tài khoản Xác định kết quả, không chuyển
vào tài khoản doanh thu. Tài khoản doanh thu chỉ phản ánh doanh thu gộp. Bút toán khóa
sổ các tài khoản này như sau:
Nợ 911 Xác định kết quả (Income summary )
Có 521 Chiết khấu hàng bán (Sales Discounts)
10.000
4.000
Có 531/532 Hàng bán bị trả lại và giảm giá (Sales returned & allowances) 6.000
Như vậy tài khoản xác định kết quả thực thụ là một bản tóm lược kết quả (Income Statement)
nó có đủ doanh thu gộp, các khoản khấu trừ doanh thu và do vậy ta tính ra được doanh thu
ròng.
Theo chế độ kế toán Việt Nam, phần hệ thống tài khoản kế toán thống nhất. Số dư các
tài khoản chiết khấu và giảm giá, cuối kỳ được kết chuyển trực tiếp ghi Nợ TK Doanh thu
để ghi giảm doanh thu. Như vậy số dư tài khoản doanh thu là số tiền doanh thu ròng chứ
không phải là doanh thu gộp. Báo cáo kết quả kinh doanh cần trình bày doanh thu gộp và
cả các khoản giảm trừ doanh thu, lúc đó kế toán viên lại phải cần một số kỹ thuật để lấy số
dư các tài khoản này trước khi nó được chuyển vào tài khoản doanh thu.
2.4. Có được ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có trong cùng một định khoản kế toán?
- Thông lệ quốc tế: Cho phép nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có trong cùng một định
khoản, tuy nhiên không nên lạm dụng việc ghi nhiều Nợ đối ứng với nhiều Có để mất đi tính
rõ ràng của kế toán. Khái niệm ghi sổ cái một tài khoản, phải có tài khoản đối ứng cho mỗi
14.700
Nợ 622 Lương- CP nhân công trực tiếp (Salary- Direct Labour Cost)
20.000
Nợ 6411 Ngoài giờ- Chi phí bán hàng (Overtime- Selling Expense)
914
Nợ 6421 Ngoài giờ- CP QLDN (Overtime-General & Adm. Expense)
752
Nợ 6271 Ngoài giờ-CPSX chung (Overtime-Factory Overhead)
551
Nợ 622 Ngoài giờ-CPNC trực tiếp (Overtime-Direct Labour Cost)
Có 3335 Thuế thu nhập cá nhân phải nộp (Employee Income Tax payable)
1.154
695
Có 3383 BHXH phải nộp (Social Insurance Payable) 5%
3.425
Có 3384 BHYT phải nộp (Health Insurance Payable) 1%
IAS hay IFRS chỉ quy định về các báo cáo tài chính, không quy định về hệ thống sổ kế
toán (cũng như hệ thống tài khoản và hệ thống chứng từ kế toán) vì nó là phương tiện kế toán
7
để đáp ứng được đầu ra là các báo cáo tài chính. Các phương tiện này rất đa dạng và phong
phú nên không thể quy định thống nhất, các doanh nghiệp thường học hỏi các thực tế kế toán
tốt nhất để áp dụng một cách hiệu quả vào tình hình thực tế của doanh nghiệp mình. Công
việc đúc kết thực tế kế toán tốt nhất thường là các học giả kế toán.
Hệ thống các sổ kế toán theo thông lệ quốc tế được trình bày chi tiết ở chương 8 “Hệ thống
thông tin kế toán” (Accounting information system). Một hệ thống sổ kế toán làm bằng tay
hiệu quả thường gồm các sổ nhật ký như sau:
(1) Sổ Nhật ký bán hàng (The Sales Journal)
(2) Sổ Nhật ký thu tiền (The Cash Receipt Journal)
(3) Sổ Nhật ký mua (The Purchase Journal)
(4) Sổ Nhật ký chi tiền (The Cash Payment Journal)
(5) Sổ Nhật ký chung (The General Journal)
(6) Sổ cái và sổ phụ hay sổ chi tiết (General & subsidiary ledger) có ở tất cả các hình thức sổ
kế toán
Hệ thống kế toán máy thường bố trí các module về cơ bản giống như hệ thống kế toán trình
bày ở chương 8
Trong chế độ kế toán Việt Nam, phần sổ sách có trình bày 5 hình thức sổ kế toán đó là (1)
Chứng từ ghi sổ, (2) Nhật ký chung, (3) Nhật ký sổ cái và (4) Nhật ký chứng từ và (5) kế toán
trên máy vi tính. Trong chế độ chỉ đưa ra một cách ngắn gọn không có ví dụ hướng dẫn do
vậy khó có thể thực hiện theo. Tác giả thiết nghĩ phần quy định về sổ sách chỉ mang tính
hướng dẫn không nên bắt buộc.
