BỘ.GIÁO.DỤC.VÀ.ĐÀO.TẠO
TRƯỜNG.ĐẠI.HỌC.KINH.TẾ.QUỐC.DÂN

NGÔ.THỊ.KIỀU TRANG

NGHIÊN.CỨU.ĐÁNH.GIÁ.RỦI.RO.CÓ.SAI.SÓT
TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
CỦA.DOANH.NGHIỆP.NIÊM.YẾT.TRÊN.THỊ.TRƯỜNG
CHỨNG.KHOÁN.VIỆT.NAM
Chuyên.ngành: Kế.toán (Kế toán.Kiểm.toán.và.phân.tích)

Mã.số: 9340301

LUẬN.ÁN.TIẾN.SĨ.KINH.TẾ

Người.hướng.dẫn.khoa.học: PGS.TS. NGUYỄN.THỊ.PHƯƠNG HOA

HÀ NỘI - 2018


iii

MỤC LỤC
LỜI CAM KẾT ................................................................................................................... i
LỜI CẢM ƠN ..................................................................................................................... ii
MỤC LỤC .......................................................................................................................... iii
DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT ...................................................................... vi
DANH MỤC BẢNG ......................................................................................................... vii
DANH MỤC HÌNH......................................................................................................... viii
CHƯƠNG 1. GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI ................................................................................ 1
1.1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu ................................................................ 1

iv
CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT
TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DOANH
NGHIỆP NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM ........ 39
3.1. Khái quát chung về qui trình nghiên cứu ..................................................... 39
3.2 Nguồn dữ liệu nghiên cứu .............................................................................. 41
3.3 Nghiên cứu định tính ...................................................................................... 42
3.4 Nghiên cứu định lượng ................................................................................... 44
3.5 Phương pháp khảo sát .................................................................................... 59
3.5.1 Xây dựng phiếu khảo sát và thang đo ....................................................... 59
3.5.2 Mẫu nghiên cứu và qui trình khảo sát ....................................................... 61
3.6 Phương pháp phân tích dữ liệu ...................................................................... 61
3.6.1. Thu thập số liệu từ Phiếu khảo sát ........................................................... 61
3.6.2 Phân tích thống kê mô tả .......................................................................... 62
3.6.3 Phân tích sự tin cậy thang đo .................................................................... 62
3.6.4 Phân tích khám phá nhân tố ...................................................................... 63
3.6.5 Phương pháp Phân tích hồi quy tương quan .............................................. 63
3.6.6 Phân tích sự khác biệt giữa các nhóm kiểm toán viên ............................... 63
Kết luận chương 3 ............................................................................................................ 65
CHƯƠNG 4: KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU ẢNH HƯỞNG CỦA CÁC NHÂN TỐ
ĐẾN KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM
TOÁN BCTC CỦA DNNY TRÊN THỊ TRƯỜNG ...................................................... 66
CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM ....................................................................................... 66
4.1 Kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng
khoán Việt Nam. ................................................................................................... 66
4.1.1 Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp trên thị trường chứng khoán Việt
Nam .................................................................................................................. 66
4.1.2. Đặc điểm công ty kiểm toán độc lập được chấp thuận kiểm toán BCTC của
DNNY............................................................................................................... 68
4.1.3 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

BCTC trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. ....................................................... 133
5.3. Một số kiến nghị nhằm thực hiện các giải pháp ......................................... 136
Kết luận chương 5 .......................................................................................................... 138
KẾT LUẬN ..................................................................................................................... 139
DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ ...................... 141
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO ..................................................................... 142
PHỤ LỤC ........................................................................................................................ 148
Comment [TT2]:
Comment [TT3]:
Comment [TT4]:


