BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ Tp.HCM NGUYỄN THỊ HOÀI THƯƠNG HOÀN THIỆN THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO
TÀI CHÍNH TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VỪA VÀ NHỎ
TRÊN ĐỊA BÀN TP.HỒ CHÍ MINH LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ
TP.Hồ Chí Minh – Năm 2013

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ Tp.HCM NGUYỄN THỊ HOÀI THƯƠNG



MỤC LỤC
Phần mở đầu 1
Chương 1: Tổng quan về thủ tục phân tích và sử dụng thủ tục phân tích
trong kiểm toán BCTC 5
1.1. Định nghĩa về thủ tục phân tích 5
1.2. Lịch sử hình thành và phát triển của thủ tục phân tích 5
1.3. Các nghiên cứu về thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC 10
1.3.1. Các nghiên cứu về tầm quan trọng của thủ tục phân tích 10
1.3.2. Các nghiên cứu về vận dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn của
quy trình kiểm toán 12
1.4. Nội dung của thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC 16
1.4.1. Các nhân tố ảnh hưởng đến hiệu quả của thủ tục phân tích 16
1.4.1.1. Những hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của
đơn vị 16
1.4.1.2. Sự phù hợp của các thủ tục phân tích cụ thể đối với các cơ sở
dẫn liệu nhất định 17
1.4.1.3. Độ tin cậy của dữ liệu 18
1.4.1.4. Tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát nội bộ 18
1.4.2. Các phương pháp phân tích 19
1.4.2.1. Phân tích xu hướng (Trend Analysis) 19

2.3.3. Phương pháp khảo sát 40
2.4. Kết quả khảo sát 41
2.4.1. Về nhận thức tầm quan trọng của thủ tục phân tích 41
2.4.2. Các phương pháp phân tích 43
2.4.2.1. Các phương pháp phân tích thường được áp dụng 43
2.4.2.2. Hiệu quả của các phương pháp phân tích 45
2.4.3. Các báo cáo được áp dụng thủ tục phân tích 47
2.4.4. Mối quan hệ giữa việc áp dụng thủ tục phân tích với các nhân tố ảnh
hưởng đến quy mô công ty kiểm toán 48
2.4.5. Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 49
2.4.5.1. Mục tiêu áp dụng thủ tục phân tích 49
2.4.5.2. Phương pháp phân tích sử dụng tại giai đoạn lập kế hoạch 51
2.4.6. Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán 52
2.4.7. Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán 55
2.5. Đánh giá chung về thực trạng 56
2.5.1. Ưu điểm 57
2.5.2. Nhược điểm và hạn chế 58
2.5.3. Nguyên nhân 59
2.5.3.1. Nguyên nhân khách quan 59
2.5.3.2. Nguyên nhân chủ quan 60
Chương 3: Hoàn thiện thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC tại các công
ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ trên địa bàn TP.HCM 62
3.1. Quan điểm về các giải pháp 62
3.1.1. Các giải pháp phải tương thích với những yêu cầu của chuẩn mực
quốc tế trong điều kiện cụ thể của Việt Nam 62
3.1.2. Các giải pháp phải phù hợp với các doanh nghiệp kiểm toán vừa và
nhỏ, trên cơ sở cân đối chi phí và lợi ích 63
3.1.3. Các giải pháp hướng đến việc nâng cao chất lượng hoạt động kiểm
toán 63
3.2. Các giải pháp cụ thể 64

KTV: Kiểm toán viên
VSA: Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam DANH MỤC BẢNG BIỂU
Trang
Bảng 1.1: Tóm tắt kết quả nghiên cứu……………………………… 13
Bảng 2.1: Tầm quan trọng của thủ tục phân tích………………… ……42
Bảng 2.2: Mức độ sử dụng các phương pháp phân tích…………… …….43
Bảng 2.3: Hiệu quả sử dụng các phương pháp phân tích…………… ………45
Bảng 2.4: Áp dụng thủ tục phân tích trong từng loại BCTC……… …………47
Bảng 2.5: Bảng kết quả phân tích bằng kiểm định tham số trung bình hai mẫu độc
lập 48
Bảng 2.6: Mục tiêu áp dụng thủ tục phân tích………………… …49
Bảng 2.7: Thủ tục phân tích được sử dụng ở giai đoạn lập kế hoạch… …51
Bảng 2.8: Mức độ sử dụng các phương pháp phân tích tại giai đoạn thực hiện kiểm
toán 53
Bảng 2.9: Mức độ sử dụng thủ tục phân tích cho các khoản mục trên BCTC… ….54
Bảng 2.10: Mức độ sử dụng các phương pháp phân tích tại giai đoạn hoàn thành
kiểm toán………………………………… 56


cung cấp một dịch vụ chất lượng cao đang là vấn đề nan giải của các công ty kiểm
toán.
Chính vì vậy, nâng cao hiệu quả áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán
BCTC có thể được xem là một lời giải cho vấn đề này. Các nghiên cứu cho thấy
nhờ thủ tục phân tích có thể giúp giảm chi phí kiểm toán mà vẫn nâng cao chất
lượng dịch vụ kiểm toán (Mahathevan,1997). Hơn nữa, trong một nghiên cứu về hồ
sơ của KTV do Hylas và Ashton thực hiện vào năm 1982 đã chỉ ra rằng trong 281
sai phạm được yêu cầu điều chỉnh trong BCTC thì có tới 27.1% sai sót được phát
hiện khi sử dụng thủ tục phân tích. Do đó, thủ tục phân tích là một trong những kỹ
thuật kiểm toán giúp các KTV có được cái nhìn sâu sắc và toàn diện hơn về doanh
nghiệp, khai thác bằng chứng kiểm toán nhanh chóng, hiệu quả đồng thời tiết kiệm
thời gian và chi phí kiểm toán.
2

Nhận thấy tầm quan trọng của thủ tục phân tích nên tôi quyết định chọn đề tài
“Hoàn thiện thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các công ty
kiểm toán độc lập vừa và nhỏ trên địa bàn TP.Hồ Chí Minh ”.
2. Mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu
a. Mục tiêu nghiên cứu:
- Hệ thống hóa lý luận căn bản về thủ tục phân tích, tầm quan trọng của thủ
tục phân tích trong phát hiện ra sai sót, gian lận trên BCTC.
- Đánh giá thực trạng của việc sử dụng thủ tục phân tích tại các công ty kiểm
toán độc lập vừa và nhỏ địa bàn TP.Hồ Chí Minh trong phát hiện sai sót,
gian lận trên BCTC.
- Đề xuất một số phương hướng và giải pháp sử dụng thủ tục phân tích nhằm
nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán tại các công ty kiểm toán độc lập vừa
và nhỏ trên địa bàn TP.Hồ Chí Minh.
b. Câu hỏi nghiên cứu:
- Thủ tục phân tích có giúp đạt được mục tiêu kiểm toán là xem xét tính trung
thực, hợp lý của thông tin, giúp phát hiện ra sai sót, gian lận trên BCTC?

tục phân tích trong quá trình kiểm toán đồng thời đề xuất các phương hướng
và giải pháp nhằm nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán trong từng phần
hành cụ thể nói riêng và trong mỗi giai đoạn của quá trình kiểm toán nói
chung bằng cách áp dụng các kỹ năng phân tích trong quá trình tác nghiệp.
- Hoàn thiện thủ tục phân tích trong tiến trình lập kế hoạch kiểm toán tại các
công ty kiểm toán Việt Nam - Nguyễn Duy Vũ (2007), luận văn thạc sĩ kinh
tế, trường Đại học kinh tế TP.Hồ Chí Minh. Luận văn nhằm phân tích và hệ
thống hóa một số thủ tục phân tích được vận dụng phổ biến hiện nay trong
4

tiến trình lập kế hoạch kiểm toán của các công ty kiểm toán Việt Nam. Trên
cơ sở đó tìm ra những thông tin, yếu tố cần thiết để nhận diện khả năng xảy
ra các sai sót và gian lận.
6. Kết cấu của luận văn
Phần mở đầu
Chương 1: Tổng quan về thủ tục phân tích và sử dụng thủ tục phân tích trong
kiểm toán BCTC.
Chương 2: Thực trạng áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC tại
các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ trên địa bàn TP.Hồ Chí Minh.
Chương 3: Hoàn thiện thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC tại các công
ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ trên địa bàn TP.Hồ Chí Minh.
Tài liệu tham khảo
Do kiến thức còn hạn chế, cũng như kinh nghiệm và thời gian nên tác giả
không thể tránh khỏi những sai sót, tác giả mong nhận được sự đóng góp quý báu
của Quý thầy cô để tác giả hoàn thành bài luận văn cho thật tốt.
6

Thủ tục phân tích ngày nay đã trở thành thử nghiệm quan trọng trong kiểm
toán BCTC, được áp dụng trong cả ba giai đoạn kiểm toán. Tuy nhiên, thủ tục phân
tích chỉ ra đời và phát triển trong khoảng thập niên 70 đến nay.
Khởi nguồn của nghề nghiệp kiểm toán là từ việc những người làm công việc
kế toán đọc to lên những tài liệu kế toán cho một bên độc lập nghe và sau đó chứng
thực. Vì vậy “Audit” (có nghĩa là kiểm toán) trong tiếng anh có nguồn gốc từ Latinh
“Audire” có nghĩa là nghe.
Mục đích ban đầu của kiểm toán là thẩm tra về tính chính xác của các thông
tin tài chính. Đến đầu thế kỷ 20, nền kinh tế thế giới phát triển ngày càng mạnh mẽ
với sự xuất hiện của hàng triệu nhà đầu tư chứng khoán. Vì thế, mục đích của kiểm
toán đã chuyển hướng từ xác nhận tính chính xác sang tính trung thực hợp lý. Do
vậy, một số kỹ thuật mới đã ra đời như kỹ thuật lấy mẫu, dựa vào hệ thống kiểm
soát nội bộ…trong đó có thủ tục phân tích. Thủ tục phân tích đã giúp KTV thu thập
bằng chứng kiểm toán nhanh chóng, hiệu quả đồng thời tiết kiệm thời gian và chi
phí kiểm toán.
Trước khi có các chuẩn mực kiểm toán quốc tế, tại các quốc gia đã ban hành
chuẩn mực liên quan thủ tục phân tích. Tại Hoa Kỳ, thủ tục phân tích được ban
hành khá sớm. Chuẩn mực đầu tiên là SAS 23, ban hành bởi hiệp hội kế toán viên
công chứng Hoa Kỳ (AICPA) vào năm 1978 với tên gọi “Thủ tục phân tích soát
xét” (Analytical Review procedure). Theo SAS 23 thì những thủ tục phân tích soát
xét là những thử nghiệm cơ bản nhằm so sánh mối quan hệ giữa các số liệu, các
thông tin tài chính để nhận diện các bất thường cần tập trung nghiên cứu. Thủ tục
phân tích được sử dụng có hiệu quả sẽ giảm thiểu mức độ sử dụng các thử nghiệm
chi tiết. Lịch trình của thủ tục phân tích tùy thuộc vào mục tiêu của KTV. Đến năm
1988, AICPA tiếp tục ban hành SAS 56 thay thế cho chuẩn mực SAS 23, đã gia
tăng phạm vi ảnh hưởng đáng kể của thủ tục phân tích và đề nghị các KTV vận
dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch và giai đoạn soát xét tổng thể về
cuộc kiểm toán. Kể từ đó, hội nghề nghiệp cũng bắt đầu yêu cầu kết hợp các thủ tục

8

5100.01, 1996a) đã phát biểu “Bằng chứng kiểm toán thích hợp, đầy đủ sẽ được thu
thập bằng cách như kiểm tra, quan sát, điều tra và xác nhận, so sánh và phân tích để
có cơ sở hợp lý hỗ trợ nội dung của báo cáo”. Phát biểu trên không chỉ rõ tính riêng
biệt của thủ tục phân tích, không chỉ ra rằng thủ tục phân tích có thể cung cấp bằng
chứng kiểm toán đầy đủ, như các chuẩn mực tương đương ở Mỹ và Anh.
Còn ở Australia, thủ tục phân tích đã trở thành một phần quan trọng trong
các cuộc kiểm toán kể từ những năm 1970 hoặc sớm hơn (McKee 1989). Từ những
năm 1970, việc áp dụng thủ tục phân tích tăng lên đáng kể. Có ít nhất ba lý do để
giải thích cho điều này. Thứ nhất, có sự gia tăng việc sử dụng máy tính từ phía các
KTV và khách hàng, điều này thúc đẩy cho việc sử dụng thủ tục phân tích. Thứ hai,
sự cạnh tranh trong ngành kiểm toán tăng lên, điều này dẫn đến gia tăng việc nhấn
mạnh đến tính hiệu quả kiểm toán. Thứ ba, vì nhận thức và kinh nghiệm về sự hữu
ích của thủ tục phân tích trong tất cả các giai đoạn kiểm toán (Hylas and Ashton
1982, Biggs and Wild 1984), sự chấp nhận và sử dụng thủ tục phân tích trở nên
ngày càng phổ biến rộng rãi.
Nhận thấy tầm quan trọng của thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC nên
Ủy ban thực hành kiểm toán quốc tế IAPC là Ủy ban thường trực của Hội đồng
IFAC (Liên đoàn kế toán quốc tế) đã phê chuẩn lần một IAG (International
Auditing Guidelines) 12 “Phương pháp phân tích” vào tháng 3 năm 1983, ban hành
lần một vào tháng 6 năm 1983, duyệt lại lần hai vào tháng 6 năm 1990 và ban hành
lần hai vào tháng 10 năm 1990. Nguyên tắc này yêu cầu sử dụng phương pháp phân
tích trong giai đoạn lập kế hoạch và soát xét lại toàn bộ các bước công việc của một
cuộc kiểm toán. Ngoài ra nó còn hướng dẫn việc sử dụng phương pháp phân tích
như là các biện pháp kiểm tra cơ bản.
Theo IAG 12 thì trong giai đoạn lập kế hoạch, phương pháp phân tích sẽ
giúp KTV nắm rõ tình hình kinh doanh của doanh nghiệp và nhận rõ những khu vực
có khả năng xảy ra rủi ro bằng cách nêu ra các khía cạnh về sự phát triển kinh
doanh của doanh nghiệp, những điều mà trước đó KTV không nắm bắt được. Thông


kế hoạch kiểm toán và khi kiểm tra tính hợp lý của toàn bộ BCTC giai đoạn hoàn
thành kiểm toán. Còn các giai đoạn khác của cuộc kiểm toán thì không bắt buộc. Và
chuẩn mực cũng chỉ dừng lại ở việc định hướng bằng những nguyên tắc cơ bản về
nghiệp vụ.
Để tiếp tục hoàn thiện ISA 520, tháng 9 năm 2007, IAASB đã ban hành một
dự thảo về chuẩn mực ISA 520. IAASB đã nhận được 35 ý kiến phản hồi khác nhau
từ các nhà quản lý, các cơ quan có thẩm quyền giám sát, toàn thể thành viên IFAC,
cơ quan thiết lập chuẩn mực kiểm toán quốc gia, công ty kiểm toán, những người
trình bày và người sử dụng BCTC, các tổ chức chuyên nghiệp và các tổ chức khu
vực công.
Đến tháng 9 năm 2008, IAASB chỉnh sửa và ban hành lại ISA 520 “Thủ tục
phân tích” dựa trên ý kiến phản hồi trên và nhằm tương thích với sự thay đổi của
các chuẩn mực kiểm toán ISA 315 “ Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị”, ISA 330
“Biện pháp xử lý của KTV đối với rủi ro đã đánh giá”. Phạm vi của chuẩn mực lúc
này khác với ISA 520 ban hành năm 2004, ở chỗ là: nó quy định và hướng dẫn
trách nhiệm KTV trong việc sử dụng thủ tục phân tích như các thử nghiệm cơ bản,
đồng thời cũng quy định và hướng dẫn trách nhiệm của KTV trong việc thực hiện
các thủ tục phân tích vào giai đoạn gần kết thúc cuộc kiểm toán để giúp KTV hình
thành kết luận tổng thể BCTC. Còn việc sử dụng thủ tục phân tích để đánh giá rủi ro
không được đề cập ở chuẩn mực ISA 520 mà đề cập ở ISA 315 và ISA 330. ISA
520 được chỉnh sửa bắt đầu có hiệu lực vào ngày 15 tháng 9 năm 2009. Đồng thời
IAASB cũng ban hành ISSAI 1520 để hướng dẫn thêm ISA 520.
1.3. Các nghiên cứu về thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC
1.3.1. Các nghiên cứu về tầm quan trọng của thủ tục phân tích
11

Do tầm quan trọng của thủ tục phân tích trong kiểm toán, trong đó giúp việc
phát hiện ra các sai sót, gian lận trên BCTC, các tác giả thuộc nhiều quốc gia đã tiến

đánh giá được rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch kiểm toán.
- Việc thiết kế và thực hiện những thủ tục phân tích thích hợp có thể giúp
KTV thấy được sự hợp lý của số liệu, nhận diện được những chênh lệch bất
thường, nhằm xác định những khoản mục, những chỉ tiêu có độ rủi ro cao.
Từ đó, KTV có thể xác định được nội dung, phạm vi, lịch trình các thủ tục
kiểm toán khác và có thể giúp KTV bỏ qua hoặc giảm bớt công việc kiểm tra
chi tiết.
- Thủ tục phân tích vào giai đoạn gần kết thúc cuộc kiểm toán giúp KTV hình
thành kết luận tổng thể về việc BCTC có nhất quán với hiểu biết của KTV về
đơn vị.
1.3.2. Các nghiên cứu về vận dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn của quy
trình kiểm toán
Bên cạnh các nghiên cứu về tầm quan trọng của thủ tục phân tích, khá nhiều
tác giả đã tiến hành nghiên cứu thực nghiệm về các giai đoạn vận dụng của thủ tục
phân tích. Vào năm 1994, Ameen và Strawer nghiên cứu thông qua thiết lập bảng
câu hỏi phỏng vấn 414 KTV có bằng CPA ở Mỹ về việc sử dụng thủ tục phân tích.
Kết quả khảo sát, đầu tiên, 88% KTV cho rằng họ thường sử dụng các thủ tục phân
tích đơn giản nhiều hơn các thủ tục phân tích phức tạp. Thứ hai, thủ tục phân tích
được sử dụng nhiều trong giai đoạn lập kế hoạch (72%), thử nghiệm cơ bản (62%)
và soát xét tổng thể của cuộc kiểm toán (69%). Thứ ba, các công ty kiểm toán lớn
sử dụng thủ tục phân tích nhiều hơn các công ty kiểm toán vừa và nhỏ trong tất cả
các giai đoạn của cuộc kiểm toán. 13

Bảng 1.1: Tóm tắt kết quả nghiên cứu
Các giai đoạn cuộc kiểm toán Big 4
(%)
Non – big 4

thông tin có liên quan về thực tế thực hiện thủ tục phân tích về hướng dẫn sửa đổi,
bổ sung thủ tục phân tích.Thứ ba, cung cấp cho các nhà giáo dục kiểm toán thực
hành thủ tục phân tích trong thực tế, qua đó tạo điều kiện thuận lợi giúp họ cải cách
chương trình giảng dạy theo hướng có lợi nhất.
Bên cạnh những đóng góp quan trọng kể trên, thì nghiên cứu này cũng còn
có một số hạn chế. Đầu tiên, người được phỏng vấn trong nghiên cứu có thể có câu
trả lời không khách quan, khi họ không nhớ được hết tất cả các trường hợp có liên
quan khi trả lời một câu hỏi. Mặt hạn chế tiếp theo là mẫu nhỏ và không ngẫu nhiên
nên thật khó để khái quát những phát hiện của nghiên cứu ở quần thể lớn hơn.
Năm 1997, Mahathevan (Singapore) đã sử dụng kỹ thuật phỏng vấn đối với
100 KTV ở Singapore về việc sử dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn kiểm
toán. Các KTV được yêu cầu trả lời dựa trên kinh nghiệm của họ. Kết quả của
nghiên cứu trên, thứ nhất, thủ tục phân tích được sử dụng nhiều nhất ở giai đoạn
soát xét tổng thể và ít sử dụng ở giai đoạn thử nghiệm cơ bản. Thứ hai, sử dụng các
thủ tục phân tích đơn giản nhiều hơn các thủ tục phân tích phức tạp. Thứ ba, theo
các KTV tại các công ty kiểm toán lớn thì họ đánh giá tầm quan trọng thủ tục phân
tích cao hơn so với các KTV tại các công ty kiểm toán vừa và nhỏ và do đó các
KTV ở các công ty kiểm toán lớn sử dụng thủ tục phân tích nhiều hơn các KTV ở
các công ty kiểm toán vừa và nhỏ. Thứ tư, các KTV có kinh nghiệm cao sử dụng
thủ tục phân tích nhiều hơn là các KTV có kinh nghiệm thấp.
Mahathevan (1997) kết luận rằng sự khác nhau trong cách sử dụng thủ tục
phân tích giữa các công ty kiểm toán lớn và các công ty kiểm toán nhỏ cũng như là
15

các mức độ kinh nghiệm có thể là vì sự khác nhau trong hồ sơ khách hàng, mức độ
trách nhiệm, các giai đoạn kiểm toán và môi trường kiểm toán ở Singapore.
Năm 2000, Stella Cho, Albert Y. Lew đã tiến hành nghiên cứu “ Sự áp dụng
thủ tục phân tích giữa các công ty kiểm toán lớn ở Hồng Kông”. Các công ty kiểm
toán được khảo sát bao gồm: PriceWaterhouse, KPMG Peat Marwick, Coopers &
Lybrand, Deloitte Touche Tohamtsu, Ernst & Young, Kwan Wong Tan & Fan