3. So sánh bảng cân đối kế toán theo IFRS và VAS
mua bán hàng hóa phải được tác biệt với dòng
tiền từ các hoạt động đầu tư như mua bán
TSCĐ, tài sản tài chính. (Xem phần báo cáo
lưu chuyển tiền tệ)
VAS: Không có sự tách biệt giữa các khoản
phải thu kinh doanh (do bán hàng hóa) với các
khoản phải thu từ việc bán tài sản cố định.
Điều này làm cho người đọc báo cáo tài chính
không nhận được các thông tin đúng, nó ảnh
hưởng đến việc lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ,
dòng tiền từ hoạt động kinh doanh có thể lẫn
lộn với dòng tiền đầu tư
3.3. Hàng tồn kho (Inventories)
a-IAS 02: Không cho phép sử dụng phương
pháp LIFO, mục tiêu để giảm thiểu sự lựa
chọn của các doanh nghiệp do vậy các nhà
đầu tư sẽ dễ so sánh các báo cáo tài chính do
ít có sự lựa chọn giữa các pưhưong pháp
FIFO, bình quân, giá đích danh
a-VAS 02:Cho phép sử dụng LIFO
b- Tính giá thành sản phẩm sản xuất
b- VAS yêu cầu tính giá thành theo phương
pháp thông thường. Tuy nhiên do việc
hướng dẫn chưa đầy đủ, rõ ràng cũng như các
thông lệ từ trước đến nay và giáo dục trong
thời là biên phí nhân công trực tiếp để
thông tin có ý nghĩa hơn trong quản trị. Chi
phí nhân công trực tiếp sẽ biến đổi theo sản
lượng sản xuất. Do vậy theo thông lệ quốc tế,
chi phí nhân công trực tiếp thường chỉ bao
gồm tiền lương, tiền công của công nhân trực
9
US GAAP cũng chấp nhận LIFO do lịch sử
nhiều công ty Mỹ sử dụng LIFO. Các báo cáo
tài chính sử dụng các phương pháp khác nhau
có thể đưa ra kết quả rất khác nhau
tiếp và các khoản tiền gắn liền với giờ lao
động trực tiếp có thể như tiền cơm giữa ca,
tiền ngoài giờ hệ số 1. Nó không bao gồm các
khoản tiền đi theo người lao động trực tiếp
như chi phí bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế,
công đoàn phí, đồng phục, bảo hộ lao động.
Tiền ngoài giờ hệ số chênh lệch lớn hơn 1
được tính là chi phí lao động gián tiếp
trực tiếp sản xuất. Nó bao gồm cả các khoản
ngoài lương như bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y
tế, chi phí công đoàn. Trừ trong công ty xây
dựng, tính giống như IAS
d- Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho
thị trường xuống thấp hơn giá gốc, lập khoản
dự phòng ghi vào chi phí tài chính. Sang kỳ
tiếp theo nếu giá cổ phiếu lên lại, điều chỉnh
khoản dự phòng, ghi vào thu nhập tài chính.
Ví dụ: Gía vốn đầu tư 8 tỷ đ, giá hợp lý (thị Theo ví dụ bên, VAS lập BCTC:
trường) cuối kỳ là 7,3 tỷ đ. IFRSs sẽ báo cáo Bảng cân đối kế toán (Balance Sheet) Tỷ đ
như sau:
Đầu tư cổ phiếu ngắn hạn/ Short-t.I.)
