MỤC LỤC
DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮ
BCĐK : Bảng cân đối kế toán
BCKQHĐK : Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
BCLCT : Báo cáo l u chuyển tiền t
BCT : Báo cáo tài chính
DNX : Doanh nghiệp xây lắp
HTKSN : Hệ thống kiểm soát nội bộ
KSN : Kiểm soát nội bộ
KTN : Kiểm toán Nhà n ớ
KT : Kiểm toán viên
KHK : Kế hoạch kiểm toán
SXK : Sản xuất kinh doanh
TMBCT : Thuyết minh báo cáo tài chính
INTOSA : Tổ chức các cơ quan kiểm toán tối caoI
(International Organization of Supreme Audit Institutions
ASOSA : Tổ chức các Cơ quan Kiểm toán tối cao châu Á
( sian Organization of Supreme Au it Institution
IFA : Liên đoàn kế toán quốc tế
(International Federation of Accountants
MỞ ĐẦ
1.
Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứ
Doanh nghiệp xây lắp hiểu theo cách chung nhất là những doanh
nghiệp sản xuất, lắp đặt với các sản phẩm là các công trình đầu tư xây dựng
cơ bản. Các sản phẩm của doanh nghiệp xây lắp có ý nghĩa to lớn vì chúng
góp phần tăng thêm năng lực sản xuất cho nền kinh tế, góp phần đưa đất nước
tiến lên con đường công nghiệp hóa, hiện đại hóa. Đặc biệt đối với ViệtNam
hiện này thì phát triển cơ sở hạ tầng để đẩy mạnh quá trình công nghiệp hóa-
hiện đại hóa đang được quan tâm đặc biệt. Hàng nghìn công trình xây dựng
27/01/2010 về Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp nhà nước,
để hướng dẫn kiểm toán viên thực hành kiểm toán một cách khoa học và
thống nhất, tuân thủ theo chuẩn mực của KTNN và các chuẩn mực kế toán
kiểm toán được chấp nhận chung. Tuy nhiên do doanh nghiệp xây lắp cũng là
một bộ phận của doanh nghiệp nhà nước, nhưng có những đặc điểm riêng biệt
ảnh hưởng đển công tác kiểm toán, nên khi áp dụng quy trình kiểm toán
BCTC của doanh nghiệp nhà nước vào kiểm toán các doanh nghiệp xây lắp
thì còn nhiều vấn đề chưa phù hợp và bất cập. Ngoài ra còn rất nhiều những
đặc điểm và khó khăn khách quan của KTNN mà ảnh hưởng đến chất lượng
cuộc kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp
y lắp.
Xuất phát từ những vấn đề nêu trên, tác giả đã lựa chọn đề tài: “Hoàn
2
thiện kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp xây lắp do Kiểm toán
NNamhà nước Việt thực hiện” làm luận văn thạ
2. sỹ kinh tế.
Mục đích nghiên ứ
- của đề tà i
Mục đích nghiên cứu của đề tài: “Hoàn thiện kiểm toán báo cáo tài
chính doanh nghiệp xây lắp do Kiểm toánNam Nhà nước Việt
- hực hiện” là:
Hệ thống hóa và làm rõ cơ sở lý luận về đối tượng, mục tiêu, nội dung,
phương pháp và quy trình kiểm toán báo cáo tài chính do Kiểm toán Nhà
nước thực hiện. Kết hợp với các đặc điểm cơ bản trong hoạt động xây lắp và
quản lý tài chính ở DNXL để hình thành lý luận cho kiểm toán báo cáo
- ài chính DNXL.
Đánh giá về thực trạng kiểm toán doanh nghiệp xây lắp do KTNN thực
hiện tr
- g thời gian qua.
Đề xuất phương hướng và giải pháp hoàn thiện kiểm toán BCTC của
của hoạt động kiểm toán BCTC c
- DNXL do KTNN thực hiện.
Đề tài đã đưa ra những ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện hơn hoạt động
kiểm toán BCTC của DNXL do KTNN thực hiện trên các nội dung: Hoàn
thiện quá trình khảo sát, thu thập thông tin và xây dựng kế hoạch kiểm toán
phù hợp với nội dung và mục tiêu kiểm toán; xác định rủi ro kiểm toán và
4
cách thu thập bằng chứng kiểm toán cụ thể; hoàn thiện việc lập báo cáo kiểm
toán tại các doanh nghiệp xây lắp và việc soát xét chất lượng kiểm
- oán và hoàn thiện hồ sơ kiểm toán.
Đề tài góp phần làm cơ sở, vận dụng trong các cuộc kiểm ton sắp tới
của KTNN để phù hợ
6. n vớ i tình hình th
tế hiện nay .
Kết cấu của đề tài
Kết c
chính của đề tài gồm 3 phần chính:
CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KIỂM TOÁN
BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DO
H NGHIỆP XÂY LẮP DO KTNN THỰC HIỆN.
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC
DOANH NGHINAMỆP XÂY LẮP
KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC VIỆT THỰC HIỆN.CHƯƠNG 3: PHƯƠNG
HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN
BÁO CÁO TÀI CHÍNH DOANH NGHI
7. XÂY LẮP
5
IỂM TOÁN
HÀ NƯỚC THỰC HIỆN.
Kết luận
Doanh nghiệp xây lắp hiểu một cách chung nhất là những doanh nghiệp
sản xuất, lắp đặt với sản phẩm là các công trình đầu tư xây dựng cơ bản như:
nhà máy, văn p
ng, cầu, cống, đường giao thông, nhà văn phòng, nhà ở…
Các DNXL có thể hoạt động dưới dạng nhà thầu chính hoặc nhà thầu
phụ hoặc quản lý xây dựng. Đặc điểm cơ bản nhất của nhà thầu khi thực hiện
xây lắp các công trình xây dựng cơ bản là dựa trên các hợp đồng xây dựng
được kí kết. DNXL có thể là nhà thầu chính, trực tiếp tham gia kí kết hợp
đồng với chủ đầu tư dự án xây dựng và chịu trách nhiệm hoàn toàn về việc
hoàn thành công trình. Nhà thầu chính cũng có thể chỉ tham gia một phần hợp
đồng với tư cách là nhà thầu liên doanh để thực hiện một số phần hoặc một số
giai đoạn nhất định của dự án. DNXL có thể là nhà thầu phụ, chỉ kí hợp đồng
với nhà thầu chính và chịu trách nhiệm trước nhà thầu chính về phần công
việc của mình. Với tư cách là nhà quản lý xây dựng là nhà thầu tham gia vào
một hợp đồng trung gian với một chủ dự án xây dựng để giám sát và phối hợp
các hoạt động xây dựng trong dự án với nhau, đồng thời thương lượng để thực
hiện hợ
đồng với đối tác khác để thực hiện các công việc xây dựng.
Sản phẩm của DNXL có tính đặc thù riêng như: quy mô lớn, có kết cấu
7
phức tạp, thời gian sử dụng dài, mang tính chất đơn chiếc, chất lượng sản
phẩm có ý nghĩa quyết định đến hiệuả của các hoạt động, có ý nghĩa kinh tế,
xã hội, kĩ thuậ t , nghệ thuật… Nhưng đồng thời cũng đa dạng về chủng loại,
có giá trị lớn như: các khu đô thị, kh công nghiệp, các công trình giao thông
thủy lợi, thủy điệ n, các công trình sản xuất và dân dụng.
Từ các phân tích rất khái quát về vai trò, vị trí và đặc điểm của doanh
nghiệp xây lắp, có thể nhận thấy ó sự tác động, chi phối không nhỏ tới công
tác tổ chức, quả n lý tài chính của doanh n
iệp, dẫn đến sự tác động tới hoạt động kiểm toán BCTC DNXL.
1.1.2. Những đặc điểm của doanh nghiệp xây l
dựng đều khó sửa chữa và tiêu tốn chi phí rất lớn, cũng có nhiều trường hợp
phải phá đi làm lại. Do đó trong xây dựng cần phải tuân thủ chặt chẽ, đầy đủ
các quy định và nguyên tắc xây dựng. Ngoài ra, công trình có giChuá trị lớn
nên đòi hỏi tiền vốn, vật tư, lao động, máy thi công nhiều… kì sản xuất dài,
vốn bỏ vào dễ bị ứ đọng, gây lãng phí. Ngược lại, nếu thiếu vốn sẽ làm công
trình gián đoạn, chậm tiến độ thi công. Việc phá đi làm lại hoặc sửa chữa ảnh
hưởng rất lớn đến chất lượng công trình cũng như kế hoạch hay dự toán. Do
đó, khi kiểm toán trước tiên kiểm toán viên phải xác định mục tiêu kiểm toán
trọng tâm là xác nhận số liệu tài chính liên quan đến doanh thu, chi phí và các
khoản vay là trung thực hợp lý; cần phải kiểm tra tính tuân thủ của hợp đồng
xây dựng; tuân thủ quy chế xây dựng, trình tự thực hiện các khâu tạm ứng, thi
công, giải ngân, nghiệm thu công trình, bàn giao và quyết toán vốn đầu tư
cũng như chế độ bảo hành công trình. Chu kì sản xuất dài và một doanh
nghiệp có thể tiến hành đồng thời nhiều hợp đồng xây dựng trong một khoảng
thời gian nhất định, điều này ảnh hưởng tới việc kiểm toán vốn và chi phí vốn
9
của công trình như: xác định nguồn vốn có được sử dụng đúng công trình, chi
phí vốn của mỗi công trình có ược xác định đúng không, thiệt hại trong việc
công trình chậm tiến độ ra sao , khấu hao máy móc thi công phân bổ cho mỗi
công trình, chi
- í nhân công thuê ngắn hạn bị điều động giữa các cng trình rất
khó quản lý.
Do sản phẩm xây lắp được tiêu thụ theo giá dự toán ( giá chỉ định thầu)
hoặc giá thỏa thuận với chủ đầu tư từ trước (giá dự thầu trong đấu thầu). Giá
dự toán hay giá dự thầu chính là doanh thu của hoạt động xây lắp, nên doanh
thu thường được xác định trước khi sản xuất sản phẩm. Do đó, trong quá trình
kiểm toán cần phải xác định tính hợp lý và hiệu quả của công trình xây dựng,
từ đó xác định trọng tâm kiểm toán
- à khả năng sai phạm có thể xảy ra đối với doanh thu và chi phí
hợp đồng xây dựng.
hỏi phải phối hợp quản lý tốt và chặt chẽ. Từ những đặc điểm trên thì trong
hoạt động kiểm toán, việc đánh giá mô hình cơ cấu tổ chức quản lý, HTKSNB
nói chung và quy chế KSNB nói riêng của DNXL là hết sức phức ạp vàcần
thiết. Việc quản lý giữa công ty mẹ với công ty con hay công ty với các xí
nghiệ p, cá c tổ đội thi công sẽ phát sinh rất nhiều vấn đề cần lưu ý tới. Kiểm
toán viên cần phải có sự chuẩn bị kĩ các vấn đề liên quan như: thông tin, nội
dung cũng như các kĩ thu
- , phương pháp cần thực hiện khi khảo sát nằm đánh giá tính hiệu
lực, hiệu quả của HTKSNB.
Do đặc điểm, quy mô và yêu cầu quản lý củ a các DNXL khác các loại
11
hình doanh nghiệp khác nên mô hình tổ chức công tác kế toán cũng không
giống nhau. Hiện nay, bộ máy kế toán củ
các DNXL có thể được chia thành 3 loại: tập trung, phân tán và nửa tập
trung nửa phân tán.