vi

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT
Ký hiệu viết tắt
BCKQKD

Viết đầy đủ
Báo cáo kết quả kinh doanh

BCKT

Báo cáo kiểm toán

BCTC

Báo cáo tài chính

BLĐ


SAS

Chuẩn mực Kiểm toán Hoa Kỳ

SGDCK

Sở giao dịch chứng khoán

SPSS

Phần mềm thống kê kinh tế

SSTY

Sai sót trọng yếu

TMCP

Thương mại cổ phần

TNHH

Trách nhiệm hữu hạn

TTCK

Thị trường chứng khoán

UBCKNN

Bảng 4.14. Kiểm định tin cậy cho áp lực bên thứ 3 .................................................... 88
Bảng 4.15. Kiểm định tin cậy cho HD ....................................................................... 89
Bảng 4.16. Kiểm định tin cậy cho NL ........................................................................ 89
Bảng 4.17. Kiểm định tin cậy cho KQ ....................................................................... 89
Bảng 4.18. Kiểm định tin cậy cho PR ........................................................................ 90
Bảng 4.19. Kiểm định tin cậy cho TH ........................................................................ 90
Bảng 4.20. Kiểm định tin cậy cho RSTT.................................................................... 90
Bảng 4.21. Kiểm định tin cậy cho R .......................................................................... 91
Bảng 4.22. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập ..................................................... 91
Bảng 4.23. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn thực hiện ...................... 93
Bảng 4.24. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn kết thúc kiểm toán ........ 94
Bảng 4.25. Phân tích nhân tố cho các biến phụ thuộc ................................................. 94
Bảng 4.26. Ma trận tương quan .................................................................................. 95
Bảng 4.27. Kết quả hồi quy........................................................................................ 98
Bảng 4.28. Những tồn tại trong qui trình đánh giá rủi ro .......................................... 101
Bảng 4.29. Kết quả kiểm định phương sai thay đổi theo spearman........................... 109
Bảng 4.31. Phân tích khác biệt về quy mô doanh nghiệp được kiểm toán ................ 111
Bảng 4.32. Phân tích khác biệt về lĩnh vực doanh nghiệp được kiểm toán ............... 112


viii

DANH MỤC HÌNH

Hình 2.1. Tam giác gian lận của Cressey (1953) ........................................................ 18
Hình 3.1. Đề xuất quy trình nghiên cứu ..................................................................... 39
Hình 3.2. Phương pháp phỏng vấn chuyên gia ........................................................... 43
Hình 3.3. Mô hình nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ............................... 51
Hình 3.4. Mô hình nghiên cứu giai đoạn thực hiện..................................................... 55
Hình 3.5 Mô hình nghiên cứu giai đoạn kết thúc kiểm toán ....................................... 58

DNNY, ý kiến của KTV về BCTC được kiểm toán không chính xác, điều này gây ảnh
hưởng nghiêm trọng đến quyết định của người sử dụng thông tin BCTC của DNNY.
Trên thế giới, sự sụp đổ của tập đoàn Năng lượng Enron (năm 2001), Worldcom
(năm 2002), tập đoàn Tyco International (năm 2004), Peregrine Systems, Olympus - tập
đoàn công nghệ hàng đầu Nhật Bản (năm 2012), tập đoàn Health South của Mỹ (năm
2003)... có nguyên nhân từ việc gian lận BCTC, tuy nhiên, khi thực hiện hợp đồng kiểm
toán công ty kiểm toán không phát hiện được những SSTY từ những gian lận BCTC nên
đưa ra ý kiến kiểm toán về BCTC thiếu chính xác, điều này gây ảnh hưởng nghiêm trọng
đến ngưởi sử dụng BCTC và uy tín của công ty kiểm toán. Hãng kiểm toán Arthur
Anderson khi thực hiện hợp đồng kiểm toán tại tập đoàn Năng lượng Enron không đánh
giá đúng về mức sai lệch 51 triệu USD được cho là không trọng yếu (trong tổng lợi
nhuận 105 triệu USD), khi vụ việc gian lận của tập đoàn Năng lượng Enron bị phát hiện
và phá sản thì hãng kiểm toán Arthur Anderson cũng bị phá sản do mất uy tín nghề nghiệp
đối với khách hàng và những đối tượng quan tâm. Ở Việt Nam, DNNY gian lận trong lập
BCTC: công ty Dược viễn Đông hay CTCK SME, công ty cổ phần Bông Bạch
Tuyết...tuy nhiên khi kiểm toán BCTC, KTV không phát hiện ra sai sót trọng yếu từ


2

gian lận trong lập BCTC nên đưa ra kết luận kiểm toán về BCTC không chính xác.
Nguyên nhân KTV đánh giá thiếu chính xác rủi ro có SSTY trong quá trình
kiểm toán BCTC do: trong quá trình kiểm toán, KTV thường gặp khó khăn trong việc
áp dụng những thủ tục kiểm toán để phát hiện RR có SSTY trong kiểm toán BCTC
(Dikmen, 2010; Porter & Cameron, 1987; Coderre, 1999), sự thiếu trung thực từ nhà
quản lý khi đưa ra thông báo về BCTC với mục đích duy trì giá cổ phiếu, danh tiếng của
doanh nghiệp (Jensen & Meckly, 1976), bên cạnh đó, công ty kiểm toán chưa chú trọng
đến đánh giá RRKS, RRTT, đánh giá KSNB của DNNY chủ yếu dựa trên kinh nghiệm ý
kiến chủ quan của KTV, áp lực về thời gian hoàn thành công việc của KTV..
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200- mục đích của kiểm toán BCTC

