1

1
LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan đây là đề tài nghiên cứu do tôi thực hiện. Các số liệu,

kết quả nêu trong luận văn là trung thực và có nguồn gốc rõ ràng. Luận văn
không có sự sao chép bất kỳ công trình nào trước đấy
Tôi xin chịu trách nhiệm về nghiên cứu của mình

Học viên

ĐÀO THỊ HẰNG

1


2

2
DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT
STT
1
2
3
4
5
6
7
8
9

SPDD
SX
TK
TSCĐ
VAS

Tên đầy đủ
Bảo hiểm xã hội
Bảo hiểm y tế
Bảo hiểm thất nghiệp
Chi phí sản xuất
Chi phí sản xuất chung
Công cụ dụng cụ
Giá trị gia tăng
Kê khai thường xuyên
Kiểm kê định kỳ
Kinh phí công đoàn
Nguyên vật liệu
Nguyên vật liệu trực tiếp
Nhân công trực tiếp
Phân xưởng
Sản phẩm
Sản phẩm dở dang
Sản xuất
Tài khoản
Tài sản cố định
Chuẩn mực kế toán Việt Nam


3

toán chi phí và giá thành ở mức thấp nhất trong điều kiện có thể của doanh
nghiệp nhưng vẫn đảm bảo chất lượng của sản phẩm, tạo sức cạnh tranh trên
thị trường.
Ngoài ra làm tốt công tác tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm
sẽ giúp cho doanh nghiệp nhìn nhận đúng đắn thực trạng của quá trình sản
xuất, quản lý cung cấp thông tin một cách chính xác kịp thời cho bộ máy
lãnh đạo để ra các chính sách, biện pháp tối ưu nhằm tiết kiệm chi phí sản
xuất, nâng cao chất lượng sản phẩm, tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp.
Chính vì vậy, hạch toán chi phí giá thành có vai trò quan trọng trong công
tác kế toán doanh nghiệp.
Ngành nhựa của Việt Nam là một ngành công nghiệp có tốc độ tăng
trưởng cao trong những năm gần đây với tốc độ trung bình 10 năm trở lại đây
ở mức từ 15-20%. chỉ số chất dẻo ước đạt ở mức 40kg/người/năm tuy nhiên
đây vẫn là mức khá thấp so với các nước lân cận (thấp hơn so với con số
chung các nước phát triển có mức tiêu thụ nhựa là 50-100kg/người/năm), cho
thấy tiềm năng phát triển ngành nhựa còn rất lớn. Tuy nhiên, ngành nhựa
nước ta nói chung và ngành nhựa tại địa bàn Hưng Yên nói riêng đang phải
phụ thuộc vào nguồn nguyên liệu nhập khẩu từ bên ngoài. Bên cạnh đó chi
phí đầu vào như giá điện, nước, nguyên vật liệu… ngày càng tăng.Do đó, các
5


doanh nghiệp nhựa kinh doanh rất khó khăn. Mặt khác, các doanh nghiệp
sản xuất nhựa trên địa bàn Hưng Yên còn hạch toán chưa tốt dẫn đến tình
trạng lãng phí, thất thoát vật tư, tiền vốn, lao động….Vì vậy hạch toán một
cách đầy đủ chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm rất cần thiết để kiểm tra
giám sát đồng thời phục vụ cung cấp thông tin kịp thời cho việc ra quyết định.
Vì vậy tôi đã lựa chọn đề tài: “Kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản
phẩm tại các doanh nghiệp sản xuất nhựa trên địa bàn Hưng Yên”.
2. Tổng quan tình hình nghiên cứu

Luận văn thạc sỹ: “Kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm tịa các
doanh nghiệp sản xuất thép công nghiệp trên địa bàn Vĩnh Phúc” của tác giả
Nguyễn Thị Thúy năm 2014. Luận văn đã chỉ ra những lý luận chung về chi
phí và giá thành trên góc độ kế toán tài chính và kế toán quản trị, tìm hiểu
kinh nghiệm về kế toán chi phí và giá thành ở các nước có nền kinh tế phát
triển, đưa ra. Trong phần thực trạng, tác giả đã chỉ ra những thiếu sót của
doanh nghiệp trong việc áp dụng chế độ kế toán của các doanh nghiệp như
doanh nghiệp chưa thực hiện kế toán nguyên vật liệu chưa tuân thủ chuẩn
mực 02, chưa trích trước tiền lương công nhân sản xuất.. Tác giả đã đề ra
các giải pháp hoàn thiện kế toán chi phí nguyên vật liệu, kế toán chi phí
nhân công, kế toán chi phí sản xuất chung, phân loại chi phí sản xuất, đề
xuất xây dựng định mức chi phí…. Tác giả đã hoàn thiện chi phí sản xuất và
giá thành dưới góc độ kế toán quản trị và kế toán tài chính. Tuy nhiên đề tài
còn hạn chế trong phần thực trạng chưa phân tích sâu, nhiều phần chỉ đưa ra
nhận định chung chung, phần giải pháp cho xây dựng định mức chi phí chưa
có số liệu cụ thể minh chứng

7


Qua việc tổng hợp các nghiên cứu trước, tác giả thấy rằng việc nghiên
cứu kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm đã có hệ thống cơ sở
lý luận hướng dẫn một cách tổng quát. Tuy nhiên, chưa có lý thuyết nghiên
cứu cụ thể cho ngành nhựa nên tác giả lựa chọn đề tài “Kế toán chi phí sản
xuất và giá thành sản phẩm tại các doanh nghiệp sản xuất nhựa trên địa bàn
tỉnh Hưng Yên”
3. Mục tiêu nghiên cứu

Hệ thống hóa, làm rõ những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán chi phí
sản xuất và tính giá thành trong các doanh nghiệp sản xuất nhựa

lớn, tính bảo mật thông tin cao.Tổng số phiếu đưa ra khảo sát dự kiến là 50
phiếu, số phiếu khảo sát thu về là 50 phiếu. Kết quả điều tra sẽ phản ánh thực
trạng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm tại các doanh nghiệp
được khảo sát.
Phương pháp quan sát: được tiến hành trực tiếp tại phòng kế toán các
công ty khảo sát. Sử dụng phương pháp quan sát, tác giả đã tiến hành quan
sát các quá trình luân chuyển và tập hợp chứng từ, các loại chứng từ, các
loại báo cáo, các sổ kế toán… sử dụng trong bộ phận kế toán CPSX và tính
giá thành sản phẩm ống thép tại các doanh nghiệp sản xuât nhựa trên địa
bàn Hưng Yên. Thông qua phương pháp quan sát đã khảo sát được thực trạng
kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm tại các doanh nghiệp khảo
sát, qua đó đối chiếu với các kết quả thu được từ phương pháp sử dụng phiếu
điều tra, phỏng vấn.
Phương pháp nghiên cứu tài liệu: Nghiên cứu hệ thống hoá được những
khái niệm cơ bản, những vấn đề lý luận quan trọng của đề tài làm cơ cở cho
việc điều tra thực tiễn. Nghiên cứu kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành
sản phẩm theo chế độ kế toán doanh nghiệp và chuẩn mực kế toán Việt Nam,
chế độ kế toán ở một số nước tiên tiến; các nghiên cứu của các tác giả đã
nghiên cứu về vấn đề này...
9


Phương pháp xử lý, phân tích dữ liệu: Phương pháp so sánh, phươnp pháp
tổng hợp dữ liệu.
Phương pháp so sánh: Trong quá trình nghiên cứu, nội dung của phương
pháp này được cụ thể hóa trong việc so sánh, đối chiếu giữa lý luận với thực
tế về kế toán CPSX và tính giá thành sản phẩm nhựa trong các doanh nghiệp
sản xuất nhựa trên địa bàn tỉnh Hưng Yên để thấy được những điểm mạnh,
điểm yếu mà doanh nghiệp đã đạt được, đối chiếu số liệu giữa chứng từ gốc
với những số liệu trên sổ nhật ký chung, sổ kế toán chi phí sản xuất kinh

phẩm tại doanh nghiệp sản xuất.
Chương 2: Thực trạng kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm
tại các doanh nghiệp sản xuất nhựa trên địa bàn Hưng Yên
Chương 3: Một số kiến nghị và giải pháp hoàn thiện kế toán chi phí
và giá thành sản xuất tại các doanh nghiệp sản xuất nhựa trên địa bàn Hưng
Yên

