Lời nói đầu
1- Tính cấp thiết của đề tài:
Kiểm toán đang dần khẳng định vị trí quan trọng trong nền kinh tế phát
triển của Việt Nam. Cùng với sự phát triển không ngừng của kiểm toán nớc nhà,
Công ty Kiểm toán Việt Nam VACO tự hào là công ty kiểm toán đầu tiên đợc
thành lập, đã và đang là lá cờ đầu của Kiểm toán độc lập Việt Nam.
Theo Nghị định 105/2004/NĐ-CP của Chính phủ thì phạm vi của các
doanh nghiệp đợc kiểm toán mở rộng hơn so với Nghị định số 07/NĐ-CP
trớc đây. Do đó khách hàng thực hiện kiểm toán năm đầu tiên tăng lên rõ
rệt. Trong thời gian này em có cơ hội đợc thực tập tại VACO đồng thời với
việc nhận thức đợc vai trò của việc đánh giá rủi ro kiểm toán năm đầu tiên,
em hoàn thành báo cáo thực tập này với đề tài: "Nâng cao hiệu quả đánh giá rủi
ro trong quá trình kiểm toán năm đầu tiên, số d đầu năm do VACO thực
hiện".
2- Mục đích nghiên cứu:
Nghiên cứu lý thuyết kiểm toán đặc biệt gắn với việc đánh giá rủi ro kiểm
toán năm đầu tiên, đồng thời vận dụng vào thực tiễn công tác kiểm toán của
VACO. Từ đó, giúp em có thể rút ra bài học kinh nghiệm và đa ra kiến nghị nhằm
hoàn thiện hơn nữa quy trình kiểm toán năm đầu tiên tại VACO.
3- Nội dung của đề tài:
Kết cấu báo cáo tổng hợp gồm 3 chơng:
Ch ơng 1 : Cơ sở lý luận của đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo
cáo tài chính năm đầu tiên.
Ch ơng 2 : Thực trạng công tác đánh giá rủi ro kiểm toán Báo cáo tài chính
năm đầu tiên tại VACO.
Ch ơng 3 : Bài học kinh nghiệm, kiến nghị và đề xuất công tác đánh giá rủi
ro kiểm toán Báo cáo tài chính năm đầu tiên.

- 1 -


cơ sở lý luận của đánh giá rủi ro
kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính
năm đầu tiên, số d đầu năm
------------
1.1- Lý luận chung về đánh giá
rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính
năm đầu tiên, số d đầu năm
1.1.1- Kiểm toán Báo cáo tài chính năm đầu tiên chi phối rủi ro kiểm toán
Báo cáo tài chính đợc doanh nghiệp lập và trình bày cho những ngời quan tâm.
Mặc dù các Báo cáo tài chính này ở một số nớc có thể giống nhau, song chúng vẫn
khác nhau vì nhiều nghuyên nhân nh hoàn cảnh kinh tế, xã hội và pháp luật. Để đạt
đợc sự nhất quán trong các nguyên tắc kế toán hiện đang đợc các tổ chức kinh
doanh và nhiều tổ chức khác trên thế giới áp dụng để lập Báo cáo tài chính, ngời ta
đã cùng thống nhất những nguyên tắc chung. Trong những nguyên tắc đợc chấp
nhận chung có nguyên tắc kỳ kế toán.
Kỳ kế toán là khoảng thời gian nhất định mà trong đó các Báo cáo tài chính đợc
lập. Chúng ta thừa nhận một khoảng thời gian không nhất định cho hầu hết các thực
thể kinh doanh. Nhng kế toán lại phải đánh giá quá trình hoạt động và những thay
đổi về tình hình kinh tế của doanh nghiệp trong những thời kỳ tơng đối ngắn.
Những ngời sử dụng các Báo cáo tài chính đòi hỏi phải có sự đánh giá thờng kỳ về
tình hình hoạt động để đề ra các quyết định và chính những yêu cầu này đã dẫn đến
sự cần thiết phải phân chia hoạt động của một doanh nghiệp thành nhiều phân đoạn
nh thành từng năm, từng quý, từng tháng Thông th ờng, trong kế toán năm tài
chính kéo dài 12 tháng bắt đầu từ ngày 01/01 đến ngày 31/12 của năm đó. Trong
kiểm toán, kiểm toán viên coi năm tài chính cần kiểm toán nh khái niệm trong kế
toán.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam là quá trình vận dụng Những chuẩn mực và
nguyên tắc kiểm toán quốc tế phù hợp với điều kiện và hoàn cảnh Việt Nam đa ra

- 3 -

thực hiện chế độ, chính sách về tài chính có phù hợp với pháp luật Việt Nam
không. Chính vì vậy, kiểm toán viên sẽ phải chú trọng hơn đến phơng thức và thời
gian để đánh giá. Nh vậy, chỉ cần một sơ suất nhỏ trong quá trình kiểm toán, sự
hạn chế trong việc hiểu biết về khách hàng cũng có thể làm chất lợng và uy tín của
công ty kiểm toán giảm sút.
Còn khi thực hiện kiểm toán cho khách hàng quen thuộc, tức là đã kiểm
toán ở năm trớc đó về cơ bản vẫn phải thực hiện theo trình tự nh với năm đầu tiên.

- 4 -

Tuy nhiên, do kiểm toán viên có thể vận dụng những hiểu biết về khách hàng và
có kinh nghiệm trong các lần kiểm toán trớc nên có thể giảm bớt một số thủ tục
nhất định.
Do đó, kiểm toán Báo cáo tài chính năm đầu tiên đợc đánh giá là có mức độ
rủi ro cao hơn bình thờng. Chính mức độ rủi ro đó đã chi phối toàn bộ cuộc kiểm
toán, cụ thể chi phối việc áp dụng các phơng pháp kiểm toán nhằm thu thập bằng
chứng kiểm toán đầy đủ và hợp lý. Nhng rủi ro là gì và rủi ro kiểm toán cần phải
đợc hiểu nh thế nào? Những thắc mắc đó sẽ đợc trình bày cụ thể ở phần tiếp sau
đây.
1.1.2- Rủi ro và qui trình đánh giá rủi ro trong kiểm toán Báo cáo tài
chính năm đầu tiên
1.1.2.1- Khái niệm rủi ro:
Xét trên phơng diện chung nhất: rủi ro ám chỉ một số hình thức không chắc
chắn về hậu quả của một tình huống nhất định. Tạm thời cha nói đến ý nghĩa của
từ không chắc chắn, chúng ta thờng hiểu rõ mình định nói gì khi dùng thuật ngữ
rủi ro trong câu chuyện hằng ngày. Một sự kiện có thể xảy ra, nếu nó xảy ra sẽ
không có lợi cho chúng ta, hoặc không phải là kết quả mà chúng ta mong đợi. Từ
rủi ro không những ám chỉ mối ngờ vực về tơng lai mà còn ám chỉ cả một thực tế
là hậu quả có thể khiến cho chúng ta lâm vào hoàn cảnh khó khăn hơn hiện tại.
ở nhiều nớc đã đa ra một số định nghĩa về rủi ro và thờng kèm theo những

hiện hành vi phải chịu trách nhiệm về thiệt hại gây nên cho ngời kia"(
14, 859
).
Trên thực tế, các hoạt động kinh tế thờng gặp những rủi ro đặc trng. Mỗi
ngành nghề có một rủi ro riêng, chẳng hạn: rủi ro hối đoái, rủi ro đầu t, rủi ro kinh
doanh... và kiểm toán cũng không nằm ngoài quy luật đó.
Theo Uỷ ban Thực hành Kiểm toán quốc tế (IAPC) thuộc Liên đoàn Kế toán
quốc tế IFAC thì rủi ro kiểm toán đợc hiểu nh sau: Rủi ro kiểm toán là khả năng
mà kiểm toán viên đa ra ý kiến không xác đáng về đối tợng đợc kiểm toán.
Chẳng hạn, kiểm toán viên đa ra ý kiến rằng Báo cáo tài chính của đơn vị đựơc
thực hiện trung thực và hợp lý dựa trên các khía cạnh trọng yếu, tuy nhiên trên
thực tế các Báo cáo tài chính đã đợc kiểm toán này vẫn tồn tại các sai phạm
trọng yếu mà kiểm toán viên không phát hiện trong quá trình kiểm toán..."(
15, 23
).
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 thì: "Rủi ro kiểm toán là rủi ro
do kiểm toán viên và công ty kiểm toán đa ra ý kiến nhận xét không thích hợp
khi Báo cáo tài chính đã đợc kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu. Rủi ro
kiểm toán bao gồm ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát
hiện"(
6, 78
).
Nh vậy rõ ràng là các hiệp hội nghề nghiệp về kiểm toán, kế toán đều có
chung một nhận định về rủi ro kiểm toán. Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà kiểm toán
viên khi đa ra kết luận là các Báo cáo tài chính đợc trình bày trung thực và hợp lý