8,0
Bảng cân đối kế toán (Balance Sheet) Tỷ đ Trừ dự phòng giảm giá (Allowance)
10
0,7
Gía trị thuần đầu tư cổ phiếu TM
7,3
Báo cáo kết quả kinh doanh (Tỷ đ)
Lỗ chưa thực hiện (Unrealised loss)
Gía trị thuần đầu tư cổ phiếu ngắn hạn 7,3
Báo cáo kết quả kinh doanh (Tỷ đ)
0,7
Chi phí tài chính (Financial Expense)
hoặc giảm vốn chủ sở hữu trên BCĐKT
nhưng không trình bày trên báo cáo kết
quả kinh doanh.
VAS: Ghi đầu tư dài hạn và ngắn hạn giống
nhau. Ban đầu ghi theo giá vốn, cuối kỳ kế
toán điều chỉnh nếu giá thị trường xuống
thấp hơn giá vốn, kế toán ghi vào chi phí tài
chính.
-Nếu giá cổ phiểu lên cao hơn giá mua, kế
toán không ghi điều chỉnh. Bảng cân đối kế
toán vẫn ghi khoản đầu tư theogiá vốn, không
Ví dụ: Gía mua cổ phiếu là 80.000 đ/CP, ghi lãi hay tăng vốn chủ sở hữu.
cuối kỳ giá thị trường là 73.000đ/CP, Công ty Cho ví dụ bên IAS:VAS sẽ ghi bút toán dự
đầu tiên sẽ ghi nhận giá mua là 80.000đ/CP, phòng giảm giá chứng khoán:
cuối kỳ ghi nhận việc điều chỉnh (80.000Nợ 635 Chi phí tài chính
73.000):
(Finance Expense) 7.000
Nợ Lỗ chưa thực hiện về đầu tư (Unrealised
loss on investment) 7.000
Có 229 Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn
Có điều chỉnh đầu tư về giá thị trường (Allowance to write-down Long-term
(Allowance to adjust investment to market) investment) 7.000
7000
Trình bày báo cáo tài chính như sau:
Khoản lỗ này ghi giảm vốn CSH trên Bảng cân đối kế toán (Balance Sheet)
BCĐKT (không ghi vào BC kết quả). Trình
Đầu tư cổ phiếu dài hạn (Long-t l.) 80.000
Lãi lưu giữ/ Retained earning
xxx
7000
Lãi (lỗ) chưa thực hiện từ đầu tư
(Unrealised loss on investment) (7.000)
3.4.3. Đầu tư trái phiếu (Investment in bonds), trái phiếu giữ cho đến hạn (Bonds held-tomaturity). (Chi tiết xem mục 4 chương 20 “Kế toán các khỏan đầu tư”)
IAS 18: Báo cáo theo giá vốn đã chiết khấu
(Amortised cost). Ví dụ: Đầu tư trái phiếu có
mệnh giá là 100.000$ kỳ hạn 5 năm, tỷ lệ lãi
cuống phiếu là 11%/năm (hay 5,5%/nửa
năm). Tỷ lệ lãi suất thị trường ngày phát hành
là 12%/năm hay 6%/nửa năm. Vì công ty
phát hành trái phiếu chỉ trả với lãi vay theo tỷ
lệ cuống phiếu 11%/năm, do vậy họ phải bán
với giá có chiết khấu (discount). Mặc dù các
trái phiếu có mệnh giá là 100.000S nhưng
nhà đầu tư chỉ trả cho nhà phát hành 96.320.
Lãi tiền vay cho số tiền vay 96.320 được tính
dưới hai hình thức-10 lần thu tiền lãi vạy
định kỳ 6 háng 5.500$ (=5.5%x100.000S),
cộng với số tiền chiết khấu được khấu hao
(3.680S khi đến hạn). Công ty đầu tư trái
phiếu sẽ khấu hao khoản chiết khấu này.