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN CHI PHÍ SẢN XUẤT
VÀ GIÁ THÀNH SẢN PHẨM TẠI DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT
1.1. Khái niệm, phân loại chi phí và giá thành
1.1.1. Khái niệm chi phí và giá thành
1.1.1.1. Khái niệm chi phí
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam: Chuẩn mực 01 “Chuẩn mực
chung”: Chi phí là những khoản làm giảm lợi ích kinh tế trong kỳ kế toán
dưới hình thức khoản tiền chi ra, các khoản khấu trừ tài sản hoặc phát sinh
các khoản nợ phải trả làm giảm vốn chủ sở hữu.
Theo quan điểm kế toán tài chính: Nguyễn Tuấn Duy (2010) Giáo trình
kế toán tài chính, nhà xuất bản thống kê: “Chi phí trong doanh nghiệp chi phí
bao gồm chi phí hoạt động kinh doanh, chi phí khác”. Chi phí hoạt động kinh
11


doanh phát sinh trong quá trình hoạt động kinh doanh thông thường của
doanh nghiệp; chi phí khác gồm các chi phí ngoài chi phí sản xuất, kinh
doanh phát sinh trong quá trình hoạt động kinh doanh thông thường của
doanh nghiệp.
Theo quan điểm kế toán quản trị: Nguyễn Năng Phúc (2007) Giáo trình
kế toán quản trị, nhà xuất bản tài chính: “Chi phí có thể coi là khoản phí tổn
thực tế phát sinh trong hoạt động sản xuất kinh doanh hoặc cũng có thể coi là
những khoản chi phí mất đi khi lưạ chọn phương án này thay cho một phương

quản lý và hạch toán.
Vì vậy phân loại chi phí sản xuất là một yêu cầu tất yếu để hạch toán
chính xác chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm.
Phân loại chi phí sản xuất theo nội dung, tính chất kinh tế của chi phí
Cơ sở phân loại: Dựa vào nội dung, tính chất kinh tế của chi phí. Các chi
phí có cùng nội dung và tính chất kinh tế được xếp vào 1 loại, không phân
biệt chi phí đó phát sinh ở đâu và có tác dụng như thế nào
13


Nội dung phân loại: CPSX của doanh nghiệp gồm các yếu tố sau:
Chi phí nguyên liệu và vật liệu: Chi phí nguyên vật liệu bao gồm giá mua,
chi phí mua của nguyên vật liệu dùng vào hoạt động sản xuất trong kỳ. Chi phí
này bao gồm: chi phí nguyên vật liệu chính, chi phí nguyên vật liệu phụ, chi phí
nhiên liệu, chi phí phụ tùng thay thế và chi phí nguyên vật liệu khác.
Chi phí nhân công: Yếu tố chi phí nhân công là các khoản chi phí về tiền
lương phải trả cho người lao động, các khoản trích BHXH, BHYT, BHTN,
KPCĐ theo tiền lương của người lao động.
Chi phí khấu hao máy móc, thiết bị: Yếu tố chi phí này bao gồm khấu
hao của tất cả TCSĐ dùng vào hoạt động sản xuất trong kỳ của doanh nghiệp.
Chi phí dịch vụ mua ngoài: Là số tiền phải trả cho các dịch vụ mua ngoài
phục vụ cho hoạt động sản xuất của doanh nghiệp.
Chi phí khác bằng tiền: Là các khoản chi phí bằng tiền phát sinh trong
quá trình sản xuất ngoài các yếu tố chi phí trên
Tác dụng của phân loại chi phí theo yếu tố: Theo cách phân loại này thì
chỉ tính chi phí phát sinh lần đầu, không tính chi phí luân chuyển nội bộ. Phân
loại chi phí theo yếu tố cho biết nội dung, kết cấu tỷ trọng từng loại chi phí
mà doanh nghiệp đã sử dụng vào quá trình sản xuất. Số liệu chi phí sản xuất
theo yếu tố là cơ sở để xây dựng các dự toán chi phí sản xuất, xác định nhu
cầu về vốn của doanh nghiệp, xây dựng các kế hoạch về lao động, vật tư, tài

Chi phí khả biến (chi phí biến đổi/biến phí) Là những chi phí có sự thay
đổi về tổng số khi có sự thay đổi về mức độ hoạt động của doanh nghiệp (Mức
độ hoạt động có thể là số giờ lao động trực tiếp, số lượng sản phẩm sản xuất, số
giờ máy hoạt động,..) Tổng số biến phí thay đổi tỷ lệ thuận với khối lượng hoạt
động nhưng xét trên một đơn vị khối lượng hoạt động thì không đổi
Định phí (Chi chí bất biến/ Chi phí cố định): Là những chi phí mà về
tổng số không thay đổi khi có sự thay đổi về mức độ hoạt động đơn vị
15


Chi phí hỗn hợp: Là loại chi phí mà bản thân nó bao gồm cả yếu tố
định phí lẫn biến phí. Ở mức độ hoạt động cơ bản nó thể hiện đặc tính của
định phí, vượt qua ngoài mức độ đó, nó thể hiện đặc tính của biến phí
Tác dụng của cách phân loại: cung cấp nhiều thông tin hữu ích cho nhà
quản trị, qua đó sẽ giúp nhà quản trị đưa ra những quyết định trong ngắn hạn
hoặc dài hạn
Ngoài các cách phân loại trên còn có các phương pháp phân loại chi phí
khác nhau như:
Phân loại chi phí thành chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất.
Phân loại chi phí trong đánh giá dự án: Chi phí cơ hội, chi phí chìm, chi
phí chênh lệnh….
Phân loại chi phí theo thẩm quyền ra quyết định: Chi phí kiểm soát
được, chi phí không kiểm soát được
Phân loại chi phí theo khả năng quy nạp chi phí: Chi phí trực tiếp, chi
phí gián tiếp
Phân loại chi phí theo mức độ ảnh hưởng đến báo cáo tài chính: chi phí
thời kỳ và chi phí sản phẩm…
Như vậy, mỗi cách phân loại chi phí sản xuất có ý nghĩa riêng, phục vụ
cho từng đối tượng quản lý và từng đối tượng cung cấp thông tin cụ thể,
nhưng chúng luôn bổ sung cho nhau nhằm quản lý có hiệu quả nhất về toàn

chi phí sản xuất đã phát sinh và tập hợp được trong kỳ và sản lượng sản phẩm
thực tế sản xuất ra trong kỳ. Giá thành thực tế của sản phẩm chỉ có thể tính
toán được khi quá trình sản xuất chế tạo sản phẩm hoàn thành
Giá thành thực tế là chỉ tiêu quan trọng để đánh giá kết quả hoạt động
sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp
Phân loại giá thành theo phạm vi tính toán chi phí
Gía thành sản xuất toàn bộ bao gồm các chi phí sản xuất: : Là loại giá
thành mà trong đó bao gồm toàn bộ biến phí và định phí thuộc chi phí nguyên
17


vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung tính cho
sản phẩm hoàn thành.
Giá thành sản xuất toàn bộ đóng vai trò quan trọng trong quá trình đưa
ra quyết định kinh doanh, đưa ra chiến lược dài hạn, quyết định ngừng sản
xuất một loại sản phẩm nào đó
Giá thành sản xuất bộ phận : Là loại giá thành mà trong đó chỉ bao
gồm biến phí thuộc chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực
tiếp, chi phí sản xuất chung (biến phí sản xuất) tính cho sản phẩm hoàn thành.
Giá thành sản xuất bộ phận sẽ giúp cho doanh nghiệp xác định được lãi
trên biến phí và cho phép mô hình hóa một cách đơn giản mối quan hệ chi phí
– khối lượng – lợi nhuận.
1.1.3. Mối quan hệ chi phí và giá thành sản phẩm
Về mặt bản chất: chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm là biểu hiện
hai mặt của quá trình sản xuất kinh doanh. Chi phí sản xuất và giá thành sản
phẩm có mối quan hệ mật thiết và hữu cơ với nhau. Điều này được thể hiện ở
chỗ: chi phí sản xuất là cơ sở tạo nên giá thành sản phẩm, còn giá thành sản
phẩm là thước đo chi phí sản xuất đã bỏ ra để có được sản phẩm đó. Trong
quan hệ này chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm vừa có điểm giống nhau
vừa có điểm khác nhau. Chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm vừa giống

+

Trị giá

sản xuất phát –

sản phẩm

sinh trong kỳ

dở cuối kỳ

Khi giá trị sản phẩm dở dang (chi phí sản xuất dở dang) đầu kỳ và cuối
kỳ bằng giá nhau hoặc các ngành sản xuất không có sản phẩm dở dang thì
tổng giá thành sản phẩm bằng tổng chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ
1.2. Yêu cầu quản lý và nhiệm vụ kế toán chi phí sản xuất và giá thành
sản phẩm
Chi phí và giá thành sản phẩm là các chỉ tiêu quan trọng trong hệ thống
chỉ tiêu kinh tế phục vụ công tác quản lý doanh nghiệp và có mối quan hệ mật
thiết với doanh thu, kết quả (lãi, lỗ) hoạt động sản xuất kinh doanh, do vậy được
chủ doanh nghiệp rất quan tâm.
Nhà quản lý tổ chức chi phí, tính giá thành sản phẩm một cách khoa học,
hợp lý, đúng đắn có ý nghĩa rất lớn trong công tác quản lý chi phí, gía thành sản
phẩm.
Tổ chức kiểm tra tính hợp pháp, hợp lý của chi phí phát sinh ở doanh
nghiệp, ở từng bộ phận, ở từng đối tượng, góp phần tăng quản lý tài sản, vật tư
lao động tiền vốn một cách tiết kiệm, có hiệu quả. Mặt khác tạo điều kiện phấn
19



Đối tượng kế toán tập hợp chi phí sản xuất là phạm vi giới hạn mà chi
phí sản xuất cần phải tập hợp nhằm đáp ứng yêu cầu kiểm tra giám sát và yêu
cầu tính giá thành sản phẩm.
Việc xác định đối tượng kế toán chi phí sản xuất là khâu đầu tiên cần
thiết của công tác kế toán chi phí sản xuất. Có xác định đúng đắn đối tượng kế
toán tập hợp chi phí sản xuất thì mới đáp ứng yêu cầu quản lý chi phí sản xuất
của doanh nghiệp, mới giúp cho tổ chức tốt công tác kế toán chi phí sản xuất.
Lựa chọn đối tượng kế toán tập hợp chi phí giữa các doanh nghiệp có
thể khác nhau, điều đó tuỳ thuộc vào đặc điểm sản xuất cũng như đối tượng
kế toán tập hợp chi phí sản xuất phải căn cứ vào một số yếu tố cơ bản sau:
Cơ cấu tổ chức sản xuất sản phẩm của doanh nghiệp: Trong doanh
nghiệp có bao nhiêu phân xưởng, tổ đội sản xuất… trên cơ sở đó có thể chọn
đối tượng kế toán tập hợp chi phí sản xuất là toàn doanh nghiệp hay từng
phân xưởng tổ đội.
Địa điểm phát sinh chi phí, mục đích công dụng của chi phí: Xem chi
phí đó có dùng chung cho toàn doanh nghiệp không hay chỉ dùng cho một
bộ phận tổ đội, phân xưởng sản xuất nào, dùng cho mục đích sản xuất sản
phẩm hay dùng cho quản lý doanh nghiệp… từ đó mà lưa chọn đối tượng kế
toán tập hợp chi phí sản xuất là toàn doanh nghiệp hay từng phân xưởng, tổ
đội sản xuất.
Yêu cầu tính giá thành, yêu cầu quản lý, khả năng và trình độ quản lý hạch
toán của doanh nghiệp. Nếu khả năng và trình độ quản lý, hạch toán của doanh
nghiệp chưa cao thì có thể lựa chọ đối tượng kế toán tập hợp chi phí là toàn
doanh nghiệp, ngược lại thì chọn đối tượng là các phân xưởng, tổ đội, quy trình
công nghệ, giai đoạn công nghệ, nhóm sản phẩm hay từng mã sản phẩm.