+ Đối với các DNXL có quy mô nhỏ, hoạt động trên địa bàn tương đối
tập trung thì có thể tổ chức bộ máy kế tán theo hình thức tập trung: theo hình
thức này thì toàn bộ công tác kế toán được tập trung tạ i phòng ế toán của
DNXL. Ở các bộ phận, đơn vị trực thuộc (thường là các tổ, đội) không tổ
chức bộ phậ n kế toán riêng mà chỉ bố trí các nhân viên thực hiện một số hạch
toán ban đầu, thu thập, kiểm tra chứng từ và định kỳ gửi chứng từ về phòng
kế toán của công ty. Phòng kế toán của công ty có trách nhiệmtổ chức hạch
toán các nghiệp vụ phát sinh tại các đơn vị phụ thuộc
các nghiệp vụ phát sinh tạ i văn phòng công ty, trên cơ sở đó tiến hành
lập báo cáo tài chính.
+ Đối với các DNXL có quy mô vừa và lớn, có tổ chức sản xuất kinh
doanh thành nhiều bộ phận trực thuộc ở địa bàn xa văn phòng công ty, công việc
kế toán hoạt động sản xuất kinh doanh ở các bộ phận, đơn vị trực thuộc xa văn
phòng thì do bộ phận kế toán ở các bộ phận trực thuộc thực hiện rồi định kỳ tổng
hợp số liệu gửi về phòng kế toán công ty. Phò
ểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục, nhằm nâng cao
chất lượng thông tin tài chính của đơn vị.
Như vậy, kiểm toán BCTC DNXL là loại kiểm toán thông tin tài chính
mà các kiểm toán viên có năng lực chuyên môn cũng như kinh nghiệm nghề
nghiệp tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin được
13
trình bày trên BCTC DNXL được kiểm toán nhằm xác nhn
ức độ tin cậy, trung thực, hợp lý của các BCTC đó với các quy định,
chuẩn mực đã được ban hành, chấp nhận chung .
Đối với Kiểm toán Nhà nước, mục đích của kiểm toán BCTC là xác
nhận tính đúng đắn, trung thực và hợp pháp của số liệu phản ánh trên BCTC
nằm trong phạm vi kiểm toán, qua đó chỉ ra và kiến nghị với đơn vị được
kiểm toán phát huy những điểm mạnh, khắc phục sửa chữa những sai sót
trong quản lý tài chính; ngoài ra còn k
n nghị với cơ quan có thẩm quyền xử lý các sai phạm hoặc sửa đổi, bổ
sung chế độ pháp lý kinh tế tài chính cho phù hợp.
Kiểm toán Nhà ước là cơ quan công quyền thực hiện kiểm toán BCTC
của các doanh nghiệp nhà nước, chấp hành việc kiểm toán là trách nhiệm ,
giống như chấp hành mệnh lệnh hành chính. Quan hệ giữa doanh nghiệp và
kiểm toán Nhà nước là quan hệ giữa đơn vị sử dụng tiền và tài sản nhà nước
với cơ quan quản lý tài chính nhà nước. DNXL lại chiếm ỉ trọng rất lớn trong
số các doanh nghiệp nhà nước và đang có vai trò quan trọng trong sự phát
triển nền kinh tế quốc dân . Do đó, DNXL có sử dụng tiền và tài sản của nhà
nước cần phải được kiểm toán báo cáo tài chính bởi KTNN để giúp nhà nước
quản lý việc sử dụng vốn nhà nước, nhằm tạo điều kiện cho việc sử dụng vốn
nhà nước hiệu quả hơn, là một công cụ đắc lực cho các chính sách kinh tế vĩ
mô của nhà nước. Đồng thời, kết quả của KTNN còn được sử dụng cho việc
quản lý Nhà nước thông qua việc kiến nghị Chính phủ và các cơ quan chức
năng trong việc ban hành, sửa đổi, bổ sung chính sách, chế độ cho phù hợp
với thực tế của doanh nghiệp, giúp các cơ quan chức năng nắm được tình hình
hành trong suốt quá trình phát triển của ngành kiểm toán. Khái niệm về kiểm
15
toán báo cáo tài chính được hiểu chung nhất hiện này là: kiểm toán báo cáo
tài chính là hoạt động của các kiểm toán viên độc lập (độc lập về quan hệ
tình cảm và kinh tế với đơn vị được kiểm toán) và có năng lực tiến hành thu
thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán về các báo cáo tài chính được
ểm toán nhằm kiểm tra và báo cáo về mức độ trung thực, hợp lý của
báo cáo tài chính được kiểm toán với các tiêu chuẩn, chuẩn mực đã được
thiết lập
Như vậy, kiểm toán BCTC DNXL là loại kiểm toán thông tin tài chính
mà các kiểm toán viên độc lập có năng lực chuyên môn cũng như kinh
nghiệm nghề nghiệp tiến hành th thập và đánh giá các bằng chứng về các
thông tin được trìn
bày trên BCTC DNXL được kiểm toán nhằm xác nhận về mức độ tin
cậy – trung thực, hợp lý củ a các BCTC so với các quy định, chuẩn mực đã
được ban hành.
Trong kiểm toán BCTC DNXL, đối tượng kiểm toán chủ yếu là các
BCTC bao gồm: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, và Thuyết minh báo cáo tài chính. Tùy
theo từng loại hình doanh nghiệp mà ngoài các báo cáo trên còn có thể bổ
sung thêm các báo cáo khác. Các báo cáo này chứa đựng đầy đủ
ững thông tin về tình hình tài chính, kết quả kinh doanh, tình hình và
kết quả lưu chuyển tiền tệ và các thông tin cần thiết khác của đơn vị được
kiểm toán.
Mục đích của kiểm toán BCTC DNXL là nhằm đánh giá tính trung
thực, hợp
ý của thông tin tài chính và tính tuân thủ trong quá trình thực hiện dự
án cũng như chấp hành các quy định tài chính kế toán liên quan tới hoạt động
xây dựng.
16
nghiệp, báo cáo tình hình thực hiện sản lượng xây lắp theo công trình hoặc
từng xí nghiệp… và các báo cáo liên quan khác như báo cáo tổng kết năm,
biên bản họp hội đồng quản trị, nghị quyết đại hội cổ đông, biên bản họp đại
hội cổ đông thường niên… Các báo cáo của đơn vị đã phản ánh đầy đủ những
thông tin tài chính, kết quả kinh doanh, tình hình và kết quả lưu chuyển tiền
và các thông tin cần thiết khác. Ngoài ra, trong một số loại thông tin,
KTV còn phải đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả của các hoạt động
cũng như tính tuân thủ của chính sách quy định trong DNXL.
Việc xác định đúng đối tượng trong
ểm toán BCTC DNXL
cơ sở để KTV xác định đúng phạm vi, trọng tâm, mục tiêu kiểm toán.
Đồng thời góp phần giúp KTV thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp để
đưa ra ý kiến xác nhận đúng đắn về BCTC DNXL.
* Mục tiêu kiểm toán:
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV phải thu thập bằng chứng và
dựa trên những quy định pháp lý về kế toán và các quy định khác để đưa ra ý
kiến của mình về mức độ trung thực của BCTC được kiểm toán. Để đạt được
điều đó thì KTV cần phải xác định rõ mục tiêu kiểm toán của mình. Mục tiêu
kiểm toán của kiểm toán BCTC DNXL là giúp cho kiểm toán viên đưa ra ý
kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và
chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) không, có tuân thủ pháp
luật liên quan và có phản ánh trung
hực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không? Mục tiê
của kiểm toán BCTC còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ
những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài
18
chính của đơn vị.
Như vậy, có thể xác định mục tiêu kiểm toán BCTC DNXL như sau:
- Xác nhận BCTC DNXL được lập ra có đảm bảo tính hợp thức, hợp lệ;
tính tuân thủ pháp luật liên quan và tính trung thực
dung kiểm toán như vậy sẽ bị trùng, kết quả kiểm toán bị xung đột dẫn đến
mất hời ian và công sức. Ngoài ra không phát huy được tính chủ động, nhạy
bén ủa KTV.