đến sự tin cậy của BCTC, sai sót trong BCTC (Norman & cộng sự, 2011). Nguy cơ
xảy ra sai sót trọng yếu có thể từ nguyên nhân RRTT và RRKS. Về tính chất, sai sót
trọng yếu có thể do sai sót hay gian lận. Nghiên cứu về gian lận trong BCTC đầu tiên
phải kể đến là công trình của Rommey & cộng sự (1980), đã đưa ra 87 dấu hiệu báo
động đỏ (Red Flags) để dự báo về gian lận. Tiếp đó, tác giả Albrecht & Rommey đã sử
dụng những dấu hiệu dự báo để nghiên cứu về gian lận. Những nghiên cứu đã đưa ra
kết luận về các dấu hiệu trên có ý nghĩa trong tiên đoán gian lận và tính chính trực của
Ban giám đốc. Nghiên cứu của Loebbecke& cộng sự (1989) đã đưa ra mô hình tiên
đoán về rủi ro có sai sót xảy ra do gian lận. Nghiên cứu Bell & Carcello (2000),
Nieschwitz & cộng sự (2000), Wilks & Zimbleman (2004) cho thấy về mô hình của
Loebbecke & cộng sự khá hữu hiệu trong việc phát hiện gian lận trong BCTC.
Nghiên cứu về sai sót trọng yếu trong BCTC thường xảy ra đối với các chỉ tiêu
trên Bảng cân đối kế toán. Tiêu biểu cho lĩnh vực nghiên cứu này là tác giả Mock và
Wright (1993); Kreutzfeldt và Wallace (1986); Wright và Ashton (1989); Albrecht&
Zimbleman (2009); Beclard (1989); Waller (1993); Schultz, Bierstaker& O'Donnell
(2010); Brazel và cộng sự (2009). Những nghiên cứu này chỉ ra tần suất xảy ra sai sót
trọng yếu của các chỉ tiêu doanh thu, phải thu khách hàng và hàng tồn kho, hàng hóa
cao hơn so với những chỉ tiêu khác trên Bảng cân đối kế toán.
Một trong những nguyên nhân của RR có SSTY trong BCTC là từ phía nhà
quản lý. Việc cố ý che dấu để gây khó khăn cho việc phát hiện những sai sót trọng yếu
(Jensen &Meckling, 1976) do luôn tìm biện pháp để tránh thiệt hại về tài sản cá nhân
và uy tín của nhà quản lý (Kothari Shu& Wysucki, 2009) hay sai sót trọng yếu được
phát hiện khi DN bị phá sản (Ettridge & cộng sự, 2010; Palmrose, Richardson và
Scholz, 2004; Anderson & Yohn, 2002; Kinney & McDaniel, 1989; Srinivasan, 2005).
Phương thức quản lý cũng là một trong những nguyên nhân gây ra SSTY (Behn và
Riley, 1999; Lundholm &McVay, 2008; Riley, Preason &Trompeter, 2003).
Trong kết quả nghiên cứu của Qian Song (2011), trình bày ứng dụng hệ thống
DSS để phát hiện rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua việc nhận diện các rủi ro có sai
sót trọng yếu căn cứ vào thông tin tài chính và phi tài chính của đơn vị khách hàng
trình bày trên các báo cáo.

cáo tài chính được mô tả như sau:

Mi = β * Xi + ε
Trong đó:
Mi: Có sai sót trọng yếu hay không
β: Hệ số đo lường mức độ biến động của một chứng khoán hay một danh
mục đầu tư trong tương quan với toàn bộ thị trường.
ε: Sai số ước lượng
Xi được thể hiện qua 8 biến độc lập (biến giải thích):


