Phát hiện gian lận không chỉ qua những con số! (Phần đầu)
Kiểm toán viên cần phải hiểu và tuân thủ Chuẩn mực Kiểm toán số 99
(SAS99) - Xem xét gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính. Chuẩn
mực này chủ yếu tập trung vào các thủ tục phát hiện gian lận. Nhưng
trong quá trình phát hiện gian lận, Chuẩn mực này cũng quy định việc
phát hiện gian lận của kiểm toán viên luôn tồn tại những hạn chế. Bài viết này tập trung vào
một số vấn đề chuyên môn có tính thông lệ khi kiểm toán viên phát hiện các sai sót trọng
yếu liên quan đến gian lận.
CHUẨN MỰC NGHỀ NGHIỆP
SAS 99 phân loại các sai sót liên quan đến gian lận thành hai loại: một là các gian lận liên quan
đến báo cáo tài chính, hai là các gian lận liên quan đến việc biển thủ tài sản. Nhân tố chính để
phân biệt giữa gian lận và sai sót là sự cố tình hay vô ý. SAS 99 chỉ ra rằng “rất khó khăn để xác
định những hành động cố ý” và “một cuộc kiểm toán được thiết lập không phải để phát hiện những
hành động cố ý" và “gian lận một phạm trù rộng lớn, kiểm toán viên không thể quyết định chính
xác khi nào gian lận xảy ra”. Vì vậy khả năng xét đoán là yếu tố then chốt trong việc phát hiện các
gian lận tiềm ẩn và các Chuẩn Mực Kiểm toán chung được thừa nhận GAAS (Generally Accepted
Auditing Standards) đưa ra những hướng dẫn cụ thể trong việc phát hiện gian lận.
Trong các sự kiện có thể dẫn tới gian lận tiềm ẩn, kiểm toán viên phải quyết định ảnh hưởng của
chúng có trọng yếu hay không. Điều này liên quan đến việc mở rộng thủ tục kiểm toán cũng như
cân nhắc những nhân tố khác trong qui trình kiểm toán có thể bị ảnh hưởng.
"Nếu kiểm toán viên tin rằng sai sót có thể hoặc chắc chắn là do gian lận, nhưng ảnh hưởng của
chúng không trọng yếu, kiểm toán viên cần đánh giá lại những nhân tố ảnh hưởng, đặc biệt là
những nhân tố về vị trí, chức vụ của các cá nhân có liên quan trong doanh nghiệp”. SAS 99 khẳng
định rằng kiểm toán viên có thể xét đoán và phân tích ảnh hưởng lên toàn bộ cuộc kiểm toán. Cụ
thể:
• Kiểm toán viên có thể quyết định gian lận có tách biệt với các khu vực và ảnh hưởng trọng yếu
lên bảng báo cáo kết quả kinh doanh hay không?
• Nếu ảnh hưởng trọng yếu, kiểm toán viên có thể quyết định gian lận là riêng lẻ và có thể bị kiểm
soát đáng kể trong hệ thống các nghiệp vụ, khoản mục hay không?
• Nếu không ảnh hưởng trọng yếu lên các khu vực riêng biệt, hãy xem vấn đề này có lien quan đến
hệ thống quản lý hay không? Kiểm toán viên phải cân nhắc xem gian lận có bộc lộ là ảnh hưởng

Báo cáo tài chính: Khi đang kiểm tra việc cắt giảm doanh số bán hàng ở một khách hàng, trong số
các nghiệp vụ đã được chọn lựa, kiểm toán viên đã bắt gặp một nghiệp vụ liên quan đến doanh số
từ một khách hàng mà dựa vào việc đánh giá tình hình kinh doanh ở các phần hành kiểm toán
khác, kiểm toán viên nhận ra khách hàng này là một người mua chính. Nghiệp vụ này xảy ra không
thường xuyên, và được đánh giá là trọng yếu.
Những tài liệu có liên quan đến nghiệp vụ này được thu thập. Những tài liệu này bao gồm những
bằng chứng liên quan đến việc chi trả của các khoản phải thu sau ngày kết thúc Báo cáo tài chính
năm. Tuy nhiên tài liệu liên quan đến việc giao hàng bẳng đường thuỷ đã không được cung cấp.
Quá trình phân tích đã chỉ ra rằng không hề có việc ghi chép quá trình vận chuyển. Mặc dù có
bằng chứng của việc chi trả, nhưng không hề có bằng chứng chứng minh rằng hàng hóa đã được
giao.
- @ -
Việc phân tích thêm nữa được mở rộng, hoá đơn của công ty được kiểm toán viên yêu cầu. Kiểm
toán viên chứng minh được vài hoá đơn “dịch vụ đặc biệt” đã được giao cho khách hàng khi công
ty được chi trả. Những hoá đơn này ít chi tiết hơn hẳn những hoá đơn khác trong tập hồ sơ và
không được được làm sáng tỏ hơn qua các đơn đặt hàng hay là các giấy tờ phải thu. Tổng số hoá
đơn đặc biệt này đã chứng minh được rằng nghiệp vụ bán hàng đó hoàn toàn đáng nghi vấn.
Việc phát hiện này được trao đổi với Giám đốc tài chính, người sẽ đưa ra lời giải thích thiếu chính
xác. Sau khi tiếp xúc với ban quản trị, kiểm toán viên gặp lại Giám đốc tài chính và báo rằng việc
điều tra đang được xem xét.
Giám đốc tài chính đã thông đồng với Giám đốc điều hành xây dựng kế hoạch để tăng doanh số
nhằm đạt được mục tiêu doanh thu. Khi muốn hợp thức hoá, Giám đốc tài chính đã chọn một
khách hàng chính, để thực hiện kế hoạch này. Vị giám đốc tài chính sẽ từng kỳ trực tiếp hướng
dