LỜI NÓI ĐẦU
Kiểm toán BCTC của một doanh nghiệp là công việc đòi hỏi tính khoa học cao,
bởi lẽ BCTC được hình thành nên từ các khoản mục, lồng trong đó còn là mối quan hệ
hữu cơ giữa các tài khoản, từ đó phản ánh bộ mặt của một doanh nghiệp cho nên để đưa
ra ý kiến trung thực và hợp lý về BCTC trong báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải
khẳng định được tính trung thực, hợp lý của từng nhân tố cấu thành của BCTC. Lẽ
đương nhiên, công việc này có thể có những cách tiếp cận khác nhau, song mục đích
cuối cùng đó là khẳng định tính trung thực và hợp lý của tổng thể thông qua việc đảm
bảo đặc tính này ở cấp bộ phận. Thời gian thực tập tại công ty TNHH Ernst & Young
Việt Nam đã cho em cơ hội để tiếp cận việc thực hiện quy trình kiểm toán hoàn chỉnh
tại một số khách hàng kiểm toán, có thể nói một cuộc kiểm toán chính là công trình của
đoàn kiểm toán, tuy nhiên, để đảm bảo tính chi tiết và cụ thể trong việc nghiên cứu về
công tác kiểm toán, em xin được phép chỉ tập trung vào một phần hành kiểm toán, như
là một nhân tố cấu thành trong một cuộc kiểm toán.
Chu trình tiền lương và nhân viên là một chu trình không thể thiếu trong hoạt
động của bất cứ doanh nghiệp nào, đó không chỉ đơn thuần là nghĩa vụ đãi ngộ của
doanh nghiệp đối với nhân viên mà còn ứng với cách thức ghi nhận chi phí, ảnh hưởng
đến việc hình thành kết quả lãi lỗ của doanh nghiệp, nói một cách khác, chu trình này
không chỉ liên quan đến bảng cân đối kế toán mà còn ảnh hưởng đến con số trên báo cáo
kết quả kinh doanh của doanh nghiệp. Hơn thế nữa, kiểm toán viên từ đó có thể đưa ra
những khuyến nghị để giúp doanh nghiệp có thể hướng tới hoàn thiện hệ thống tuyển
chọn về nhân sự, cũng như cách thức hạch toán và quản lý về lương của doanh nghiệp.
Chính vì tính chất quan trọng đó, khoản mục liên quan đến bảng lương được coi là một
khoản mục khó, đòi hỏi sự cẩn thận và tỉ mỉ không chỉ đứng riêng ở góc độ về tính trung
thực số liệu mà còn xem xét đến tính logic khi đối chiếu với các phần hành khác có liên
quan. Nhận thấy được tính phức tạp của phần hành này, em đã cố gắng tham khảo các
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
tài liệu kiểm toán của công ty, cũng như tham vấn từ các anh chị đã từng tham gia thực
hiện phần hành này để có thêm được những hiểu biết về các công việc cụ thể cũng như
trình tự thực hiện và nội dung của các công việc để đi đến mục đích cuối cùng là xác
minh của kiểm toán về tính trung thực, hợp lý của BCTC, và có thể từ đặc điểm của kế

được xác định như sau:
Mục tiêu kiểm toán chung: Khẳng định tính trung thực hợp lý của các nghiệp vụ
liên quan đến tiền lương và nhân viên, phù hợp với nguyên tắc và chế độ kế toán hiện
hành, để có đủ bằng chứng kết luận về con số của các khoản mục phải trả liên quan đến
tiền lương trên BCTC của đơn vị.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Bảng 1.1: Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên của công ty TNHH Ernst &
Young Việt Nam
Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên
Mục tiêu về tài chính (Cơ sở dẫn liệu)
• Tính hiện hữu, tính trọn vẹn, tính đo lường của chi phí tiền lương.
• Tính trọn vẹn, tính định giá, tính quyền và nghĩa vụ của số dư cuối kỳ phải trả lương nhân viên và các khoản
trích theo lương.
Mục tiêu về thực hiện (Thời gian/Chi phí/Chất lượng)
• Tính toán chi phí tiền lương một cách chính xác.
Mục tiêu về tuân thủ
• Tuân thủ theo Luật Lao động và những văn bản luật có liên quan liên quan đến việc chi trả lương của Chính phủ
Việt Nam.

Trong đó, cụ thể:
Tính trọn vẹn: Những khoản phải trả công nhân viên phát sinh trong kỳ đã được
hạch toán đầy đủ trên sổ sách kế toán của đơn vị.
Tính hiện hữu: Số dư phải trả công nhân viên, tức con số được trình bày trên
BCTC là có thực, là kết quả của các nghiệp vụ thực tế đã phát sinh trong niên độ tài
chính.
Tính phân loại và trình bày: Việc hạch toán chi phí vào khoản phải trả công nhân
viên (TK 334), và các khoản trích theo lương (TK 3382, 3383, 3384, TK BHTN) là đúng
đắn, phù hợp với tính chất hạch toán của tài khoản.
Tính chính xác cơ học: Việc đặt công thức tính lương (kế toán trên excel) và các
khoản trích theo lương là đúng đắn, các công thức cộng tổng là đầy đủ và không bỏ sót

Khi tiến hành xem xét cách thức vận hành của một hệ thống, mà ở đây được đề
cập đến là chu trình nhân viên, kiểm toán viên phải tìm hiểu về chính sách chi phối hoạt
động của hệ thống, từ chính sách của Nhà nước cho đến những quy định có tính tổ chức
của doanh nghiệp bằng cách xem xét hệ thống thông tư, văn bản tính và trích lập lương
được đơn vị sử dụng và tính cập nhật của các văn bản này (mức trợ cấp thất nghiệp…),
ví dụ như trong thời gian gần đây, việc doanh nghiệp cũng như cá nhân phải đóng thêm
bảo hiểm trợ cấp thất nghiệp cho người lao động cũng như họ phải trích thêm từ lương
của mình để chi trả cho loại bảo hiểm bảo vệ quyền lợi người lao động này. Từ đó, nhận
định về tính cập nhật thông tin và thực hiện thông tư, như quyết định về tăng mức lương
cơ bản của Nhà nước, các thông tư hướng dẫn về thuế, như thuế thu nhập doanh nghiệp
và đặc biệt trong thời gian gần đây khi có những điều chỉnh về thuế thu nhập cá nhân thì
vấn đề này đang hết sức được quan tâm và các cuộc kiểm toán cũng chú trọng hơn đến
việc thực hiện thể hiện tính cập nhật và sự hiểu biết của doanh nghiệp đối với thông tư.
Đối với những chính sách quy định ở đơn vị, kiểm toán viên phải đánh giá được tính
tuân thủ luật, tính hợp lý, tính hiệu quả của quy định, liệu quy định có gây cản trở cho
việc hạch toán, thực hiện các chế độ đãi ngộ dành cho nhân viên hay không.
Khi đảm bảo được nền tảng hạch toán của chu trình, kiểm toán viên phải đi sâu
vào soát xét tính hiệu lực của chính sách trong việc thực hiện, được thể hiện ở công tác
tổ chức kế toán. Bắt đầu từ những thông tin tổng quan về người tiến hành thực hiện các
công đoạn thuộc quy trình, từ đó có kết luận về tính phân công, phân nhiệm và phân
cách trách nhiệm, cũng như khả năng sai sót, gian lận có thể xảy ra từ tính chất tổ chức
kế toán này.
Đi sâu hơn vào công tác tổ chức kế toán tiền lương và nhân viên, kiểm toán viên
có thể xem xét hình thức kiểm soát hồ sơ nhân viên để chi trả lương, việc cập nhật danh
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
sách và quản lý về cấp bậc lương, lương cơ bản để trích lập bảo hiểm, các yếu tố liên
quan đến thuế thu nhập cá nhân bằng cách phỏng vấn khách hàng và cập nhật những
quyết định có liên quan đến vấn đề chi trả lương từ Ban giám đốc của đơn vị để đối
chiếu việc thực hiện và hiểu biết thêm về quy chế thực hiện. Đồng thời, kiểm toán viên
phải đánh giá được quy mô thực hiện chu trình thông qua số lượng nhân viên của đơn vị,

-Y tế
-Xã hội
-Thất
nghiệp
-KPCĐ
Doanh
nghiệp
Người
lao động
Thuế thu
nhập cá
nhân
Doanh nghiệp thu hộ cơ quan
Thuế
Từ đó, kiểm toán viên phải xác định được tính trung thực, hợp lý của các khoản
mục tương ứng trích theo lương (BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ) cũng như các khoản
trích thuế thu nhập cá nhân với những đối tượng được cơ quan Thuế quy định.
Kiểm toán viên cần quan tâm đến việc thực hiện chi trả lương để đảm bảo tiêu chí
của phần hành này là đúng người-đúng thời gian-đúng lượng. Nghĩa là kiểm toán viên
phải xem xét các giấy tờ, thủ tục từ thông lệ quy định của công ty (ngày trả lương, mức
thưởng, phương thức thanh toán,…) cho đến việc thực hiện trong thực tế thông qua các
giấy tờ kế toán (bảng tính lương, bảng chi trả lương, chữ ký của những người có thẩm
quyền, chữ ký ký nhận của nhân viên), ngoài ra còn cần phải chú ý đến việc xử lý các
khoản giữ lương, hoặc chưa chi trả cho nhân viên trong trường hợp họ chưa kịp ký nhận.
Như thế, trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, kiểm toán viên phải vạch ra được
trình tự thực hiện chu trình tiền lương và nhân viên của đơn vị, thủ tục này được gọi là
“walkthrough”, tức vạch ra sơ đồ, thể hiện các bước từ lúc bắt đầu cho đến khi kết thúc
chu trình. Phần này sẽ được trình bày chi tiết hơn ở trong các bước thuộc quy trình kiểm
toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán BCTC dưới đây.
1.3 Quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm

số nhân viên của công ty, bước nàu có thể giúp kiểm toán viên thực hiện thủ tục ước
lượng từ một tháng lương đến cả năm và xác định mức thu nhập trung bình để xem xét
về tính hợp lý của con số trong phần thủ tục phân tích sẽ được thực hiện trong giai đoạn
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
sau. Tuy nhiên, ở giai đoạn này, tìm hiểu đặc điểm quy mô nhân sự cho phép kiểm toán
viên biết được mức độ phức tạp của các nghiệp vụ liên quan, tính trọng yếu của khoản
mục, từ đó có những quyết định trong phân công nhiệm vụ cho thành viên thuộc đoàn
kiểm toán. Công ty TNHH ABC là một công ty có lượng công nhân và nhân viên hành
chính lớn, trong năm 2009 có biến đổi lớn về nhân sự (từ 251 tại tháng 1 lên đến 580
vào tháng 12) vì có hình thành thêm nhà máy mới.
Bảng 1.2 Thống kê về số nhân viên trong 12 tháng trong năm 2009 của công ty
TNHH ABC
Tháng 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12
Số nhân
viên
(người)
251 253 307 307 317 318 360 511 572 575 576 580
Tìm hiểu về tổ chức phòng ban, tổ chức sản xuất, bố trí nhân sự
Sau khi tìm hiểu về quy mô nhân sự, kiểm toán viên đã có cái nhìn tổng thể về
đơn vị, ngay sau đó, kiểm toán viên đã tiến hành tìm hiểu chi tiết hơn về việc tổ chức
phòng ban, bố trí tổ chức sản xuất, phân chia nhân sự ứng với việc đặt mã TK để dễ
dàng cho việc hạch toán. Tại công ty TNHH ABC, nhân sự gồm nhân viên quản trị cấp
cao (Ban giám đốc), nhân viên hành chính (thuộc phòng tổ chức, phòng kế toán, phòng
vật tư) và công nhân (thuộc bộ phận sản xuất và bộ phận kho vận). Ngoài ra công ty còn
có một số nhân viên có nhiệm vụ nấu bữa trưa cho nhân viên và công nhân, chi phí này
được hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp.
Bộ phận sản xuất gồm có công nhân sản xuất tại phân xưởng chính, công nhân
sản xuất tại lò than cốc số 7 và 8 (được bắt đầu mở ra từ tháng 10) và công nhân tuyển
than (bắt đầu được tuyển dụng từ tháng 11) . Điều này sẽ tương ứng với hạch toán đầu
Website: Email : Tel (: 0918.775.368