- 6 -

dựa trên các khía cạnh trọng yếu, và đa ra ý kiến chấp nhận toàn phần, trong khi
trên thực tế thì chúng có những sai sót trọng yếu. Rủi ro kinh doanh, theo bài này,

- 7 -

thập. Nhằm mục đích này, mô hình rủi ro kiểm toán đợc sử dụng theo công thức
sau:
Tiếp tục thí dụ trên, giả sử kiểm toán viên xây dựng tỷ lệ rủi ro kiểm toán
mong muốn là 5%, kế hoạch kiểm toán có thể đợc thay đổi để thu thập bằng
chứng phù hợp với một mức rủi ro phát hiện là 12%, vì 0,5 / (0,8 x 0,5) bằng
0.125. Sử dụng hình thức này của mô hình rủi ro, yếu tố chính là rủi ro phát hiện
và nó xác định số lợng bằng chứng cần thiết. Số lợng bằng chứng thích hợp có
quan hệ tỷ lệ nghịch với rủi ro phát hiện. Nhu cầu bằng chứng tăng lên khi rủi ro
phát hiện giảm xuống.
Cách thứ ba, thông dụng hơn, mà một số kiểm toán viên sử dụng mô hình
rủi ro kiểm toán là chỉ mối quan giữa các rủi ro khác nhau và mối quan hệ của
chúng với bằng chứng. Một sự hiểu biết về các mối quan hệ này là cần thiết để lập
kế hoạch thu thập bằng chứng thích hợp. Mỗi một yếu tố cấu thành mô hình rủi ro
kiểm toán đợc bàn đến một cách chi tiết trong phần dới đây.
Các yếu tố của mô hình rủi ro kiểm toán
Rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR - Desire Audit Risk)
Rủi ro kiểm toán mong muốn là rủi ro đợc xác định một cách chủ quan mà
kiểm toán viên sẵn sàng cho rằng các Báo cáo tài chính đợc trình bày trung thực là
hợp lý dựa trên các khía cạnh trọng yếu khi kết thúc kiểm toán, và đa ra ý kiến
chấp nhận toàn phần. Khi kiểm toán viên quyết định một tỷ lệ rủi ro kiểm toán
mong muốn thấp hơn nghĩa là kiểm toán viên chắc chắn rằng: các Báo cáo tài
chính không bị sai phạm trọng yếu. Rủi ro bằng 0% là chắc chắn, và rủi ro bằng
100% là hoàn toàn không chắc chắn. Do đó, rủi ro có thể nằm trong khoảng giữa
0% và 100%.
Nhìn chung, rủi ro kiểm toán mong muốn là khả năng mà kiểm toán viên đa

Quy mô của công ty khách hàng: Nói chung hoạt động của khách hàng
càng lớn, các Báo cáo tài chính càng đợc sử dụng rộng rãi. Quy mô của
một doanh nghiệp khách hàng đợc đo lờng bằng tổng số tài sản hoặc tổng
thu nhập sẽ có một ảnh hởng lớn đến rủi ro kiểm toán mong muốn.
Sự phân phối quyền sở hữu: Các Báo cáo tài chính của các công ty sở hữu
công cộng thờng đựoc nhiều ngời sử dụng tin tởng hơn các Báo cáo tài
chính của các công ty có quyền sở hữu hẹp hơn.
Bản chất và quy mô của công nợ: Khi các Báo cáo tài chính có một số lợng
lớn các công nợ thì chúng có khả năng đợc sử dụng rộng rãi hơn bởi các
chủ nợ.

- 9 -

Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi công bố
báo cáo kiểm toán: Trong những tình huống mà kiểm toán viên tin rằng khách
hàng có nguy cơ gặp khó khăn về tài chính và có thể phải chịu thiệt hại cao, khi đó
rủi ro kinh doanh của khách hàng tăng, rủi ro kiểm toán mong muốn sẽ giảm
xuống. Đối với kiểm toán viên, dự đoán khả năng khách hàng có thể gặp khó khăn
trong tài chính là một điều khá phức tạp, tuy nhiên có một số yếu tố giúp họ có thể
nhận biết đợc điều này:
Khả năng hoán chuyển thành tiền mặt: Nếu một khách hàng thờng xuyên
thiếu tiền và vốn lu động, điều này là dấu hiệu cho thấy có thể doanh nghiệp
sẽ gặp khó khăn trong thanh toán. Kiểm toán viên cần phải đánh giá khả
năng hoán chuyển thành tiền mặt yếu kém trong tình huống xấu nhất.
Các khoản lãi (lỗ) trong các năm trớc: Khi một doanh nghiệp giảm nhanh
các khoản lãi hoặc tăng nhanh các khoản lỗ trong vài năm, kiểm toán viên
phải nhận biết các vấn đề thanh toán của khách hàng có thể sẽ gặp phải
trong tơng lai.
Các phơng pháp làm tăng quá trình tài trợ: Công ty khách hàng càng phụ
thuộc vào các khoản tài trợ, rủi ro gặp khó khăn trong tơng lai của doanh

tính đến cân đối giữa chi phí và mức rủi ro kiểm toán mà kiểm toán viên sẵn
sàng chấp nhận.
Trình độ thành thạo khác nhau: Do năng lực và kinh nghiệm nghề nghiệp của
kiểm toán viên khác nhau là khác nhau nên thờng có nhiều khả năng đi đến
mức rủi ro kiểm toán là khác nhau.
Mối quan hệ giữa mức rủi ro kiểm toán mong muốn với bằng chứng kiểm
toán
Khi sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán, ta thấy mối quan hệ trực tiếp giữa rủi ro
kiểm toán mong muốn với rủi ro phát hiện, và mối quan hệ tỷ lệ nghịch giữa rủi ro
kiểm toán mong muốnvới bằng chứng kiểm toán.
Rủi ro tiềm tàng (IR - Inherent Risk)
Rủi ro tiềm tàng là khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu trong bản thân các
đối tợng kiểm toán (cha tính đến sự tác động của bất cứ hoạt động kiểm toán nào
kể cả kiểm soát nội bộ). Tức là khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong
Báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc
dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ.

- 11 -

Mức rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào đặc điểm tình hình kinh doanh và cả năng
lực nhân viên của khách thể kiểm toán. Kiểm toán viên không tạo ra và cũng
không kiểm soát rủi ro tiềm tàng mà họ chỉ đánh giá chúng.
Theo Mục 13 - Nguyên tắc 25 về Trọng yếu và rủi ro kiểm toán - Những
Chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán quốc tế, do IAPC phê chuẩn thì: "Rủi ro tiềm
tàng là những yếu điểm của số d tài khoản hoặc của một loại nghiệp vụ đối với
những sai sót có thể là nghiêm trọng, những sai sót này có thể đơn lẻ hoặc có thể
kết hợp với các sai sót ở những số d, các nghiệp vụ khác (ở đây giả định là
không có các quy chế kiểm soát nội bộ có liên quan). Rủi ro tiềm tàng nằm trong
chức năng hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong môi trờng kinh doanh
cũng nh nằm trong bản chất của các số d tài khoản hoặc các loại nghiệp

với các sai sót của các số d, các nghiệp vụ khác mà hệ thống kiểm soát nội bộ
đã không ngăn chặn hoặc không phát hiện kịp thời. Rủi ro kiểm soát sẽ luôn
luôn xuất hiện và khó tránh khỏi vì những hạn chế có tính bản chất của bất cứ
một hệ thống kiểm soát nội bộ nào"(
7,250
).
Theo Mục 05 - Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 - Đánh giá rủi ro và
kiểm soát nội bộ lại nhận định rằng: "Rủi ro kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót
trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong Báo cáo tài chính khi tính
riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không
ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời."(
6, 77
).
Nh rủi ro tiềm tàng, mối quan hệ giữa rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện là
quan hệ tỷ lệ nghịch trong khi mối quan hệ giữa rủi ro kiểm soát và bằng chứng là
quan hệ tỷ lệ thuận. Thí dụ, nếu kiểm toán viên kết luận là hệ thống kiểm soát nội
bộ tồn tại và hoạt động có hiệu quả, rủi ro phát hiện có thể tăng lên, số lợng bằng
chứng kiểm toán giảm xuống. Kiểm toán viên có thể tăng mức rủi ro phát hiện khi
các hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu quả vì một cơ cấu kiểm soát nội bộ hiệu quả
làm giảm khả năng sai sót trong các Báo cáo tài chính.
Rủi ro phát hiện (DR - Detection Risk)
Rủi ro phát hiện là khả năng xảy ra các sai sót trọng yếu hoặc gian lận trên
Báo cáo tài chính mà không đợc ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống kiểm soát
nội bộ và cũng không đợc kiểm toán viên phát hiện trong quá trình kiểm toán. Rủi
ro phát hiện đợc tính từ ba rủi ro trên trong mô hình kiểm toán.
Theo Mục 15 - Nguyên tắc số 25 - Trọng yếu và rủi ro kiểm toán, Những
Chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán quốc tế khẳng định rằng: "Rủi ro phát hiện
là những rủi ro mà kiểm toán viên không phát hiện ra các sai sót hiện có trong
các số d tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ. Những sai sót này có thể là nghiêm
trọng xảy ra đơn lẻ hoặc có thể kết hợp với các sai sót trong các số d, các

thờng do chủ nhiệm kiểm toán - những ngời có nhiều kinh nghiệm trong quá trình
thực hiện cuộc kiểm toán. Mỗi cuộc kiểm toán có những đặc thù khác nhau tuy
nhiên nhìn chung trình tự thực hiện cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính năm đầu tiên
thờng nh sau:

- 14 -

Sơ đồ số 01: Trình tự thực hiện cuộc kiểm toán năm đầu tiên- 15 -
Kiểm toán năm đầu tiên
Thu thập những thông tin cơ sở về bản chất hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp và những chủ sở hữu
Đảm bảo rằng các thủ tục chấp nhận khách hàng đ ã được hoàn tất và phê chuẩn
đúng đắn.
Thảo luận với Ban Giám đốc của khách hàng, thống nhất quan điểm và thảo
Thư cam kết kiểm toán.
Tiến hành một số thủ tục đặc biệt cho cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính năm
đầu tiên.
Xem xét tính rủi ro trong lĩnh vực hoạt động của công ty khách hàng và ảnh hư
ởng của nó đến việc bố trí kiểm toán viên, giám sát và phỏng vấn.
Đạt được những bản sao các văn bản chứng tỏ đ có những thay dổi, biến động ã
lớn trong năm của công ty khách hàng.
Đảm bảo rằng các thủ tục chấp nhận khách hàng đ được hoàn tất và phê ã
chuẩn đúng đắn.
Thu thập những hiểu biết về hoạt động kinh doanh, tổ chức quản lý, sản phẩm,
nhà cung cấp và các biện pháp trả công cho công nhân viên của khách hàng
Đánh giá sự tác động của các yếu tố kinh tế và sự thay đổi trong môi trường
luật pháp tới rủi ro kiểm toán

