TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN
-----------------

NGUYỄN VĂN THẮNG

XÂY DỰNG MÔ HÌNH CHỌN MẪU KIỂM
TOÁN ÁP DỤNG CHO CÁC CÔNG TY
KIỂM TOÁN VIỆT NAM
Chuyên ngành: Kế toán, Kiểm toán và Phân tích

TÓM TẮT LUẬN VĂN THẠC SĨ

Hà Nội – 2009


i

LỜI MỞ ĐẦU

I. Tính cấp thiết của Đề tài
Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam đã đưa ra các tiêu chuẩn
định tính đối với việc áp dụng các phương pháp chọn mẫu kiểm toán, tuy
nhiên chưa đề cập hoặc hướng dẫn về việc lượng hóa mối quan hệ giữa rủi ro
kiểm toán, mức độ trọng yếu với phạm vi các thủ tục kiểm toán cũng như mối
quan hệ giữa rủi ro kiểm toán với các đánh giá, ước tính về sai phạm kiểm
toán. Vì vậy, các công ty kiểm toán Việt Nam gặp vô số khó khăn trong việc
giải quyết mối quan hệ giữa chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán.
Trong rất nhiều trường hợp, các công ty kiểm toán Việt Nam thường lựa chọn
phương pháp kiểm toán dựa nhiều vào kinh nghiệm nên không thể đảm bảo
chất lượng kiểm toán. Trong các trường hợp khác, các công ty kiểm toán Việt
Nam thường lựa chọn kiểm tra 100% các phần tử làm cho cuộc kiểm toán trở

hình chọn mẫu kiểm toán tại các công ty kiểm toán Việt Nam được chọn mẫu
nghiên cứu;
Ba là, Xây dựng mô hình chọn mẫu kiểm toán để các công ty kiểm toán
độc lập Việt Nam tham khảo và vận dụng vào thực tiễn kiểm toán.
VI. Bố cục của Luận văn
Ngoài Lời mở đầu và Kết luận, Luận văn gồm 3 chương
Chương 1. Lý luận chung về mô hình chọn mẫu kiểm toán trong kiểm
toán độc lập báo cáo tài chính;
Chương 2. Thực trạng xây dựng và áp dụng mô hình chọn mẫu kiểm
toán tại các công ty kiểm toán Việt Nam;
Chương 3. Phương hướng và giải pháp xây dựng mô hình chọn mẫu
kiểm toán cho các công ty kiểm toán Việt Nam.


iii

CHƯƠNG 1. LÝ LUẬN CHUNG VỀ MÔ HÌNH CHỌN MẪU KIỂM
TOÁN TRONG KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1 Cơ sở lý luận của mô hình chọn mẫu kiểm toán trong kiểm toán độc
lập báo cáo tài chính
1.1.1 Hoạt động kiểm toán độc lập báo cáo tài chính với chọn mẫu kiểm
toán
Kiểm toán độc lập báo cáo tài chính là quá trình mà trong đó kiểm toán
viên thu thập và đánh giá các bằng chứng về tính trung thực, hợp lý của các
báo cáo tài chính. Báo cáo tài chính được coi là trung thực, hợp lý khi không
chứa đựng các sai phạm trọng yếu. Trọng yếu là khái niệm chỉ rõ tầm cỡ và
tính hệ trọng thông tin trên báo cáo tài chính. Khái niệm trọng yếu bao hàm
hai mặt quy mô hay tầm cỡ (mặt lượng) và tính hệ trọng (mặt chất) của thông
tin.
Chọn mẫu kiểm toán là phương pháp kiểm toán trong đó áp dụng các

Một khoản mục báo cáo tài chính là một tổng thể các phần tử riêng biệt.
Tổng sai lệch của một khoản mục báo cáo tài chính theo công thức:
N

N

N

D  B  A   (bi  ai )   d i   ti bi
i 1

i 1

(1.2)

i 1

B

là giá trị sổ sách của khoản mục

ai là giá trị kiểm toán của phần tử thứ i

A

là giá trị kiểm toán của khoản mục

di là số tiền sai lệch của phần từ thứ i

D

m

Pr ob( x  m)   Cnx p x (1  p ) n x

(1.3)

x 0
x
Với C n là tổ hợp lặp chập x từ n phần tử; p là tần suất sai phạm của

tổng thể.
Trong thực tiến kiểm toán, kiểm toán viên phải ước lượng tần suất sai
phạm p của tổng thể trên cơ sở biết được các thông tin về m. Tức tìm
_

p (m; n;1   ) là giới hạn với độ tin cậy (1-) của p khi có m lỗi trong mẫu có
_


Pr
ob
p

p
(m; n;1   )   1   (1.4)

n phần tử thỏa mãn phương trình:




Pr ob  R  R (m;1   )  1   (1.6). Từ đó suy ra p (m;1   ) 
.
n



1.2.2.3 Quy luật phân phối chuẩn và phân phối chuẩn hóa
Nếu gọi x là biến ngẫu nhiên đại diện cho giá trị của sai lệch và  là kỳ
vọng toán của biến x thì công việc của kiểm toán viên là ước lượng khoảng tin
_
cậy đối với  trên cơ sở khảo sát một mẫu kiểm toán. Gọi X là trung bình

mẫu, S là độ lệch chuẩn của mẫu và n là quy mô mẫu, với độ tin cậy (1-) cho
trước

và

_

1   2   2

khoảng

tin

cậy

đối

xứng

);
B
(
f
U  2 )

 2
n
n



(1.8)

B

: Giá trị sổ sách của tổng thế U/2

N

: Quy mô mẫu

f

: Tỷ lệ sai lệch trung bình của mẫu

: Độ tin cậy mức 1- 

S



n : Quy mô mẫu

B

: Giá trị sổ sách của tổng thế

m : Số sai phạm phát hiện trong mẫu

E(z)

: Tỷ lệ sai lệch trung bình mẫu

_

R(m;1   )

: Xác định theo Công thức (1.6)

Ước lượng MUS có xu hướng không thận trọng do dựa trên giả thiết tỷ
lệ sai lệch của các sai phạm ngoài mẫu sẽ bằng với tỷ lệ sai lệch trung bình
của mẫu.
1.2.3.3 Phương pháp ước lượng Stringer
Phương pháp ước lượng Stringer được cải tiến từ phương pháp ước
lượng MUS. Khi số lượng các sai phạm được phát hiện m  1 chúng ta có các
tỷ lệ sai lệch

z j ( j  1,..., m)

trong mẫu. Phương pháp Stringer giả thiết rằng

CHƯƠNG 2. THỰC TRẠNG XÂY DỰNG VÀ ÁP DỤNG MÔ HÌNH
CHỌN MẪU KIỂM TOÁN TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN
VIỆT NAM
2.1 Đặc điểm chung của các công ty kiểm toán Việt nam với mô hình
chọn mẫu kiểm toán
2.1.1 Khái quát về hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam
Các công ty kiểm toán tại Việt Nam có thể được chia thành 3 loại theo
mức độ tham gia của nhân tố nước ngoài, (i) các công ty nước ngoài; (ii) các
công ty thành viên hãng quốc tế; và (iii) các công ty Việt Nam. Các công ty
nước ngoài và các công ty thành viên hãng quốc tế chiếm thị phần nhiều hơn
mặc dù có tỷ trọng nhân viên và kiểm toán viên ít hơn các công ty Việt Nam.
2.1.2 Đánh giá của Hiệp hội Kiểm toán viên hành nghề (VACPA) về các
vấn đề liên quan tới mô hình chọn mẫu kiểm toán
Năm 2008, VACPA đã tiến hành kiểm tra tại 10 công ty kiểm toán Việt
Nam và 6 công ty thành viên hãng quốc tế. Báo cáo Kiểm tra cho thấy một số
vấn đề tồn tại tại các công ty kiểm toán Việt Nam; gồm (i) không đánh giá rủi
ro kiểm toán; (ii) không xem xét mối quan hệ giữa rủi ro và mức trọng yếu; và
(iii) chưa thiết lập mối quan hệ giữa mức trọng yếu, rủi ro kiểm toán và xác
định quy mô mẫu.
2.2 Thực tế xây dựng và áp dụng mô hình chọn mẫu kiểm toán tại các
công ty kiểm toán Việt Nam
2.2.1 Khảo sát của Tác giả qua Phiếu Điều tra
Tác giả đã gửi Phiếu Điều tra và phỏng vấn trực tiếp tại 9 công ty kiểm
toán Việt Nam và 1 công ty thành viên hãng quốc tế. Tổng kết cuộc khảo sát,


ix

Tác giả nhận thấy mô hình chọn mẫu kiểm toán của các công ty kiểm toán
Việt Nam có nhược điểm về tính đầy đủ, tính hệ thống và tính hợp lý.