5

DSRI: Chỉ số phải thu khách hàng so với doanh thu
GMI: Chỉ số tỷ lệ lãi gộp
AQI: Chỉ số chất lượng tài sản
SGI: Chỉ số tăng trưởng doanh thu bán hàng
DEPI: Chỉ số tỷ lệ khấu hao
SGAI: Chỉ số chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp
LVGI: Chỉ số đòn bẩy tài chính
TATA: Chỉ số biến dồn tích accruals so với tổng tài sản
Dựa trên nghiên cứu của Beneish về sử dụng mô hình M-sore tác giả Burcu
Dikmen và Guray Kucukkocaoglu (2005) đã phát triển một mô hình nhằm phát hiện
gian lận trong báo cáo tài chính của các công ty ở Thổ Nhĩ Kỳ. Trong nghiên cứu, tác
giả đã nghiên cứu BCTC được công bố của 126 công ty niêm yết trên thị trường chứng
khoán. Mô hình của Burcu Dikmen và Guray Kucukkocaoglu đã phát hiện thêm hai
biến là chỉ số hàng tồn kho (DINV) và chỉ số chi phí tài chính (FEI) so với mô hình
gốc. Độ chính xác so sánh với kết quả được công bố bởi Ủy ban Chứng khoán Thổ
Nhĩ Kỳ (Capital Markets Board of Turkey) và mô hình của Burcu Dikmen và Guray
Kucukkocaoglu dự báo đúng 81% công ty bị điều chỉnh thu nhập và 65% công ty

+ 0,159∆cs – 1,029∆roa + 0,983issue – 0,150∆emp + ,419leasedum

Mô hình 3: Gồm các biến ở mô hình 2 và thêm các biến đo lường thị trường: tỷ
suất sinh lợi điều chỉnh theo thị trường trong hiện tại rett và độ trễ của chính biến này
rett-1
F-score 3=

- 7,966 + 0,909sst + 1,731∆recv + 1,447∆inv + 2,265softassets
+ 0,160∆cs – 1,455∆roa + 0,653issue – 0,121∆emp + 0,345leasedum
+ 0,082 rett + 0,098 rett-1

Với mô hình F-score, Dechow và các cộng sự (2009) đã đưa ra kết luận F –
score lớn hơn 1 đồng nghĩa với khả năng cao các công ty có gian lận báo cáo tài chính
và điều chỉnh doanh thu. Sau khi thực hiện kiểm toán, các kết luận của mô hình Fscore 1 dự báo đúng 65,9%, F- sore 2 là 65,78% và 63,36% đối với F– score3.
Sau khi hệ thống những nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm
toán BCTC thì tác giả có một số kết luận như sau:
Những sai sót trọng yếu trên BCĐKT khi thực hiện kiểm toán thường tập trung
vào các chỉ tiêu như: Doanh thu, hàng tồn kho, phải thu khách hàng... mà nguyên nhân
là do đặc điểm ngành nghề và lĩnh vực kinh doanh của các doanh nghiệp ảnh hưởng
lớn đến những chỉ tiêu này so với các chỉ tiêu khác trên BCĐKT.
Khi thực hiện kiểm toán và tiến hành thu thập Bằng chứng kiểm toán để đánh giá
những rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV gặp khó khăn trong việc thực hiện thủ tục kiểm
toán, khó khăn khi đánh giá sai sót có phải là sai sót trọng yếu hay không (W.Robert
Knechel (2006), hay việc áp dụng thiếu linh hoạt kỹ thuật kiểm toán của KTV cũng ảnh
hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu (Oentland, 1993).
Bên cạnh đó, KTV vi phạm nguyên tắc độc lập trong quá trình thực hiện kiểm
toán khi KTV vừa tiến hành đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua đánh giá về
rủi ro kinh doanh, mặt khác KTV lại trở thành nhà tư vấn của chính khách thể kiểm
toán (Zeff, 2003). Điều này gây ra khó khăn cho KTV khi khách hàng kiểm toán cho
rằng KTV đang làm tăng giá trị lợi nhuận cho đơn vị và gây trở ngại cho KTV khi

trong và kiểm soát bên ngoài, bên cạnh kiểm soát do bản thân doanh nghiệp kiểm toán thì
còn có sự kiểm soát của cơ quan quản lý nhà nước. Trần Thị Giang Tân và cộng sự
(2014) đánh giá sai sót trọng yếu căn cứ theo VSA 240 và áp dụng tam giác gian lận
trong việc phát hiện, đưa ra những dự báo về sai sót trọng yếu từ gian lận trong các
DNNY tại Việt Nam.
Ngô Thị Thu Hà (2007), Lý Trần Kim Ngân (2011), Nguyễn Thị Hương
Giang (2013), Lê Nguyễn Thế Cường (2013) nghiên cứu về đánh giá rủi ro có gian
lận và thiết kế về thủ tục kiểm toán BCTC, đã đưa ra một số bước cơ bản của đánh