Tiếp theo trang 15
Đánh giá tính chất phức tạp của hệ thống máy tính. Xem
xét nhu cầu thuê chuyên gia máy tính cho kiểm toán
Tìm hiểu hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ, cập nhật
các tài liệu về hai hệ thống quan trọng này
Khẳng định những hiểu biết của kiểm toán viên bằng việc
tiến hành các thủ tục kiểm tra từ đầu đến cuối
Đánh giá rủi ro tiềm tàng ở mức độ ảnh hưởng đến toàn bộ
Báo cáo tài chính và xác định những khu vực có rủi ro kiểm
toán chủ yếu cần được tập trung xem xét.
Ghi vào kế hoạch.
Đánh giá rủi ro tiềm tàng đối với số dư từng tài khoản
(nếu rủi ro thấp hơn mức tối đa)
Quyết định xem việc áp dụng các thử nghiệm kiểm soát có
hiệu quả và lập kế hoạch phù hợp với mục tiêu kiểm toán
Kiểm toán viên có được khách hàng yêu cầu báo caó về
tính hiệu kực của HT KSNB không?
Rủi ro kiểm soát có được đánh giá ở mức cao nhất không?
Đánh giá những mục tiêu kiểm soát chủ chốt và thiết kế
các thử nghiệm thích hợp với hoạt động kiểm soát có liên
quan đến mục tiêu kiểm toán
Thiết kế chương trình kiểm toán theo hướng hạn chế thủ
tục phân tích và cơ bản đáp ứng mục tiêu kiểm toán
Phê duỵệt kế hoạch ngân sách và thời gian chi tiết lần cuối
cùng, đồng ý trên Thư hẹn kiểm toán với khách hàng
Xem xét công việc
phụ và mức phụ
phí cần thiết
Thiết kế chương trình phân
tích và các thủ tục kiểm toán

Bản chất kinh doanh của khách hàng: rủi ro tiềm tàng thờng bị tăng lên
bởi những đặc thù của ngành nghề kinh doanh mà nó tạo nên những khó khăn cho
kiểm toán do tồn tại những khoản không chắc chắn hoặc khả năng tồn tại một
cách tiềm tàng các gian lận và sai sót trên Báo cáo tài chính.
Tính trung thực của Ban Giám đốc: Ban Giám đốc không thể xem là
hoàn toàn trung thực trong mọi trờng hợp. Khi Ban Giám đốc bị kiểm soát bởi một
hay một số cá nhân thiếu trung thực thì khả các Báo cáo tài chính bị báo cáo sai sẽ
tăng lên, do vậy rủi ro tiềm tàng sẽ đợc đánh giá ở mức cao.
Kết quả các cuộc kiểm toán trớc: Qua xem xét hồ sơ kiểm toán, kiểm
toán viên nhận thấy: một số tài khoản đã đợc phát hiện có sai phạm thì rủi ro tiềm
tàng đợc xác định ở mức cao. Lý do là nhiều sai phạm có tính chất hệ thống và các
đơn vị thờng chậm chạp trong quá trình sửa chữa nên các sai phạm năm trớc vẫn
có thể tiếp tục trong các năm tiếp theo.

- 18 -

Hợp đồng kiểm toán năm đầu tiên: Trong các hợp đồng kiểm toán năm
đầu tiên, kiểm toán viên thờng thiếu hiểu biết và kinh nghiệm về các sai sót của
đơn vị khách hàng nên họ thờng đánh giá rủi ro tiềm tàng cao hơn so với hợp đồng
kiểm toán dài hạn.
Các nghiệp vụ kinh tế không thờng xuyên: Các nghiệp vụ này có khả
năng đợc vào sổ sai nhiều hơn là các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do khách hàng
thiếu kinh nghiệm trong việc hạch toán các nghiệp vụ đó, do đó rủi ro tiềm tàng
đối với các tài khoản chứa đựng các nghiệp vụ này thờng đợc đánh giá cao.
Các ớc tính kế toán: Rủi ro tiềm tàng của các tài khoản phản ánh các ớc
tính kế toán (dự phòng các khoản phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn
kho...) thờng đợc đánh giá là cao vì việc vào sổ đúng đắn các khoản mục này
không những đòi hỏi sự hiểu biết về bản chất các khoản mục, về lý thuyết liên
quan mà còn đòi hỏi kinh nghiệm và sự phán xét chủ quan của ngời có trách
nhiệm.