Khoản chiết khấu này được sử dụng để tạo
nên sự khác biệt giữa tỷ lệ lãi trên cuống
tiền lãi cho vay của nhà đầu tư
(Cash at bank)
Kế toán cho việc mua trái phiếu có chiết Tiền lãi vạy thu được năm đầu là 5.500 được
khấu, mệnh giá 100.000 nhưng nhà đầu tư ghi vào thu nhập, không có số tiền chiết khấu
chỉ phải trả cho nhà phát hành 96.320S
đã khấu hao, bút toán cuối năm 1 như sau:
Nợ 228 Đầu tư trái phiếu
96.320
Nợ 112 Tiền gửi NH
(Investment in bonds)
Có 112 Tiền gửi ngân hàng
5.500
(Cash at bank)
96.320
Có 515 Thu nhập lãi suất
5.500
(Cash at Bank)
Báo cáo tài chính cuối năm 1 của khoản đầu tư
ty được đầu tư). Xem phần 3.2 chương 28 “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh”
13
IAS 28:Dùng phương pháp vốn chủ sở VAS 07: Yêu cầu dùng phương pháp vốn
hữu (Equity method)
chủ sở hữu (Equity method) (giống như IAS
nhưng chỉ cuối năm mới điều chỉnh phần lãi
-Đầu tiên ghi theo giá vốn
hoặc lỗ của nhà đầu tư trong công ty được đầu
-Sau đó điều chỉnh khoản đầu tư theo phần tư (thay vì phải điều chỉnh ngay khi khoản tài
tài sản thuần (hoặc lãi/lỗ) được hưởng tương sản thuần hay lãi lỗ được hưởng như IAS). Báo
ứng với phần góp vốn. Ghi tại thời điểm cáo quý công ty có thể dùng phương pháp giá
công ty đầu tư được hưởng (có thông tin về gốc và trên thực tế nhiều công ty dùng
lãi/lỗ thuẩn của công ty liên kết), không đợi phương pháp giá gốc (cost method) cho báo
đến báo cáo năm.
cáo cuối niên độ. Cho ví dụ bên, VAS kế toán
Ví dụ đầu tư vào công ty liên kết, từ đầu theo phương pháp giá gốc (cho báo cáo quý)
ghi như sau:
tư ban đầu đến việc điều chỉnh cuối kỳ:
1.Đầu tư vào công ty liên kết 10tỷ đ
1.Đầu tư vào công ty liên kết 10tỷ đ
Nợ 223 Đầu tư vào công ty liên kết 10
Nợ 223 Đầu tư vào Cty liên kết
Có 112 Tiền gửi ngân hàng
1,65
Báo cáo tài chính trình bày như sau:
Bảng cân đối kế toán (Balance Sheet)
-Khoản đầu tư vào công ty liên kết 11,65 tỷ
Báo cáo kết quả (Income Statement)
-Lãi đầu tư vào công ty liên kết 3,15 tỷ
1,5
Có 515X Lãi từ đầu tư Cty liên kết 1,5
3.Không ghi nhận phần lãi được hưởng (nhưng
chưa chia) từ công ty liên kết. Dẫn đến khoản
đầu tư trên bảng cân đối kế toán, và khoản lãi
trên báo cáo kết quả không bao gồm phần lãi
được hưởng của nhà đầu tư trong công ty liên
kết (1,65tỷ)
Báo cáo tài chính (quý) sẽ trình bày:
Bảng cân đối kế toán (Balance sheet)
- Khoản đầu tư vào công ty liên kết
10tỷ
Báo cáo kết quả (Income Statement)
- Lãi đầu tư vào công ty liên kết 1,5 tỷ
(VAS cần phải điều chỉnh giống như IAS 28)
3.4.5. Đầu tư vào liên doanh. Báo cáo tài chính hợp nhất của bên góp vốn liên doanh
(Consolided Financial Statement of a venture)
Xem chi tiết phần 8.2 chương 28 “Đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh”
Công ty liên
doanh
Tài sản ngắn hạn (Current assets)
100
40
Tài sản dài hạn hữu hình (Tangible non-current assets)
195
150
