Luận văn tốt nghiệp
MỞ ĐẦU
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 thì: “Mục tiêu của kiểm
toán Báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý
kiến xác nhận rằng Báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế
độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và
có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không?”
1
Như vậy, mục tiêu chính của kiểm toán viên là đưa ra ý kiến về sự trung
thực và hợp lý của các thông tin phản ánh trên Báo cáo tài chính của đơn vị
được kiểm toán. Nhưng để đưa ra được ý kiến kiểm toán cuối cùng đối với toàn
bộ Báo cáo tài chính thì kiểm toán viên phải tiến hành kiểm toán đối với từng
chu trình, từng khoản mục cụ thể trên Báo cáo tài chính, doanh thu cũng là một
trong những khoản mục cần phải được kiểm toán khi kiểm toán viên thực hiện
kiểm toán Báo cáo tài chính. Doanh thu là một khoản mục trọng yếu trên Báo
cáo tài chính vì đó là cơ sở để người sử dụng đánh giá về tình hình hoạt động và
quy mô kinh doanh của doanh nghiệp. Bên cạnh đó, chỉ tiêu doanh thu thường
có số phát sinh rất lớn và các nghiệp vụ phát sinh doanh thu diễn ra rất thường
xuyên. Do đó, khoản mục này là đối tượng của nhiều sai phạm dẫn đến Báo cáo
tài chính bị sai lệch trọng yếu. Vì vậy, việc doanh thu có được phản ánh đúng
đắn và hợp lý hay không trở nên rất quan trọng, và kết quả kiểm toán doanh thu
có thể sẽ ảnh hưởng rất lớn đến chất lượng của cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính.
Tuy kiểm toán doanh thu không phải là một đề tài mới, nhưng kiểm
toán là một lĩnh vực rất năng động, nó luôn phát triển không ngừng với
những phương pháp kiểm toán mới, những chuẩn mực, chế độ, quy tắc
mới,… và việc các thông tin tài chính của đơn vị có được phản ánh trung
thực và hợp lý hay không đang trở thành vấn đề rất quan trọng đối với
doanh nghiệp, với những người sử dụng thông tin tài chính nói riêng và
đối với sự phát triển của đất nước nói chung. Vì vậy, em đã mạnh dạn
1
Đoạn 11 Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200, ban hành theo Quyết định số 120/1999/QĐ-BTC của Bộ Tài
bày của em không tránh khỏi những thiếu sót và hạn chế. Em rất mong nhận
được sự góp ý và chỉ bảo của các thầy cô giáo và các bạn để bài luận văn của em
được hoàn thiện hơn.
Em xin chân thành cảm ơn.
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
2
Luận văn tốt nghiệp
PHẦN I. CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC
DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.1. Doanh thu
1.1.1. Khái niệm và phân loại doanh thu
Theo quan điểm của Mac thì doanh thu là kết quả của quá trình tiêu thụ,
đó là quá trình thực hiện giá trị và giá trị sử dụng của sản phẩm hàng hoá. Qua
tiêu thụ, sản phẩm chuyển từ hình thức hiện vật sang trạng thái tiền tệ và kết
thúc một vòng chu chuyển vốn. Như vậy, có thể nói hoạt động bán hàng và ghi
nhận doanh thu là hoạt động cuối cùng trong quy trình sản xuất kinh doanh của
mỗi doanh nghiệp. Qua chỉ tiêu doanh thu, người ta có thể có được những đánh
giá khái quát về tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, từ đó làm cơ
sở để đưa ra các quyết định trong kinh doanh, những kế hoạch phát triển hay
những kế hoạch đầu tư một cách hiệu quả nhất.
Còn theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 về “Doanh thu và thu nhập
khác” thì: “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được
trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường
của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu”
2
.
Doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị của các lợi ích kinh tế doanh nghiệp
đã thu hoặc sẽ thu được. Các khoản thu hộ bên thứ ba không phải là nguồn lợi
ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ không được coi
là doanh thu (Ví dụ: Khi người nhận đại lý thu hộ tiền bán hàng cho đơn vị chủ
sử dụng tài sản, như: Bằng sáng chế, nhãn hiệu thương mại, bản quyền tác giả,
phần mềm máy vi tính,…
- Cổ tức và lợi nhuận được chia: Là số tiền lợi nhuận được chia từ việc
nắm giữ cổ phiếu hoặc góp vốn.
1.1.2. Các quy định trong hạch toán doanh thu
1.1.2.1. Các quy định chung trong hạch toán doanh thu
Khi hạch toán doanh thu cần tôn trọng một số quy định sau:
Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải được ghi
nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính.
Chỉ ghi nhận doanh thu trong kỳ kế toán khi thoả mãn đồng thời các điều
kiện ghi nhận doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
4
Luận văn tốt nghiệp
lãi, tiền bản quyền, tiền cổ tức và lợi nhuận được chia quy định tại Chuẩn mực
“Doanh thu và thu nhập khác” (Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày
31/12/2001 của Bộ Tài chính) và các quy định của Chế độ kế toán hiện hành
như sau:
Đối với doanh thu bán hàng: Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi
đồng thời thoả mãn tất cả năm điều kiện sau:
- Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với
quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua;
- Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá như
người sở hữu hàng hoá hoặc quyền kiểm soát hàng hoá;
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
- Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao
dịch bán hàng;
- Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ: Kết quả của giao dịch cung cấp
dịch vụ được xác định khi thoả mãn tất cả bốn điều kiện sau:
xác định kết quả kinh doanh của kỳ kế toán.
Về nguyên tắc, cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp phải xác định kết quả hoạt
động sản xuất kinh doanh. Toàn bộ doanh thu thuần thực hiện troang kỳ kế toán
được kết chuyển vào Tài khoản 911 - Xác định kết quả kinh doanh. Các tài
khoản thuộc loại tài khoản doanh thu không có số dư cuối kỳ.
Doanh thu có quan hệ mật thiết với kết quả lãi lỗ, do đó khi xem xét
doanh thu cần quan tâm đến các khoản mục có liên quan đến doanh thu trên Báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh sau:
- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: chỉ tiêu này phản ánh tổng
doanh thu bán hàng hoá, thành phẩm và cung cấp dịch vụ trong kỳ báo cáo của
doanh nghiệp (kể cả doanh thu nội bộ).
Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp
khấu trừ thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là doanh thu chưa tính thuế
GTGT và doanh nghiệp sử dụng “Hoá đơn GTGT”.
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
6
Luận văn tốt nghiệp
Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp
trực tiếp thì doanh thu bán hàng là doanh thu có tính thuế GTGT và doanh
nghiệp sử dụng “Hoá đơn bán hàng”.
- Các khoản giảm trừ: chỉ tiêu này phản ánh tổng hợp các khoản được ghi
giảm trừ vào tổng doanh thu trong kỳ, bao gồm:
+ Chiết khấu thương mại: Là khoản doanh nghiệp bán giảm giá niêm
yết cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn.
+ Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho người mua do hàng hoá
kém phẩm chất, sai quy cách hoặc lạc hậu thị hiếu.
+ Giá trị hàng bán bị trả lại: Là giá trị khối lượng hàng bán đã xác
định là tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán.
+ Thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu phải nộp, thuế GTGT tính
theo phương pháp trực tiếp: chỉ tiêu này phản ánh tổng số thuế tiêu thụ đặc biệt
(TK 111, TK 112, TK 131,…), Tài khoản phản ánh hàng đã bán (TK 155, TK
156, TK 157,…), Tài khoản 632 - Giá vốn hàng bán, Tài khoản phản ánh thuế
phải nộp (TK 3331, TK 3332, TK 3333,…), v.v…
1.1.2.2. Các nguyên tắc trong hạch toán doanh thu đối với một số tài khoản
doanh thu
1.1.2.2.1. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Tài khoản 511)
Tài khoản 511 dùng để phản ánh doanh thu bán hàng và cung
cấp dịch vụ của doanh nghiệp trong một kỳ kế toán.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là toàn bộ số tiền thu được, hoặc
sẽ thu được từ các giao dịch và nghiệp vụ phát sinh doanh thu như bán sản
phẩm, hàng hoá, bất động sản đầu tư, cung cấp dịch vụ cho khách hàng, cho
thuê hoạt động bất động sản đầu tư bao gồm cả các khoản phụ thu và phí thu
thêm ngoài giá bán (nếu có).