Các nhân tố ảnh hởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị"(
6, 81
)
Nh vậy về cơ bản không có sự khác nhau giữa cách thức thực hiện để đánh
giá rủi ro tiềm tàng trên phơng diện Báo cáo tài chính của thế giới và tại Việt
Nam. Kiểm toán viên cần đánh giá lần lợt các yếu tố trên và quyết định mức rủi ro
tiềm tàng thích hợp với từng khoản mục trên Báo cáo tài chính.
Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên ph ơng diện số d tài khoản và loại nghiệp vụ.
Kiểm toán viên thờng cho rằng các tài khoản có số d bằng tiền lớn sai sót
nhiều hơn so với các tài khoản có số d nhỏ. Hầu hết kiểm toán viên sẽ xác định
mức rủi ro tiềm tàng trên 50%, kể cả trong trờng hợp tốt nhất, và ở mức 100% khi
có bất kỳ khả năng hợp lý nào của các sai sót đáng kể. Kiểm toán viên sẽ xem xét
các vấn đề sau: bản chất số d, các nghiệp vụ kinh tế không thờng xuyên, các ớc
tính kế toán. Riêng với kiểm toán Báo cáo tài chính năm đầu tiên, kiểm toán viên
cần lu ý đến những nghiệp vụ phức tạp và bất thờng diễn ra trong năm trớc có ảnh
hởng đến số d đầu năm đang tiến hành kiểm toán.
Theo Mục 8 - Nguyên tắc 29 - Những Chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán
quốc tế, thì việc đánh giá rủi ro tiềm tàng trong giai đoạn số d tài khoản và loại
nghiệp vụ, cần xem xét các vấn đề sau:
Các khoản trong Báo cáo tài chính cần điều chỉnh: Một khoản của Báo
cáo tài chính cần có sự điều chỉnh cho một khoảng thời gian trớc;
Sự phức tạp của các nghiệp vụ chủ chốt: Điều đó đòi hỏi việc sử dung các
chuyên gia để tiến hành công việc;
Khối lợng và phạm vi xét đoán;
Tài sản dễ bị thất thoát hoặc dễ bị đánh cắp;
Các nghiệp vụ bất thờng và phức tạp: Thờng kết thúc vào thời điểm cuối
năm hay kết thúc năm" (
7, 291
).


lực của kiểm soát nội bộ.
Có nhiều phơng pháp tiếp cận để thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát
nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát, trong đó có hai cách phổ biến:
- Tiếp cận theo khoản mục;
- Tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ.
Để đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên tiến
hành: thẩm vấn nhân viên của công ty khách hàng, xem xét sổ tay về thủ tục và

- 21 -

chế độ liên quan đến hệ thống kiểm soát nội bộ mà khách hàng đang sử dụng,
kiểm tra các chứng từ và sổ sách kế toán hoàn tất, quan sát các hoạt động và quá
trình hoạt động của công ty khách hàng...
Để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sử dụng một trong ba
phơng pháp hoặc kết hợp cả ba phơng pháp tuỳ thuộc vào đơn vị đợc kiểm toán và
quy mô kiểm toán: vẽ các Lu đồ (Flowchart); lập Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm
soát nội bộ (Questionaire); lập Bảng tờng thuật về kiểm soát nội bộ (Narrative).
Trong thực tế, các kiểm toán viên thờng sử dụng kết hợp các hình thức này để
cung cấp cho kiểm toán viên hình ảnh rõ nét nhất về hệ thống kiểm soát nội bộ.
Trong Mục 12 - Những Chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán quốc tế nhận
định: "Trong quá trình tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ để vạch kế hoạch
cho một cuộc kiểm toán, kiểm toán viên cần nắm chắc cấu trúc của hệ thống
kiểm soát nội bộ và việc chúng hoạt động có hiệu quả không thông qua biện
pháp kiểm tra từ đầu đến cuối một nghiệp vụ (
7,294
).
Trong Mục 20 - Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 - Đánh giá rủi ro
và kiểm soát nội bộ hớng dẫn: "Khi tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm
soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên sẽ hiểu biết đợc việc thiết
kế và thực hiện của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng. Điều đó