21


1.1.3.2. Phương pháp tập hợp chi phí

C

Trong đó:
C: Tổng chi phí đã tổng hợp cần phân bổ
T: Tổng tiêu thức phân bổ
: Tiêu chuẩn phân bổ của đối tượng n
 Tính chi phí phân bổ cho từng đối tượng liên quan Cn
Cn = Tn x H
Trong đó: Cn: Chi phí sản xuất phân bổ cho đối tượng n.
1.3.2. Sự chi phối của chuẩn mực kế toán Việt Nam đến kế toán chi phí sản
xuất và giá thành sản phẩm
1.3.2.1. Chuẩn mực kế toán 01 (VAS01):
Chuẩn mực số 01 (VAS 01)_ Chuẩn mực chung (Ban hành và công bố
theo quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002/QĐ-BTC). Mục đích
của chuẩn mực quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và yêu cầu kế toán cơ
bản, các yếu tố và ghi nhận các yếu tố của báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
23


Kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm tuân thủ các nguyên tắc sau:
Nguyên tắc cơ sở dồn tích: Mọi nghiệp vụ kinh tế, tài chính của doanh
nghiệp liên quan đến tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu,
chi phí phải được ghi sổ kế toán vào thời điểm phát sinh, không căn cứ vào
thời điểm thực tế thu hoặc thực tế chi tiền hoặc tương đương tiền. Báo cáo tài
chính lập trên cơ sở dồn tích phản ảnh tình hình tài chính của doanh nghiệp
trong quá khứ, hiện tại và tương lai
Chi phí sản xuất phải được ghi sổ kế toán vào thời điểm phát sinh,
không căn cứ vào thời điểm thực thu chi tiền hoặc tương đương tiền. Bởi vậy,
tồn tại chênh lệch chi phí sản xuất ghi nhận và lượng tiền chi ra trong một kỳ.
Nguyên tắc giá gốc:

khoản thu nhập; không đánh giá thấp hơn giá trị của các khoản nợ phải trả và
chi phí; doanh thu và thu nhập chỉ được ghi nhận khi có bằng chứng chắc
chắn về khả năng thu được lợi ích kinh tế, còn chi phí phải được ghi nhận khi
có bằng chứng về khả năng phát sinh chi phí
Chi phí sản xuất được ghi nhận khi có bằng chứng chắc chắn. Kế toán
dự phòng giảm giá hàng tồn kho đưa vào giá vốn hàng bán (giá thành của sản
phẩm đem bán) khi phần giá trị hàng tồn kho bị giảm thấp hơn giá trị đã ghi
sổ kế toán nhằm bù đắp thiệt hại thực tế xảy ra do vật tư, hàng tồn kho bị
giảm gía.
Nguyên tắc trọng yếu: Thông tin được coi là trọng yếu trong trường hợp
nếu thiếu thông tin hoặc thiếu chính xác của thông tin đó có thể làm sai lệch
đáng kể báo cáo tài chính, làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử
dụng báo cáo tài chính
Việc tập hợp chi phí và giá thành phải được đảm bảo chính xác. Nếu tập
hợp sai sẽ làm sai lệch đáng kể báo cáo tài chính và có thể ảnh hưởng đến rất
nhiều kỳ kế toán sau đó, làm ảnh hưởng đến quyết định kinh doanh.
1.3.2.2. Chuẩn mực số 02 (VAS02)
25