Đầu tư vào công ty liên doanh (Investment in Joint Venture)
65
Cho công ty liên doanh vay (Loan to Joint Venture)
10
Tổng tài sản/ Total assets
370
Vay công ty Mẹ (Loan from Parent Co)
190
Công ty liên kết
Lãi trước thuế (Profits before tax)
90,0
60,0
Thuế TNDN (Profit Tax)
22,5
15,0
Lãi thuần sau thuế (Net Profit aftert tax)
67,5
45,0
Cổ tức đề nghị (Proposed dividends)
30,0
20,0
Lãi lưu giữ mang sang kỳ tới (R.Earning carried forward)
37,5
Lợi thế thương mại từ việc mua (Goodwill/Premium on acquisition)
5
Đơn vị tính: Tỷ đồng
Công ty mẹ & C.ty
con
Công ty liên
doanh
2) Lãi lưu giữ (Retained earning or reserves)
Theo dữ liệu bài ra (Per question
130
Trước khi mua (Pre-acquisition)
(20)
Sau khi mua (Post-acquisition)
60
Phần của tập đoàn trong khi liên kết (Group share)
(50%x60)
30
160
Tổng tài sản (Total Assets)
400
Vay công ty Mẹ (Loan from Parent Co)
Vốn cổ phần phổ thônng (Ordinary share) (Chỉ của công ty mẹ)
240
Lãi lưu giữ (Retained earning) (Xem phần tính 2)
160
Tổng nguồn vốn (Total liabilities & Equitity)
400
*Lưu ý: Phần cho liên doanh vay được tính tỷ lệ của bên góp vốn 50% x10= 5 tỷ
4)Phương pháp từng dòng riêng biệt (Separate line method)
Công ty Bình Minh
BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN HỢP NHẤT (Consolidated Balance Sheet)
Ngày 31/12/2009
Đơn vị tính: Tỷ đồng
Tài sản ngắn hạn (Current assets) (100+50% x 40)
Tập đoàn (Group)
120
240
Lãi lưu giữ (Retained earning) (Xem phần tính 2)
160
Tổng nguồn vốn (Total Liabilities & Equity)
400
Báo cáo kết quả hợp nhất theo cách từng dòng một (Line-by-line method)
Công ty Bình Minh
BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH HỢP NHẤT-TÓM TĂT
17
(SUMMARISED INCOME STATEMENT)
Năm kết thúc ngày 31/12/2009
Đơn vị tính: Tỷ đồng
Lãi trước thuế (Profits before tax) (90=50%x15)
120
Thuế TNDN (Profit Tax) (22,5+50%x15)
30
- Một điều rất quan trọng là khi một khoản mục của “TSCĐ được đánh giá lại, tất cả loại
tài sản cố định loại đó phải được đánh giá lại. (IAS phân loại tài sản dài hạn hữu hình như
sau: 1.đất, 2.đất và vật kiến trúc, 3.máy móc, 4.tàu thủy, 5.máy bay, 6.xe cộ, 7.bàn ghế dụng
cụ lớn, 8.thiết bị văn phòng
- Khi sử dụng mô hình đánh giá lại tài sản, trong phần thuyết minh báo cáo tài chính phải
trình bày rõ các giả định trong việc đánh giá và đặc biệt là vẫn phải trình bày giá trị gốc của
tài sản (không đánh giá lại). Như vậy nhà đầu tư vẫn biết cả giá trị gốc (đã trừ khấu hao lũy
kế) và giá trị hợp lý.
3.5.2. Kế toán đánh giá lại TSCĐ, tăng giá trị, ghi tăng vốn chủ sở hữu:
Nợ 211 Tài sản cố định
5.000.000
Có 412 Thặng dư vốn do đánh giá lại TS
18
5.000.000
Lưu ý rằng thặng dư vốn do đánh giá lại tài sản (revaluation surplus) là một phần nằm trong
vốn chủ sở hữu, kế toán ghi vào lãi trên báo cáo kết quả. Trừ khi nó điều chỉnh việc ghi
giảm trước đây đã ghi vào sổ, thì nay được ghi vào lãi để bù vào phần lỗ trước đây đã ghi.