chứng về nhận tiền lương của nhân viên công ty.
Tại công ty TNHH ABC, tiền lương theo tháng được chia làm 2 kỳ để nhân viên
nhận trong tháng, kỳ một vào giữa tháng (ngày 15) và kỳ 2 vào đầu tháng sau. Tiền
lương được chi trả theo hình thức chi trả trực tiếp, tức bằng tiền mặt thông qua thủ quỹ
của đơn vị.
Ở bước này, nhân viên kiểm toán cập nhật hệ thống tài khoản hạch toán và quy
trình hướng dẫn hạch toán ở đơn vị.
Tài khoản được sử dụng để hạch toán chu trình tiền lương và nhân viên:
TK 3341: Phải trả công nhân viên, TK này không chi tiết ra cho từng bộ phận,
nghĩa là không có sự tương ứng giữa phân chia TK chi phí phát sinh về nhân viên đối
ứng với TK phải trả.
TK 3382: TK KPCĐ
TK 3383: TK BHXH
TK 3384: TK BHYT
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
TK 3385: TK BHTN
Tài khoản hạch toán chi phí liên đới với các TK phải trả công nhân viên và các
khoản phải trích theo lương
TK 62211: Hạch toán chi phí tiền lương của công nhân xưởng than cốc 7 và 8
TK 62213: Hạch toán chi phí tiền lương của công nhân tuyển than
TK 627111: Hạch toán lương công nhân phân xưởng chế biến
TK 642817: Hạch toán chi phí lương nhân viên hành chính
Bố trí nhân sự kiểm toán thực hiện phần hành
Sau khi đã tìm hiểu những đặc điểm về nhân viên trong đơn vị, lúc này kiểm toán
đã có kết luận ban đầu về tính trọng yếu của khoản mục tiền lương và nhân viên. Trước
đó, kiểm toán viên đã tính ra được mức trọng yếu ban đầu cho toàn bộ BCTC, từ đó
phân bổ vào khoản mục tiền lương và nhân viên.
Đây là phần hành đòi hỏi những hiểu biết từ bảo hiểm đến thuế thu nhập để thực
hiện công việc đối chiếu và tính toán lại của kế toán. Là một doanh nghiệp sản xuất, do
đó chi phí về tiền lương nhân viên chiếm một phần quan trọng đối với doanh nghiệp, và

Giám đốc hoạt động
3 Thẻ hoặc báo cáo chấm công được chuẩn bị và thông tin
được nhập vào hệ thống bảng lương
Chương trình ghi nhận số
lượng sản phẩm hoàn thành
của nhân viên
4 Thẻ thời gian được kiểm tra và phê duyệt
Bộ phận nhân sự
5 Tính toán bảng lương sử dụng mức lương được lưu
trong hồ sơ nhân viên
Kế toán lương

6
Bảng tính lương được chuẩn bị
Kế toán lương
7 Bảng lương được phê duyệt
Kế toán trưởng, Giám đốc
hoạt động
8 Trả lương được thực hiện thông qua chuyển khoản
Kế toán lương
9 Nghiệp vụ được ghi nhận vào hệ thống
Kế toán lương
Những tài khoản có liên quan đến kiểm toán bảng lương
• Chi phí tiền lương
• Tài khoản phải trả
• Tiền
• Thuế thu nhập cá nhân và BHXH và BHYT, BHTN.
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Bảng 1.4 Bảng kế hoạch thực hiện thủ tục rà soát từ đầu đến cuối đối với nghiệp vụ về bảng lương
của công ty TNHH ABC