Có hai lý do cơ bản giải thích cho sự cần thiết khách quan của chọn mẫu
kiểm toán. Một là do yêu cầu về tính kinh tế đối với các cuộc kiểm toán, hai
là hạn chế trong việc kiểm soát rủi ro kiểm toán.
Mô hình chọn mẫu kiểm toán mục tiêu hướng tới tính đơn giản có thể áp
dụng cho phương pháp kiểm toán thủ công hoặc phương pháp kiểm toán có
sự trợ giúp của máy tính ở mức độ thấp.
3.2 Mô hình rủi ro kiểm toán cải tiến
Logarit và đổi dấu hai vế của Phương trình (1.1) ta được phương trình
mới:

 ln AR  ln IR  lnCR ln DR

(3.1)

Trong đó:
RA là hệ số rủi ro kiểm toán
RI

là hệ số rủi ro tiềm tàng

RC là hệ số rủi ro kiểm soát
RD là hệ số rủi ro phát hiện
Với giả thiết: (i) phải đảm bảo rủi ro kiểm toán ở mức 5%, tức AR=5%
hay RA=3 và (ii) rủi ro tiềm tàng ở mức 100%, tức IR=100% hay RI=0,
Phương trình (3.1) trở thành: RD  3  RC (3.2). Chia các mức rủi ro thành 5
mức : “Rất cao”, “Cao”, “Trung bình”, “Thấp” và “Rất thấp”, Phương
trình (1.1) và (3.2) được trình bày lại theo bảng sau:


xi

3

5%

0

100,0%

Rất cao

3

5,0%

Rất thấp

3

5%

0,7

50,0%

Cao

2,3

10,0%


Cao

3

5%

2,3

10,0%

Rất thấp

0,7

50,0%

Rất cao

_

Các hệ số rủi ro nói trên chính là R(m;1   ) được xác định theo Công
thức (1.6) với không lỗi (m=0) và độ tin cậy 1-=1-CR hoặc 1-=1-DR . Cụ
thể:
_

RC=0,7 do CR=50%  RC=0,7 có hàm ý RC  R (0;1  50%)  0,7
Kiểm toán viên bắt đầu từ việc kiểm tra với quy mô mẫu ban đầu theo
_

R (0;1   )


thức

_

(TER là tỷ lệ sai lệch có thể chấp nhận được; Errk là tổng số lỗi đã phát hiện
tại bước k; Errk-1 là tổng số lỗi đã phát hiện tại bước trước đó k-1; nk- nk-1 là
phạm vi mở rộng mẫu;  là rủi ro kiểm soát hoặc rủi ro phát hiện).


xii

3.3 Mô hình xác định quy mô mẫu và mô hình đánh giá, ước lượng sai
phạm kiểm toán
3.3.1 Tình huống minh họa để phát triển các mô hình
Tác giả sử dụng một tình huống có thật đối với việc kiểm toán khoản
mục các khoản phải thu khách hàng. Kế hoạch kiểm toán đã được thiết lập
như sau:
Tham số

Giá trị

Hệ số rủi ro kiểm soát

RC

2

Rủi ro kiểm soát


TER

5%

Số lượng tổng thể

N

120

Giá trị tiền tệ trung bình

AMV

50.000.000 đồng

Tỷ lệ sai lệch tối đa của sai phạm ngoài mẫu

UER

100%

3.3.2 Mô hình xác định quy mô mẫu và đánh giá sai phạm đối với thử
nghiệm kiểm soát
3.3.2.1 Thiết kế thử nghiệm kiểm soát trong quan hệ với mô hình
Kiểm toán viên thiết kế các thử nghiệm kiểm soát trên cơ sở xác định
các thuộc tính cần kiểm tra của tổng thế và định nghĩa tình trạng sai phạm.
3.3.2.2 Mô hình xác định quy mô mẫu đối với thử nghiệm kiểm soát
Dung lượng mẫu ban đầu được xác định theo công thức:



rộng

theo

công

thức

_

R (0;1  CR NEW )  R(0;1  CR OLD )
(3.6) với CRNEW là đánh giá mới về rủi ro
n1  n0 
TER

kiểm soát và CROLD là đánh giá cũ về rủi ro kiểm soát. Nếu không phát hiện
được sai phạm trong mẫu mở rộng thì hệ số rủi ro kiểm soát tăng lên là
RCNEW và như vậy kế hoạch của các thử nghiệm cơ bản được thay đổi

với RDNEW  3  RCNEW .
3.3.2.4 Mô hình đánh giá sai phạm khi thử nghiệm kiểm soát phát hiện được
các sai phạm
Thứ nhất: Quyết định đánh giá tăng rủi ro kiểm soát
Việc xác định mức tăng cụ thể được trả lời bằng giải phương trình
_

tìm CR

NEW


Pop
ML

(3.9)