3.5.3. Đánh giá lại tài sản và khấu hao (Revaluation & depreciation)
Phú Cường mua tòa nhà 20 tỷ đ vào đầu năm 2005. Đời phục vụ ước tính là 20 năm. Ngày
01/01/2009 nó được đánh giá lại là 30 tỷ đ. Đời phục vụ còn lại của nó ước tính vấn là 20
năm. Hãy ghi việc đánh giá lại và khấu hao nhà từ năm 2009 (Theo IAS)
Giải: Ngày 01/01/2009, giá trị ghi sổ của tòa nhà là 20 – (4 x 20 : 20)= 16 tỷ. Cho việc đánh
giá lại, kế toán ghi:
Nợ 211 Tòa nhà (Building = 30-16)
của chủ sở hữu (cổ đông)
VAS 03 “TSCĐ hữu hình” Thông tư số
89/2002/TT-BTC ngày 9/10/2002 của Bộ Tài
chính hướng dẫn chuẩn mực VAS 03 “Tài sản
cố định hữu hình” đã hướng dẫn không rõ
ràng, không cụ thể nhất là về số tiền và cách
tính. Trường hợp doanh nghiệp được tài trợ,
biếu tặng TSCĐ hữu hình đưa vào sử dụng
ngay cho hoạt động SXKD, kế toán ghi vào
thu nhập khác theo giá trị ước tính:
Các khoản cho tặng của chính phủ được ghi
nhận là thu nhập theo một cách có hệ thống
trên cơ sở hệ thống hợp lý trong các kỳ cần
thiết đề phù hợp với các chi phí liên quan.
Việc ghi nhận thu nhập của các khoản cho
tặng của chính phủ trên cơ sở thực nhận
(receipt basic) và không phù hợp với nguyên
tắc kế toán dồn tích (accrual accounting) và
(Non-current Tangible Asset) 250
19
Nợ 211 TSCĐ hữu hình
Có 711 Thu nhập khác (Other income) 250
Các chi phí liên quan trực tiếp đến TSCĐ hữu
hình được tài trợ, biếu, tặng tính vào nguyên
Thu nhập từ TS
được tặng (2) =
(1)/2
1
10.000.000
5.000.000
2
10.000.000
5.000.000
3
10.000.000
5.000.000
4
10.000.000
5.000.000
5
theo mô hình giá vốn (Cost model) như trong chính sách kế toán và nó cần được áp dụng
chính sách cho tất cả các tài sản đầu tư của nó.
3.6.2. Mô hình giá trị hợp lý (Fair value Model)
a) Sau khi ghi nhận ban đầu, doanh nghiệp đã chọn mô hình giá trị hợp lý phải đo lường tất
cả các bất động sản đầu tư của nó theo giá trị hợp lý của nó, trừ trường hợp đặc biệt khi
không thể đo lường một cách đáng tin cậy. Trong trường hợp đó cần áp dụng theo IAS 16
theo mô hình giá phí.
b) Khoản lãi hoặc lỗ phát sinh việc thay đổi giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư cần
được ghi nhận trong lãi lỗ cho kỳ mà chúng phát sinh (báo cáo lãi lỗ).
c) Gía trị hợp lý của bất động sản đầu tư cần phản ánh tình hình thị trường tại ngày của bảng
cân đối kế toán chứ không phải là quá khứ hay tương lai.
Như vậy không giống với việc đánh giá lại tài sản đối với tài sản cố định, khi giá trị đánh giá
lại lớn hơn giá trị sổ sách sẽ được ghi vào “Thặng dư do đánh giá lại tài sản” thuộc vốn chủ sở
hữu trên bảng cân đối kế toán. Theo mô hình giá trị hợp lý của IAS 40, tất cả các thay đổi trong
giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư được ghi nhận lãi lỗ trong báo cáo kết quả kinh doanh.