8

giá rủi ro có gian lận và phản ứng của KTV đối với rủi ro có gian lận, và đánh giá về
chương trình kiểm toán mẫu trong việc phát hiện gian lận. Tuy nhiên, những nghiên
cứu này chưa nghiên cứu có hệ thống và đầy đủ về đánh giá rủi ro có gian lận cũng
như cách xử lý của KTV thay đổi chương trình kiểm toán.
Mô hình Beneish áp dụng tại Việt Nam được nhóm Nguyễn Công Phượng và
Nguyễn Trần Nguyên Trân (2004) tiến hành thực hiện nghiên cứu với 30 công ty có
sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính năm 2012 do kiểm toán phát hiện và công bố.
Kết quả nghiên cứu chỉ ra mô hình dự đoán đúng với xác suất 53,33% khả năng phát
hiện sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính của công ty. Do đó, mô hình của Beneish
có thể được sử dụng như một công cụ hỗ trợ cho các kiểm toán viên để đánh giá rủi ro
có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính.
Tóm lại, những nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu được thể hiện trên các
khía cạnh:
Nghiên cứu đưa ra giải pháp hạn chế sai sót trọng yếu ảnh hưởng đến kiểm toán
báo cáo tài chính bằng cách áp dụng các mô hình đánh giá sai sót trọng yếu.
Sai sót trọng yếu được các tác giả đánh giá thông qua áp dụng chuẩn mực kiểm
toán VSA 240 và tam giác gian lận, hay đánh giá về rủi ro trong HTKSNB.
Thực trạng các công ty kiểm toán độc lập chưa quan tâm đến đánh giá sai sót

toán và kết thúc kiểm toán như thế nào?
Câu hỏi 2: Những nhân tố nào ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai
sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn kiểm toán?
Câu hỏi 3: Chiều hướng tác động của các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả
đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai
đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán như thế nào?
Câu hỏi 4: Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh giá rủi ro có
sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch
kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán?
Câu hỏi 5: Giải pháp nào giúp công ty kiểm toán kiểm soát tốt các nhân tố ảnh
hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của
DNNY trên TTCK Việt Nam?
1.5 Nội dung, đối tượng và phạm vi nghiên cứu
a. Nội dung nghiên cứu:
Về mặt lý luận: Hệ thống hóa cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng
yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực
hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.
Xác định phương pháp tiếp cận và khung nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai
sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên thị trường chứng khoán
Việt Nam.
Xác định các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá RR có SSTY trong kiểm


10

toán BCTC của DNNY.
Thiết lập mô hình đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro
có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY.
Đưa ra các giả thuyết nghiên cứu về đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán
BCTC trong các DNNY trên TTCK Việt Nam.

Chương 1: Giới thiệu đề tài
Chương 2: Cơ sở lý luận đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán
báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết.
Chương 3: Phương pháp nghiên cứu.
Chương 4: Kết quả nghiên cứu ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh
giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của các doanh nghiệp
niêm yết trên thị trường chứng khoánViệt Nam.
Chương 5: Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong
kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng
khoán Việt Nam.


12

Kết luận Chương 1
Trong chương 1, tác giả đã trình bày về tính cấp thiết, tổng quan nghiên cứu
trong và ngoài nước qua đó xác định khoảng trống của nghiên cứu, xác định mục tiêu
nghiên cứu: Xác định phương pháp tiếp cận và khung nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai
sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam; thiết lập mô
hình đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY; đưa ra các giả thuyết nghiên cứu về
đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán BCTC trong các DNNY trên TTCK Việt Nam;
thực trạng đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán BCTC của các DNNY trên TTCK
Việt Nam; khuyến nghị hoàn thiện nhận diện các nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá
rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.
Xác định về đối tượng nghiên cứu và phạm vi nghiên cứu của đề tài.


13


hệ phức tạp như: Công ty mẹ - công ty con, công ty liên kết; Đó là những mối quan hệ
về tài chính phức tạp. Đồng thời, lĩnh vực hoạt động các DN cũng đa dạng (Dịch vụ tài
chính, ngân hàng, bảo hiểm, xây dựng, bất động sản) sẽ làm cho BCTC trở lên phức tạp.


14

Thứ tư, BCTC của DNNY phải tuân thủ các quy định khắt khe của TTCK, trong
đó có yêu cầu bắt buộc phải kiểm toán: các DNNY ngoài việc hoạt động dựa vào Luật
KTNB DN nói chung còn phải hoạt động theo quy định của luật chứng khoán. Một
trong các quy định của luật chứng khoán là BCTC phải tuân thủ nghiêm ngặt bằng
cách công bố và bắt buộc phải được kiểm toán. Việc công bố BCTC có thể thực hiện
theo tháng, quý, 6 tháng hay 1 năm do BTC quy định. Việc lập BCTC của DNNY
ngoài việc tuân thủ chuẩn mực chung, còn phải tuân thủ chuẩn mực kế toán có thể
dành riêng cho các DNNY.
2.1.2 Yêu cầu về độ tin cậy của thông tin
Thông tin trên BCTC cần phải bảo đảm tính tin cậy. Để đáp ứng được yêu cầu
này, thông tin trên BCTC phải là những thông tin khách quan và có thể thẩm định
được. Thông tin trên BCTC mang tính khách quan, không phụ thuộc vào ý kiến chủ
quan của bất kì cá nhân nào do nó là kết quả của quá trình kế toán các nghiệp vụ kinh
tế phát sinh, căn cứ từ các chứng từ kế toán và tuân thủ theo các chuẩn mực, chế độ kế
toán hiện hành. Hơn nữa, thông tin trên BCTC có thể được thẩm định để tìm kiếm các
bằng chứng chứng minh cho tính đúng đắn của các số liệu trên BCTC. Bên cạnh đó, ý
kiến của KTV về tính trung thực, khách quan, tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán sẽ
nâng cao độ tin cậy của thông tin trên BCTC.
ISA 1- Trình bày các báo cáo tài chính thì các thông tin được trình bày trên
BCTC phải đảm bảo yêu cầu sau:
Nhất quán: Việc trình bày và phân loại các khoản mục trong BCTC phải nhất
quán từ niên độ này sang niên độ khác, ngoài ra cũng có các trường hợp không tuân
theo nguyên tắc: Có sự thay đổi đáng kể về bản chất các hoạt động DN hoặc xem xét

2.2.1.1 Khái niệm sai sót
Theo từ điển Tiếng Việt (2007) thì: sai sót là phạm lỗi do sơ suất.
Theo Nguyễn Quang Quynh, Nguyễn Thị Phương Hoa (2010) thì gian lận và
sai sót đều là sai phạm. Tuy nhiên, về mặt bản chất, gian lận và sai sót có nhiều điểm
khác nhau. Gian lận là hành vi cố ý lừa dối, giấu diếm, xuyên tạc sự thật với mục đích
tư lợi. Trong lĩnh vực tài chính kế toán, gian lận có thể là sự trình bày sai lệch có chủ
đính các thông tin trên BCTC do 1 hay nhiều người trong BGĐ công ty, các nhân viên.
Sai sót là lỗi không cố ý, thường được hiểu là sự nhầm lẫn, bỏ sót hoặc do yếu kém về
năng lực nên gây ra sai phạm.
Những loại sai sót bao gồm:
Loại 1: Sai sót phát sinh từ việc ghi nhận các khoản mục bao gồm sai sót trong
việc ghi nhận các khoản mục tài sản, nợ phải trả, thu nhập, chi phí khi chưa đáp ứng
đủ các điều kiện mà kế toán đã ghi nhận để trình bày trên BCTC trong kỳ.
Loại 2: Sai sót đối với xác định giá trị các khoản mục bao gồm các sai sót do
tính toán, xác định giá gốc, phân bổ giá gốc các khoản mục tài sản, nợ phải trả, xác
định thu nhập, chi phí... do kế toán áp dụng sai chế độ kế toán, hoặc hiểu sai chế độ kế