6.000
 20 , tức là kiểm toán viên phải kiểm tra chi
300

tiết chi tiết số dư của 20 khách hàng. Kiểm toán viên còn phải đảm bảo có giá
trị tiền tệ của mẫu SMV  20 * 50.000.000  1.000.000.000 đồng.
3.3.3.2 Mô hình ước lượng số tiền sai phạm trong trường hợp không phát
hiên được sai phạm
R 
max OV  max UV  B D UER
 n 

(3.10)

max OV: Giới hạn của tổng số tiền sai lệch lớn hơn thực tế
max UV: Giới hạn của tổng số tiền sai lệch nhỏ hơn thực tế
Trong trường hợp cụ thể của tình huống đang xét, thì:
 1 
max OV  max UV  6.000.000.000 *   *100%  300.000.000 đồng
 20 

Kiểm toán viên có thể đưa ra kết luận rằng khoản mục là trung thực
hợp lý với mức độ đảm bảo cho kết luận của mình là 95% (1-CR*DR=114%*36,8%).
3.3.3.3 Mô hình ước lượng số tiền sai phạm trong trường hợp phát hiện được

(4)=(3)/(1)

1

Công ty A

40.000.000

35.000.000

5.000.000

12,50%

2

Công ty B

55.000.000

50.000.000

5.000.000

9,09%

Cộng

95.000.000


_

Kiểm toán viên chia tổng thể thành 3 (=1+số sai phạm) lớp: (i) lớp thứ
nhất đại diện cho các sai phạm mà kiểm toán viên chưa phát hiện được do
chúng ở bên ngoài mẫu; (ii) lớp thứ hai đại diện cho các sai phạm có tỷ lệ sai
lệch 12,5%, và (iii) lớp thứ ba đại diện cho các sai phạm có tỷ lệ sai lệch
9,09% và ước lượng như sau:
Bảng 3.3. Bảng tính giới hạn của tổng số tiền sai lệch lớn hơn thực tế
Số sai
Lớp

phạm

max R

Err

Gia tăng

Gia tăng

max R

max p

Tỷ lệ sai
lệch

Giá trị tổng thể



1

5,00%

100%

6.000.000.000

300.000.000

2

1

2,15

1,15

5,75%

12,50%

6.000.000.000

43.125.000

3

2

_
_
_
  B
n1   R (0;1   )UER    R (i;1   )  R (i;1   ) z i 
  ML
i 1 


(3.11)


xvi

Thay số n1  (1 * 100%  1,15 * 12,5%  1,11 * 9,09%)

6000
 24,89  25 .
300

Như vậy kiểm toán viên cần phải kiểm tra thêm 5=25-20 số dư chi tiết
nữa, nếu không phát hiện được lỗi thì có thể kết luận các khoản phải thu là
trung thực hợp lý với mức độ đảm bảo là 95% (1-CR*DR=1-14%*36,8%).
Bảng 3.4. Bảng tính giới hạn của tổng số tiền sai lệch lớn hơn thực tế sau
khi tăng mẫu mà không phát hiện được sai phạm
Số sai
Lớp

phạm


(4)

(5)=(4)/n

(6)

(8)=(5)*(6)*(7)

1

0

1

1

4,00%

100%

6.000.000.000

240.000.000

2

1

2,15


3,26

3,26

13,04%

6.000.000.000

298.718.182

3.4 Trình tự kiểm toán của mô hình chọn mẫu kiểm toán
Trình tự này liên kết các mô hình theo trật tự phù hợp, qua đó trợ giúp
kiểm toán viên tiến hành kiểm toán theo một quy trình nhất quán và hợp lý.


xvii

3.5 Một số kiến nghị đối với việc xây dựng và áp dụng mô hình chọn
mẫu kiểm toán
Thứ nhất: Đối với Hiệp hội Kiểm toán viên hành nghề (VACPA)
Một là, Tổ chức hội thảo, chuyên đề nghiên cứu đối với mô hình chọn
mẫu kiểm toán và công khai các kết quả nghiên cứu;
Hai là, Khuyến khích các công ty kiểm toán báo cáo về sai sót phát hiện
trong thực tế làm cơ sở xây dựng và kiểm định các mô hình chọn mẫu;
Ba là, Bổ sung các khóa học về toán xác suất thống kê trong khóa học
cập nhật kiến thức cho kiểm toán viên;
Bốn là, Xem xét đánh giá và thẩm định Luận văn này để công bố cho các
công ty kiểm toán.
Thứ hai: Đối với các công ty kiểm toán Việt Nam
Một là, Đưa nội dung xây dựng và áp dụng mô hình chọn mẫu kiểm toán