Trường hợp doanh nghiệp có doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam theo tỷ giá thực tế phát
sinh hoặc tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do
Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thuần mà doanh nghiệp thực
hiện được trong kỳ kế toán có thể thấp hơn doanh thu bán hàng và cung cấp dịch
vụ ghi nhận ban đầu do các nguyên nhân: Doanh nghiệp chiết khấu thương mại,
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
8
Luận văn tốt nghiệp
giảm giá hàng đã bán cho khách hàng hoặc hàng đã bán bị trả lại (do không đảm
bảo điều kiện về quy cách, phẩm chất ghi trong hợp đồng kinh tế), và doanh
nghiệp phải nộp thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo
phương pháp trực tiếp được tính trên doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
thực tế mà doanh nghiệp đã thực hiện trong một kỳ kế toán.
Kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp được
thực hiện theo nguyên tắc sau:
Tài khoản 131 - “Phải thu của khách hàng” về khoản tiền đã thu của khách hàng.
Khi thực giao hàng cho người mua sẽ hạch toán vào Tài khoản 511 - “Doanh thu
bán hàng và cung cấp dịch vụ” về giá trị hàng đã giao, đã thu trước tiền bán
hàng, phù hợp với các điều kiện ghi nhận doanh thu.
- Đối với trường hợp cho thuê tài sản theo phương thức cho thuê hoạt
động (như cho thuê nhà, văn phòng, máy móc, thiết bị,…) có nhận trước tiền
cho thuê của nhiều năm thì doanh thu cung cấp dịch vụ ghi nhận của năm tài
chính là số tiền cho thuê được xác định trên cơ sở lấy toàn bộ tổng số tiền thu
được chia cho số năm cho thuê tài sản.
- Đối với doanh nghiệp thực hiện nhiệm vụ cung cấp sản phẩm, hàng hoá,
dịch vụ theo yêu cầu của Nhà nước, được Nhà nước trợ cấp, trợ giá theo quy
định thì doanh thu trợ cấp, trợ giá là số tiền được Nhà nước chính thức thông
báo, hoặc thực tế trợ cấp, trợ giá. Doanh thu trợ cấp, trợ giá được phản ánh trên
Tài khoản 5114 - “Doanh thu trợ cấp trợ giá”.
- Không hạch toán vào tài khoản này các trường hợp sau:
Trị giá hàng hoá, vật tư, bán thành phẩm xuất giao cho bên ngoài gia
công chế biến.
Trị giá sản phẩm, bán thành phẩm, dịch vụ cung cấp giữa các đơn vị
thành viên trong một công ty, tổng công ty hạch toán toàn ngành (sản phẩm, bán
thành phẩm, dịch vụ tiêu thụ nội bộ).
Số tiền thu được về nhượng bán, thanh lý tài sản cố định.
Trị giá sản phẩm, hàng hoá đang gửi bán; dịch vụ hoàn thành đã cung
cấp cho khách hàng nhưng chưa được người mua chấp thuận thanh toán.
Trị giá hàng gửi bán theo phương thức gửi bán đại lý, ký gửi (chưa
được xác định là tiêu thụ).
Các khoản thu nhập khác không được coi là doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ.
1.1.2.2.2. Doanh thu nội bộ (Tài khoản 512)
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
10
11
Luận văn tốt nghiệp
- Khoản chênh lệch giữa bán hàng trả chậm, trả góp theo cam kết với giá
bán trả ngay;
- Khoản lãi nhận trước khi cho vay vốn hoặc mua các công cụ nợ (trái
phiếu, tín phiếu, kỳ phiếu…)
Khi hạch toán tài khoản này cần tôn trọng một số nguyên tắc sau:
- Khi bán hàng, hoặc cung cấp dịch vụ theo phương thức trả chậm, trả góp
thì doanh thu được ghi nhận theo giá bán trả ngay tại thời điểm ghi nhận doanh thu.
Giá bán trả ngay được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của
các khoản sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận
doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành. Phần lãi bán hàng trả chậm, trả góp là
chênh lệch giữa giá bán trả chậm, trả góp với giá bán trả ngay được ghi nhận vào
tài khoản “Doanh thu chưa thực hiện”. Doanh thu chưa thực hiện sẽ được ghi
nhận là doanh thu của kỳ kế toán trên cơ sở thời gian và lãi suất thực tế từng kỳ.
- Khi nhận trước tiền cho thuê tài sản của nhiều năm, thì số tiền nhận
trước được ghi nhận là doanh thu chưa thực hiện. Trong các năm tài chính tiếp
sau sẽ ghi nhận doanh thu phù hợp với doanh thu của từng năm tài chính.
1.1.2.2.4. Doanh thu hoạt động tài chính (Tài khoản 515)
Tài khoản 515 dùng để phản ánh doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức,
lợi nhuận được chia và doanh thu hoạt động tài chính khác của doanh nghiệp.
Doanh thu hoạt động tài chính gồm:
- Tiền lãi: Lãi cho vay; lãi tiền gửi; lãi bán hàng trả chậm, trả góp; lãi đầu
tư trái phiếu, tín phiếu, chiết khấu thanh toán được hưởng do mua hàng hoá,
dịch vụ; lãi cho thuê tài chính;…
- Thu nhập từ cho thuê tài sản, cho người khác sử dụng tài sản (Bằng sáng
chế, nhãn hiệu thương mại, bản quyền tác giả, phần mềm vi tính…);
- Cổ tức, lợi nhuận được chia;
- Thu nhập về hoạt động đầu tư mua, bán chứng khoán ngắn hạn, dài hạn;
- Thu nhập chuyển nhượng, cho thuê cơ sở hạ tầng;
nghiệp đã giảm trừ, hoặc đã thanh toán cho người mua hàng do việc người mua
hàng đã mua hàng (sản phẩm, hàng hoá), dịch vụ với khối lượng lớn theo thoả
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
13
Luận văn tốt nghiệp
thuận về chiết khấu thương mại đã ghi trên hợp đồng kinh tế mua bán hoặc cam
kết mua, bán hàng.
Hạch toán tài khoản này cần tôn trọng một số nguyên tắc sau:
- Chỉ hạch toán vào tài khoản này khoản chiết khấu thương mại người
mua được hưởng đã thực hiện trong kỳ theo đúng chính sách chiết khấu thương
mại của doanh nghiệp đã quy định.
- Trường hợp người mua hàng nhiều lần mới đạt được lượng hàng mua
được hưởng chiết khấu thì khoản chiết khấu thương mại này được ghi giảm trừ
vào giá bán trên “Hoá đơn (GTGT)” hoặc “Hoá đơn bán hàng” lần cuối cùng.
Trường hợp khách hàng không tiếp tục mua hàng, hoặc ghi số chiết khấu thương
mại người mua được hưởng lớn hơn số tiền bán hàng được ghi trên hoá đơn lần
cuối cùng thì phải chi tiền chiết khấu thương mại cho người mua. Khoản chiết
khấu thương mại trong các trường hợp này được hạch toán vào Tài khoản 521.
- Trường hợp người mua hàng với khối lượng lớn được hưởng chiết khấu
thương mại, giá bán phản ánh trên hoá đơn là giá đã giảm giá (đã trừ chiết khấu
thương mại) thì khoản chiết khấu thương mại này không được hạch toán vào TK
521. Doanh thu bán hàng phản ánh theo giá đã trừ chiết khấu thương mại.
- Phải theo dõi chi tiết chiết khấu thương mại đã thực hiện cho từng khách
hàng và từng loại hàng bán, như: bán hàng (sản phẩm, hàng hoá), dịch vụ.
- Trong kỳ chiết khấu thương mại phát sinh thực tế được phản ánh vào
bên Nợ Tài khoản 521 - “Chiết khấu thương mại”. Cuối kỳ, khoản chiết khấu
thương mại được kết chuyển sang Tài khoản 511 - “Doanh thu bán hàng và cung
cấp dịch vụ” để xác định doanh thu thuần của khối lượng sản phẩm, hàng hoá,
dịch vụ thực tế thực hiện trong kỳ hạch toán.
1.1.2.2.6. Hàng bán bị trả lại (Tài khoản 531)
hoá, bên mua và bên bán phải lập biên bản hoặc thoả thuận bằng văn bản ghi rõ
loại hàng hoá, số lượng, giá trị hàng hoá trả lại theo giá không có thuế GTGT
theo hoá đơn bán hàng (số hiệu, ngày, tháng của Hoá đơn), lý do trả lại hàng
kèm Hoá đơn gửi cho bên bán. Biên bản này được lưu giữ cùng với Hoá đơn bán
hàng để làm căn cứ điều chỉnh kê khai doanh số bán, thuế GTGT của bên bán.
Trường hợp người bán đã xuất hàng và lập Hoá đơn, người mua chưa
nhận hàng nhưng phát hiện hàng hoá không đúng quy cách, chất lượng phải trả
lại toàn bộ hàng hoá, hoặc một phần hàng hoá, khi trả lại hàng hoá, bên mua và
bên bán phải lập biên bản ghi rõ loại hàng hoá, số lượng, giá trị chưa có thuế
GTGT, tiền thuế GTGT, lý do trả hàng theo Hoá đơn bán hàng (số, ký hiệu,
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
15
Luận văn tốt nghiệp
ngày tháng của Hoá đơn), đồng thời kèm theo Hoá đơn để gửi trả bên bán để
bên bán lập lại Hoá đơn GTGT cho số lượng hàng hoá đã nhận và làm căn cứ
bên bán điều chỉnh doanh số và thuế GTGT đầu ra.
1.1.2.2.7. Giảm giá hàng bán (Tài khoản 532)
Tài khoản 532 dùng để phản ánh khoản giảm giá hàng bán thực tế phát
sinh trong kỳ kế toán.
Giảm giá hàng bán là khoản giảm trừ được người bán chấp thuận trên giá
đã thoả thuận cho số hàng hoá đã bán vì lý do hàng bán kém phẩm chất hay
không đúng quy định trong hợp đồng kinh tế.
Khi hạch toán tài khoản này cần tôn trọng một số nguyên tắc sau:
Chỉ phản ánh vào tài khoản này các khoản giảm trừ do việc chấp thuận
giảm giá ngoài hoá đơn, tức là sau khi đã phát hành hoá đơn. Không hạch toán
vào tài khoản này số giảm giá (cho phép) đã được ghi trên hoá đơn và đã được
trừ vào tổng trị giá hàng bán ghi trên hoá đơn.
Trong kỳ kế toán, khoản giảm giá hàng bán phát sinh thực tế được phản
ánh vào bên Nợ của Tài khoản 532 - Giảm giá hàng bán. Cuối kỳ, kết chuyển
tổng số tiền giảm giá hàng bán sang Tài khoản 511 - Doanh thu bán hàng và
dịch tạo ra doanh thu.
Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ
khác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh
thu. Trường hợp này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá
hoặc dịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền
trả thêm hoặc thu thêm. Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hoá
hoặc dịch vụ nhận về thì doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng
hoá hoặc dịch vụ đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương
đương tiền trả thêm hoặc thu thêm.
1.1.4. Điều kiện ghi nhận doanh thu
1.1.4.1. Đối với doanh thu bán hàng
Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thoả mãn tất cả năm
điều kiện sau:
- Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với
quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua;
- Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá như người sở
hữu hàng hoá hoặc quyền kiểm soát hàng hoá;
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
17
Luận văn tốt nghiệp
- Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch
bán hàng;
- Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
Doanh nghiệp phải xác định thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi
ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hoá cho người mua trong từng trường hợp cụ
thể. Trong hầu hết các trường hợp, thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro trùng
với thời điểm chuyển giao lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hợp pháp hoặc
quyền kiểm soát hàng hoá cho người mua.
Trường hợp doanh nghiệp vẫn còn chịu phần lớn rủi ro gắn liền với quyền
Các khoản nợ phải thu khó đòi khi xác định thực sự là không đòi được thì được
bù đắp bằng nguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi.
Doanh thu và chi phí liên quan tới cùng một giao dịch phải được ghi nhận
đồng thời theo nguyên tắc phù hợp. Các chi phí, bao gồm cả chi phí phát sinh
sau ngày giao hàng (như chi phí bảo hành và chi phí khác), thường được xác
định chắc chắn khi các điều kiện ghi nhận doanh thu được thoả mãn. Các khoản
tiền nhận trước của khách hàng không được ghi nhận là doanh thu mà được ghi
nhận là một khoản nợ phải trả tại thời điểm nhận tiền trước của khách hàng.
Khoản nợ phải trả về số tiền nhận trước của khách hàng chỉ được ghi nhận là
doanh thu khi đồng thời thoả mãn năm điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng
đã nêu trên.
1.1.4.2. Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ
Doanh thu của giao dịch về cung cấp dịch vụ được ghi nhận khi kết quả
của giao dịch đó được xác định một cách đáng tin cậy. Trường hợp giao dịch về
cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ thì doanh thu được ghi nhận trong kỳ
theo kết quả phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng cân đối kế toán
của kỳ đó. Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụ được xác định khi thoả mãn
tất cả bốn điều kiện sau:
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó;
- Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng cân đối
kế toán;
- Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành
giao dịch cung cấp dịch vụ đó.
Trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ thực hiện trong nhiều kỳ kế
toán thì việc xác định doanh thu của dịch vụ trong từng kỳ thường được thực
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
19
Luận văn tốt nghiệp
hiện theo phương pháp tỷ lệ hoàn thành. Theo phương pháp này, doanh thu được
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
20
Luận văn tốt nghiệp
- Khi kết quả của một giao dịch về cung cấp dịch vụ không thể xác định
được chắc chắn thì doanh thu được ghi nhận tương ứng với chi phí đã ghi nhận
và có thể thu hồi.
- Trong giai đoạn đầu của một giao dịch về cung cấp dịch vụ, khi chưa
xác định được kết quả một cách chắc chắn thì doanh thu được ghi nhận bằng chi
phí đã ghi nhận và có thể thu hồi được. Nếu chi phí liên quan đến dịch vụ đó
chắc chắn không thu hồi được thì không ghi nhận doanh thu, và chi phí đã phát
sinh đượ hạch toán vào chi phí để xác định kết quả kinh doanh trong kỳ. Khi có
bằng chứng tin cậy về các chi phí đã phát sinh sẽ thu hồi được thì doanh thu
được ghi nhận khi thoả mãn bốn điều kiện ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ
đã nêu trên.
1.1.4.3. Đối với doanh thu hoạt động tài chính
Doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được
chia của doanh nghiệp được ghi nhận khi thoả mãn đồng thời hai điều kiện sau:
- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch đó;
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn.
Doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia được
ghi nhận trên cơ sở:
- Tiền lãi được ghi nhận trên cơ sở thời gian và lãi suất thực tế từng kỳ;
- Tiền bản quyền được ghi nhận trên cơ sở dồn tích phù hợp với hợp đồng;
- Cổ tức và lợi nhuận được chia được ghi nhận khi cổ đông được quyền
nhận cổ tức hoặc các bên tham gia góp vốn được quyền nhận lợi nhuận từ việc
góp vốn.
Lãi suất thực tế là tỷ lệ lãi dùng để quy đổi các khoản tiền nhận được
trong tương lai trong suốt thời gian cho bên khác sử dụng tài sản về giá trị ghi
nhận ban đầu tại thời điểm chuyển giao tài sản cho bên sử dụng. Doanh thu tiền
lãi bao gồm số phân bổ các khoản chiết khấu, phụ trội, các khoản lãi nhận trước
GTGT, thuế xuất khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt) cũng như thuế thu nhập mà doanh
nghiệp phải nộp ngân sách Nhà nước.
Các chỉ tiêu về doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, doanh thu hoạt
động tài chính phản ánh trên Báo cáo kết quả kinh doanh thường có liên hệ chặt chẽ
với các khoản thu bằng tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các khoản phải thu, v.v…phản
ánh trên Bảng cân đối kế toán. Vì thế một phần khá lớn công việc phải thực hiện
khi kiểm toán Báo cáo kết quả kinh doanh đã được kiểm toán khi kiểm toán các
chỉ tiêu phản ánh trên Bảng cân đối kế toán. Vì mối quan hệ này nên chất lượng
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
22
Luận văn tốt nghiệp
của việc kiểm toán doanh thu có thể ảnh hưởng đến chất lượng của việc kiểm
toán các khoản mục, chu trình khác và ngược lại. Do đó, khi thực hiện kiểm toán
cần kết hợp kiểm toán doanh thu với kiểm toán các khoản mục có liên quan để
đạt được kết quả tốt nhất. Bên cạnh đó, kiểm toán viên có thể dựa trên kết quả
kiểm toán doanh thu mà tiết kiệm thời gian và chi phí khi kiểm toán các khoản
mục, chu trình khác và ngược lại.
Chỉ tiêu doanh thu phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh
doanh luôn gắn chặt chẽ với các chỉ tiêu thu chi tiền mặt, tiền gửi, nhập xuất vật
tư, hàng hoá,… Đó là những yếu tố động nhất, linh hoạt nhất và dễ xảy ra những
gian lận nhất. Do đó, thông qua việc kiểm tra, đối chiếu,…và thực hiện các thủ
tục kiểm toán chi tiết đã thực hiện khi kiểm toán các chỉ tiêu trên Bảng cân đối
kế toán có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong việc hạch toán các chỉ
tiêu có liên quan phản ánh trên Bảng cân đối kế toán.
Chỉ tiêu doanh thu là cơ sở để xác định các chỉ tiêu lợi nhuận và các loại
thuế khác nên rất nhạy cảm với các gian lận trong việc xác định mức lợi nhuận,
thuế thu nhập và cả nghĩa vụ khác của doanh nghiệp, cho nên thông qua việc
kiểm tra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với các chỉ tiêu trên
Báo cáo kết quả kinh doanh, có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong
việc hạch toán và xác định các chỉ tiêu đó.
- Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số tiền
ghi trên khoản mục doanh thu trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà
quản lý và thông tin thu được qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong
quan hệ với việc lựa chọn các mục tiêu chung khác.
- Các mục tiêu chung khác bao gồm: mục tiêu hiệu lực, mục tiêu trọn vẹn,
mục tiêu quyền và nghĩa vụ, mục tiêu định giá, mục tiêu phân loại và trình bày,
mục tiêu chính xác cơ học.
1.2.2.2. Mục tiêu kiểm toán đặc thù
Hiểu được mục tiêu chung của kiểm toán mới là bước đầu, vấn đề quan
trọng kế tiếp sau là cụ thể hoá các mục tiêu chung này vào các khoản mục, các
phần hành cụ thể.
Mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với khoản mục doanh thu được xác định
trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục doanh thu cùng cách
phản ánh, theo dõi chúng trong hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.
3
Đoạn 11 Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200, ban hành theo Quyết định số 120/1999/QĐ-BTC của Bộ Tài
chính ngày 27/09/1999
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
24
Luận văn tốt nghiệp
Theo đó, mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với khoản mục doanh thu được tóm tắt
như sau:
Biểu 1.1. Mục tiêu đặc thù của kiểm toán doanh thu
MỤC TIÊU KIỂM
TOÁN CHUNG
MỤC TIÊU KIỂM TOÁN
DOANH THU
I- Mục tiêu hợp lý
chung
Các khoản ghi nhận doanh thu đều có căn cứ hợp lý
Thu thập bằng chứng chứng minh việc hạch toán doanh thu và hệ thống
kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp đã đảm bảo cho việc hạch toán doanh thu là
trung thực, hợp lý và đúng quy định của Nhà nước.
Thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh
thu đã hạch toán phản ánh đầy đủ trong sổ kế toán.
Nguyễn Việt Hà Kiểm toán 44
25
Copyright: Tài liệu đại học ©