- Phương pháp tiếp cận kiểm toán chu kỳ: những chỉ tiêu có liên quan
đến cùng một loại nghiệp vụ được nghiên cứu trong mối quan hệ với nhau.
Bao gồ m: K iểm toán chu kỳ mua vào và thanh toán; nhân sự và tiền lương;
tài sản cố đ ịnh; hàng tồn kho, chi phí và giá thành; bán hàng và thu tiền; huy
động vốn và hoàn trả …Việc xác định nội dung kiểm toán theo phương pháp
này có ưu điểm là phát huy được tính chủ động, nhạy bén của KTV; các c
g việc kiểm toán không bị trùng lặp; kết quả kiểm toán không bị xung đột.
Tuy nhiên khó có thể xây dựng một kế hoạch kiểm toán và quy trình kiểm toán
chuẩn để hướng dẫn KTV vì tính có thể thay đổi của hoạt động trong từng chu
kỳ của đơn vị.
Do đặ điểm của loại hình DNXL cũng như việc thực hiện xây lắp trên cơ
sở hợp đồng xây dựng liên quan đến từng công trình, nên việc xác định nội dung
kiểm toán nên tiếp cận theo phương pháp t
c tiếp. Vì vậy, nội dung kiểm toán BCTC DNXL được xác đị nh theo
các chỉ tiêu tương ứng với các khoản mục được trình bày trên BCTC. Tuy
nhiên KTV cần chú trọng đến các nội dung trọng tâm mang tính đặc thù cần
phải được kiểm toán cẩn thận sau:
- Doanh thu, chi phí và lợi nhuận của từng hợp đồng xây dựng nói riêng
20
của toàn bộ doanh nghiệp nói chung. Vì doanh thu, chi phí trong
DNXL là rất lớn và mang tính nhạy cảm. Hơn nữa, khi xác định doanh thu và
chi phí hợp đồng xây dựng thường mang tính chất ước tính, không chính xác
nên rủi ro thông tin rất cao.
- Phải thu và phải trả đối với từng đối tượng khách hàng cũng như toàn
doanh nghiệp. Xuất phát từ đặc điểm doanh thu và chi phí nên cũng đã tác động
đến sự không phù hợp của
ông tin này. Hơn nữa, trong nhiều trường hợp DNXL đơn phương xác định
của Nhà nước, đồng thời cũng xem xét việc sử dụng vốn của Nhà nước có
hiệu quả, hiệu lực hay không.
1.3. TỔNG QUÁT VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI
CHÍNH DOANH NGHIỆP NHÀ NƯỚC CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC
Căn cứ Luật KTNN được Quốc hội khóa IX – kỳ họp thứ 7 thông qua
ngày 14 tháng 6 năm 2005, tại Mục 5 (Điều 50) đã quy địnhvề Quy trình kiểm
toán của KTNN gồm có 4 bước: Chuẩn bị kiểm toán; thực hiện kiểm toán; lập
và gửi báo cáo kiểm toán; kiểm tra việc thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm
toán. Tại Điều 51 đến Điều 57 của Luật KTNN quy định rõ ràng nội dung
từng giai đoạn của quy trình kiểm toán như : khảo sát thu thập thông tin về
tình hình tài chính đơn vị được kiểm toán; xác định mục tiêu, nội dung, phạm
vi và phương pháp kiểm toán thích hợp; lập kế hoạch kểm toán; thành lập
Đoàn kiểm toánđ
thực hiện kiểm toán; thu thập bằng chứng kiểm toán, đưa ra đánh giá,
xác nhận, kết luận, kiế nghị về nhữg nội dung đã kiểm toán; lập báo cáo kiểm
toán; lập kế hoạch và tổ chức kiểm tra đơn vị được kiểm toán trong việc thực
hiện kết luận, kiến nghị củ a KTNN đã nêu trong báo cáo kiểm toán .
22
Copyright: Tài liệu đại học ©