3.6.3. Mô hình giá trị sổ sách (Cost model)
Mô hình giá trị sổ sách được trình bày trong IAS 16. Bất động sản đầu tư được đo lường theo
giá trị sổ sách, tức giá trị đã khấu hao và trừ tất cả các khoản giảm giá trị tài sản lũy kế
(accummulated imparement losses). Một thực thể mà nó đã chọn mô hình giá trị sổ sách phải
trình bày giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư.
3.6.4. Trình bày báo cáo tài chính (Disclosure). Theo IAS 40.
- Nếu sử dụng mô hình giá trị hợp lý. Thực thể phải trình bày thêm Bảng đối chiếu giữa
giá trị ghi sổ của bất động sản đầu tư giữa số đầu kỳ và cuối kỳ.
- Theo mô hình giá trị sổ sách: Nếu sử dụng mô hình giá trị sổ sách, thực thể phải trình bày
giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư.
3.7. IAS 36 giảm giá trị tài sản
Xem chi tiết phần 9 chương 13 “ TSCĐ hữu hình và bất động sản đầu tư”
3.7.1. Tổng quan về giảm giá trị tài sản (Overview of impairment of assets)
- Theo VAS: Không ghi nhận việc giảm giá do hư hỏng, lạc hậu kỹ thuật (impairment
losses) cho các tài sản dài hạn. Ví dụ nếu một tài sản cố định bị hư hỏng hay bị lạc hậu về kỹ
Trên thực tế điều này có nghĩa là:
- Đối với sự đánh giá mà chúng có một khoản thặng dư do đánh giá lại được giữ cho tài sản
đó, khoản lỗ do giảm giá trị phải được ghi vào thặng dư do đánh giá lại (Revaluation Surplus)
- Bất cứ một khoản nào vượt trội hơn số thặng dư do đánh giá lại phải được ghi vào báo cáo
trong báo cáo kết quả kinh doanh.
(b) Ví dụ về lỗ giảm giá trị (Example: Impairment loss)
Công ty KD đang xem xét khoản lỗ giảm giá trị cho một dây chuyền sản xuất bánh cuối năm
2009.
(a) Gía ghi sổ của dây chuyền trên bảng cân đối kế toán là 10 tỷ đ (đã trừ khấu hao)
(b) Công ty nhận được một bản chào giá của một công ty bánh kẹo khác đề nghi mua dây
chuyền này với giá 9 tỷ đ
(c) Gía trị hiện tại của dòng tiền ước tính từ việc tiếp tục sử dụng dây chuyền này là 8 tỷ đồng.
22
Yêu cầu: Gía trị ghi sổ của dây chuyền cuối năm 2009 sẽ là bao nhiêu? Có cần ghi một khoản lỗ
giảm giá trị không? Nếu có là bao nhiêu?
Lời giải:
Gía trị hợp lý của dây chuyền
= 9 tỷ
Gía trị sử dụng (giá trị hiện tại các dòng tiền)
= 8 tỷ
GíaÁtrị có thể thu hồi = giá trị cao nhất của hai số tiền trên là
Gía trị ghi sổ
VAS: Đất hay quyền sử dụng đất được
xếp loại là Tài sản cố định vô hình. Có lẽ
VAS coi tờ giấy xác định sử dụng đất là vô
hình, coi trọng hình thức hơn là về bản chất
(nó vẫn là mảnh đất để sử dụng cho kinh
doanh)
3.9. Các khoản phải trả thương mại (Trade account payables)
IAS: Các khoản phải trả thương mại do mua VAS: Các khoản phải trả thương mại
chịu hàng hóa, nguyên liệu phải được tách ra không tác biệt với các khoản phải trả từ việc
23
khỏi các khoản phải trả từ việc mua bán tài sản
dài hạn. Dòng tiền từ hoạt động kinh doanh
phải được tách biệt với dòng tiền từ các hoạt
động đầu tư (như mua sắm tài sản cố định)
mua bán các tài sản dài hạn (hoạt động đầu
tư). (Theo VAS, dòng tiền từ hoạt động kinh
doanh có thể bị lẫn lỗn với dòng tiền từ hoạt
động kinh doanh, xem thêm phần báo cáo
Chi phí phải trả (Accrual Expenses): bao lưu chuyển tiền tệ)
gồm cả quỹ khen thưởng phúc lợi như các Qũy khen thưởng, phúc lợi chưa chi cho
khoản tiền thưởng theo kế hoạch sẽ trả cho nhân viên được ghi chép và báo cáo trong
nhân viên các nhà quản lý hay hội đồng quản vốn chủ sở hữu. Mặc dù về bản chất nó
trị.