1/2/2010
e. Sử dụng cùng một nguồn tài liệu và công nghệ thông
tin mà nhân viên của khách hàng sử dụng trong việc xử lý các
nghiệp vụ.
1/2/2010
f. Những câu hỏi của chúng tôi đối với nhân viên của
Công ty bao gồm những câu hỏi mang tính chất hướng theo để xác
định được những lỗ hổng trong kiểm soát hoặc dấu vết của gian
lận.
1/2/2010
g. Khi chúng tôi xác định những thay đổi lớn trong việc
thực hiện xử lý nghiệp vụ, chúng tôi xác định bản chất của thay đổi
để xem xét việc thực hiện thủ tục “từ đầu đến cuối” đối với cả
nghiệp vụ được xử lý trước và sau thay đổi này.
1/2/2010
Xác định rủi ro kiểm toán kết hợp
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Giai đoạn tìm hiểu khách hàng giúp cho kiểm toán viên có được đánh giá ban đầu
về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, từ đó xác định được rủi ro kiểm toán kết hợp, ở
đây công ty TNHH ABC tuy có quy mô nhân sự tương đối lớn nhưng cách thức kiểm
soát thông qua quy trình xét duyệt và thực hiện, cũng như công ty TNHH ABC đã được
kiểm toán vào năm tài chính 2008, do đó kiểm toán viên đánh giá mức rủi ro kiểm soát
là thấp. Mục tiêu của việc xác định rủi ro kết hợp chính là để kiểm toán viên nắm bắt
được rủi ro thực hiện kiểm toán được thể hiện thông qua mối quan hệ giữa các loại rủi ro
này
AR =IR X CR X DR
= CRA X DR
DR = AR/CRA
Bảng 1.5 Xác định rủi ro kết hợp trong kiểm toán tại công ty TNHH ABC
Công ty ABC

Xem xét và đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ
Tìm hiểu quy trình về tiền lương nhân viên bằng cách chọn ra 2 nhân viên của
công ty TNHH ABC, truy xuất các tài liệu đi từ hợp đồng lao động, bảng chấm công,
bảng tính lương, giấy tờ nghỉ (nghỉ thai sản, nghỉ phép, nghỉ ốm, nghỉ hết nguyên vật
liệu,…) đến giấy tờ thanh toán lương.
Công ty TNHH ABC là khách hàng kiểm toán năm thứ ba của công ty, trong cuộc
kiểm toán gần đây, kiểm toán viên đã đánh giá hệ thống kiểm soát của ABC là có hiệu
lực, vì thế trong cuộc kiểm toán cho năm tài chính 2009, kiểm toán viên quyết định tiếp
tục thực hiện thử nghiệm kiểm soát.
Nếu có ngoại lệ khác với đánh giá ban đầu, phải tăng cương thử nghiệm cơ bản.
Thử nghiệm kiểm soát thường được tiến hành trong giai đoạn kiểm toán giữa kỳ,
cụ thể trong giai đoạn này, kiểm toán viên sử dụng đến những kỹ thuật kiểm toán, đó là:
Điều tra
Quan sát
Phỏng vấn
Thực hiện lại
Tiến hành thủ tục phân tích
Website: Email : Tel (: 0918.775.368
Đối với những doanh nghiệp sử dụng phần mềm kế toán để thực hiện công tác kế
toán, kiểm toán viên có thể sử dụng CAAT (Computer-Assisted Audit Techniques) để
kiểm tra hệ thống của đơn vị bằng cách cài vào hệ thống một phần mềm kiểm toán để
xem xét tính chính xác trong việc xử lý số liệu. Việc xem xét hệ thống công nghệ thông
tin của đơn vị là điều cực kỳ quan trọng, sự trung thực của số liệu chỉ là một phần bảo
đảm tính trung thực của BCTC, vấn đề xử lý số liệu của phần mềm là phần còn lại để
đảm bảo điều đó, và với khối lượng tính toán khổng lồ, kiểm toán viên không thể tiến
hành tự xử lý toàn bộ để đảm bảo con số cuối cùng trên BCTC, khi đó phần mềm được
cài vào hệ thống để phát hiện và báo lỗi những bất thường xảy ra trong hệ thống sẽ giúp
việc kiểm tra vấn đề kiểm soát của doanh nghiệp và ước đoán mức rủi ro kiểm soát của
doanh nghiệp.
Bảng các câu hỏi là sản phẩm thường thấy của giai đoạn này, kiểm toán viên