16

toán hiện hành.
Loại 3: Sai sót trong phân loại, trình bày và thuyết minh về các khoản mục bao
gồm sai sót do kế toán khi hạch toán sử dụng sai tài khoản và phản ánh sai quan hệ đối
ứng tài khoản dẫn đến trình bày sai trên BCTC, không đúng khoản mục.
2.1.1.2. Các yếu tố làm sai sót nảy sinh và phát triển
Các yếu tố làm sai sót nảy sinh thường bao gồm các yếu tố: năng lực, sức ép,
cũng như lề lối làm việc có thể gây ra sai sót (Nguyễn Quang Quynh). Năng lực xử lý
công việc yếu kém sẽ làm cho sai sót gia tăng. Bên cạnh đó, yếu tố về mặt sức ép cũng
được xem như yếu tố quan trọng gây ra sai sót. Ví dụ như: áp lực về thời gian, áp lực
về môi trường làm việc. Mặt khác, lề lối làm việc cẩu thả, thiếu thận trọng, thiếu ý

Gian lận bao gồm gian lận BCTC và gian lận biển thủ tài sản.
Đến năm 2002 AICPA đã ban hành SAS 99 thay thế cho SAS 88, chuẩn mực này
không thay đổi khái niệm gian lận mà tiếp tục nhấn mạnh trách nhiệm của KTV trong
quá trình kiểm toán về việc phát hiện gian lận theo quy trình sau: (1) thảo luận nhóm
thành viên kiểm toán về các rủi ro có thể dẫn tới gian lận; (2) Trao đổi với các nhà quản
lý về khả năng hoặc nghi ngờ khi có gian lận; (3) Mở rộng tìm kiếm những yếu tố về rủi
ro có thể dẫn tới gian lận nhằm trợ giúp cho KTV có thể đánh giá gian lận trong quá
trình thực hiện kiểm toán; (4) Kiểm tra kế hoạch của nhà quản lý nhằm giảm thiểu
những rủi ro; (5) Phát triển những kỹ thuật đánh giá phù hợp đối với rủi ro có thể dẫn tới
gian lận.
Như vậy, gian lận là việc xuyên tạc sự thật, thực hiện các hành vi không hợp
pháp nhằm lường gạt, dối trá để thu được một lợi ích nào đó.
Các nhà nghiên cứu đã đưa ra khái niệm về gian lận BCTC. Theo Thornhill và Well
(1993) thì gian lận: "Gian lận BCTC thường được thực hiện bởi các nhà quản lý và thường
liên quan đến việc khai khống thu nhập và tài sản."
Theo Ủy ban Kiểm toán viên nội bộ (IIA) (2004):" Gian lận BCTC liên quan
đến việc lãnh đạo các cấp cố tình trình bày sai hoặc trình bày không thích hợp hoặc
che đậy những sai phạm liên quan đến BCTC."
Theo Coso (2010) thì "Gian lận BCTC là một hành vi chủ ý hoặc thiếu thận trọng
hoặc cả hai mà kết quả dẫn tới những sai phạm trọng yếu trên BCTC."
Theo Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ (ACFE) (2002) thì "Gian lận
BCTC là sự chủ ý, có tính toán, trình bày sai hoặc bỏ sót các sự kiện quan trọng, hoặc
dữ liệu kế toán có thể đưa đến sự hiểu lầm khi người đọc xem xét các thông tin được
sử dụng và có thể là lý do để thay đổi việc xét đoán và ra quyết định của mình."
Tóm lại, gian lận là một hành vi cố ý trình bày sai hoặc bỏ sót các nghiệp vụ, sự
kiện quan trọng của đơn vị do Ban giám đốc, bên thứ ba, nhân viên làm sai lệch báo cáo
tài chính nhằm mục đích trục lợi trái pháp luật, hoặc dẫn đến sự hiểu lầm khi người đọc
xem xét các thông tin được sử dụng và có thể thay đổi quyết định của bản thân.
Thứ hai, Các nhân tố dẫn đến hành vi gian lận - tam giác gian lận
Cressey (1950) đã làm một nghiên cứu khảo sát về 200 trường hợp tội phạm

đạt được các mục tiêu tài chính mà Ban quản trị đặt ra, bao gồm các chính sách khen
thưởng theo doanh thu hay tỷ suất lợi nhuận.
Cơ hội: Sẽ tạo ra khả năng có thể thực hiện hành vi gian lận. Cơ hội thường
xuất hiện khi KSNB yếu kém, công tác quản lý và giám sát bị hạn chế. Trong 3 yếu tố
xuất hiện gian lận thì yếu tố cơ hội được các đơn vị thực hiện kiểm soát phổ biến nhằm
mục đích hạn chế cơ hội để các cá nhân, tổ chức trong đơn vị thực hiện hành vi gian