không thuộc vốn chủ sở hữu.
lường một cách đáng tin cậy. (Xem chi tiết
phần 2.3.2 chương 13 TSCĐ). Khi sử dụng
phương pháp giá trị hợp lý, doanh nghiệp phải
trình bày các giả định tính giá hợp lý đồng thời
cũng trình bày cả phần giá gốc của tài sản
VAS: Tăng vốn do đánh giá lại tài sản
không cho phép sử dụng giá trị hợp lý của
tài sản. Nó thận trọng hơn so với IAS. Tuy
nhiên trong nhiều tình huống, báo cáo tài
chính sẽ không phản ánh hợp lý tình hình tài
chính của doanh nghiệp.
3.12. Bản thuyết minh báo cáo tài chính liên quan đến BCĐKT
(Notes to financial statement) Theo VAS:
Các khoản cổ tức được đề nghị trả chưa ghi trong phần thuyết minh báo cáo tài chính. Đa phần
các công ty cổ phần chia cổ tức lần cuối hoặc duy nhất sau kỳ họp đại hội đồng cổ đông vào
cuối quý 1 và đầu quý 2 năm tiếp theo. Tuy vậy khi lập báo các tài chính năm, các công ty
24
thường có kế hoạch chia cổ tức cho năm rồi mặc dù nó đã được hay chưa công bố. Việc không
đưa thông tin “cổ tức được đề nghị trả” trong bản thuyết minh báo cáo tài chính sẽ làm cho các
nhà đầu tư thiếu thông tin quan trọng về công ty.
4. So sánh báo cáo kết quả theo IAS/IFRS và VAS
(IFRS and VAS Income statement compared)
4.1. Gía vốn hàng bán (Cost of goods sold)
Trong phần 2.3 ở trên đã so sánh sự khác nhau trong việc đánh giá hàng tồn kho giữa VAS và
được tính vào định phí sản xuất chung để phân giá hàng tồn kho (giống US GAAP)
bổ
d- VAS quy định lập dự phòng giảm giá
c-Phương pháp tính giá trị hàng tồn kho hàng tồn kho vào cuối năm, không bắt
theo LIFO không được chấp nhận
buộc trong các báo cáo giữa niên độ. Nói
d-Dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải được một cách khác, các báo cáo tài chính giữa
lập vào ngày của bảng cân đối kế toán. Tất cả niên độ (quý) sẽ không phản ánh đúng giá trị
các báo cáo tạm thời hàng tháng, quý phải được tài sản và lãi lỗ của doanh nghiệp (nếu có
lập dự phòng. Các nhà đầu tư cần được biết các khoản giảm giá hàng tồn kho trong kỳ đó).
thông tin đúng và kịp thời về tình hình tài chính Hơn nữa trên thực tế cuối năm các công ty
của doanh nghiệp vào bất cứ báo cáo giữa niên cũng không coi trọng việc lập dự phòng
độ nào chứ không chỉ vào báo cáo tài chính giảm giá hàng tồn kho và thường không
năm
thực hiện một cách nghiêm túc.
e- Gía thành của các sản phẩm nông nghiệp thu hoạch từ tài sản sinh vật
(Cost of agricultural produce harvested from biological assets)
-
Theo VAS: Các sản phẩm nông nghiệp và tài sản sinh vật ghi theo giá gốc hay chi phí
ban đầu, không ghi theo giá trị hợp lý trừ chi phí điểm bán hàng như IAS 41.
25
Copyright: Tài liệu đại học ©