* Nhân tố rủi ro liên quan đến khả năng biển thủ tài sản
* Kết quả của thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch
* Phỏng vấn các nhà quản trị cấp cao, Ủy ban kiểm toán (hoặc cơ quan có thẩm
quyền), Kiểm toán nội bộ và các thành phần khác
* Các thông tin khác.
Trên đây là nội dung đầy đủ của thủ tục kiểm soát và xác định rủi ro gian lận, tuy nhiên
đối với từng khách hàng cụ thể, kiểm toán viên chỉ thực hiện một phần nội dung của thủ
tục kiểm toán, nhấn mạnh vào tính trọng yếu và ứng dụng phù hợp với đặc thù của
doanh nghiệp. Cụ thể về chu trình tiền lương và nhân viên, phần thủ tục kiểm soát sẽ
giúp cho kiểm toán viên kết luận về tính hiệu quả trong việc thực hiện tính toán và chi
trả lương cho nhân viên. Có thể nói, thủ tục kiểm soát mang tính hệ thống, mọi thủ tục
cũng như kết luận tương ứng đều phục vụ cho việc đưa ra phương án về thủ tục kiểm
toán cần áp dụng, đối với công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam, thể hiện tính thận
trọng nghề nghiệp cao, vì thế khi tiến hành thủ tục kiểm soát, kết luận về hệ thống kiểm
soát nội bộ chỉ ở mức đánh giá tối đa là khá. Khi thực hiện thủ tục kiểm soát, phân tích
ảnh hưởng của từng nội dung của thủ tục đến việc kiểm toán chu trình tiền lương và
nhân viên nói riêng.
Cụ thể, khi tiến hành kiểm toán công ty TNHH ABC, kiểm toán viên đã thực hiện thủ
tục này theo nội dung đã được liệt kê ở trên.
Thứ nhất, là về môi trường kiểm soát, cụ thể từ tính liêm khiết của bản
thân nhà quản trị cho đến trách nhiệm, sự tham gia vào việc xây dựng doanh
nghiệp, vào hoạt động điều hành, giám sát của doanh nghiệp.
Kiểm toán viên sử dụng các mẫu câu hỏi để quyết định tính hiệu lực của hệ thống
kiểm soát.
• Doanh nghiệp có quy định bằng văn bản về nguyên tắc đạo đức nghề
nghiệp đối với toàn bộ nhân viên hay không?
• Môi trường doanh nghiệp có nhấn mạnh tầm quan trọng của tính liêm
chính và hành xử đạo đức hay không? Ví dụ, những người có hành động bạo lực
có ngay lập tức bị sa thải hay không?
Website: Email : Tel (: 0918.775.368

• Liệu ủy ban kiểm soát (và/hoặc ban giám đốc) có dành sự quan tâm phù
hợp đến việc giám sát rủi ro kinh doanh ảnh hưởng đến doanh nghiệp và quy
trình xác định rủi ro của nhà quản lý (bao gồm cả rủi ro gian lận) hay không?
• Thành viên ban giám đốc có sự thay đổi thường xuyên hay không?
• Có cơ cấu phù hợp trong phân công việc quản lý dữ liệu, bao gồm những
người có thẩm quyền bắt đầu và/ hoặc thay đổi nghiệp vụ hay không?
• Doanh nghiệp có tiêu chuẩn và thủ tục phù hợp để thuê mướn, đào tạo,
khuyến khích, đánh giá, đề đạt, bồi thường, chuyển giao hay cho thôi việc đối với
nhân viên (đặc biệt là trong hệ thống kế toán, tài chính, và công nghệ thông tin)?
• Doanh nghiệp có những hướng dẫn chi tiết về công việc hoặc sổ tay
hướng dẫn để thông báo cho nhân viên trách nhiệm của họ (hoặc, trong trường
hợp không có tài liệu hướng dẫn, thì có những trao đổi về nhiệm vụ và kỳ vọng
trong công việc) hay không?
• Chính sách và thủ tục có rõ ràng và được cập nhật, thay đổi phù hợp hay
không?
Website: Email : Tel (: 0918.775.368