Trong kiểm toán Báo cáo tài chính việc đánh giá rủi ro kiểm soát có ảnh hởng
trực tiếp đến việc xác định các phép thử nghiệm áp dụng.
Trong Mục 18, 19, 20 - Nguyên tắc 29 - Những Chuẩn mực và nguyên tắc kiểm
toán quốc tế hớng dẫn cụ thể nh sau:
"Khi dự kiến phơng pháp kiểm toán, kiểm toán viên cần cân nhắc các đánh
giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát để xác định các kiểm toán viên trong việc phát
hiện có trong các cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính và xác định bản chất,
thời gian và phạm vi của phơng pháp kiểm toán cơ bản đối với các cơ sở dẫn
liệu.
Kiểm toán viên thờng đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức cao ở một số hay tất cả
cơ sở dẫn liệu khi kiểm toán viên tin rằng:
Các chế độ và các biện pháp của doanh nghiệp đối với một số cơ sở dẫn
liệu không có tác dụng;
Hay sự đánh giá tác dụng của các chế độ và biện pháp của doanh nghiệp
không có cơ sở dẫn liệu.
Kiểm toán viên có thể đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát ở mức thấp hơn chỉ
khi:
Kiểm toán viên có thể xác định các chế độ và các biện pháp của hệ
thống kiểm soát nội bộ và hệ thống kế toán liên quan đến các cơ sở dẫn liệu cụ
thể có khả năng ngăn cản hay phát hiện các sai sót quan trọng trong Báo cáo tài
chính.
Kiểm toán viên có kế hoạch tiến hành các biện pháp thử nghiệm về
tính tuân thủ để khẳng định sự đánh giá của mình"(
7,294
)

- 23 -

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ thì "Dựa trên sự hiểu biết hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ,

Thiết kế: Hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của đơn vị đợc thiết kế sao
cho có khả năng ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu.
Thực hiện: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và hoạt
động một cách hữu hiệu trong suốt niên độ kế toán.

- 24 -

Thử nghiệm kiểm soát đợc thực hiện với những phơng pháp khác nhau tuỳ
thuộc từng trờng hợp cụ thể. Phơng pháp kiểm tra tài liệu đợc áp dụng nếu các
thủ tục để lại các dấu vết trực tiếp trên tài liệu phê duyệt. Trong trờng hợp các
dấu vết để lại là gián tiếp, kiểm toán viên thực hiện lại các thủ tục kiểm soát.
Nếu các thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết trong tài liệu, kiểm toán viên tiến
hành quan sát các hoạt động liên quan đến kiểm soát nội bộ hoặc phỏng vấn nhân
viên đơn vị về các thủ tục kiểm soát của những ngời thực thi công việc kiểm soát
nội bộ.
Ngoài thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên có thể thực hiện các thủ tục
kiểm toán khác để thu thập bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kế toán và
hệ thống kiểm soát nội bộ.
B ớc 4 : Lập bảng đánh giá kiểm soát nội bộ
Theo những thông tin và các tiêu chuẩn đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ đ-
ợc tổng hợp qua các bớc trên, kiểm toán viên đa ra ý kiến đánh giá cuối cùng về
hệ thống kiểm soát nội bộ. Việc tổng hợp kết quả khảo sát về hệ thống kiểm soát
nội bộ có thể thực hiện qua việc lập Bảng đánh giá kiểm soát nội bộ hoặc hình
thức khác tuỳ thuộc vào xem xét của kiểm toán viên trong từng cuộc kiểm toán
cụ thể.
Theo Mục 31 về Soát xét lại các đánh giá về rủi ro kiểm soát - Những
Chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán quốc tế, thì: "Trớc khi kết thúc kỳ kiểm
toán, kiểm toán viên cần cân nhắc xác định xem các đánh giá về rủi ro kiểm
soát đã khẳng định cha. Nếu các đánh giá đó cần phải sửa lại, thì cần tiến
hành các biện pháp kiểm tra khác. Kiểm toán viên cần tập hợp thành tài liệu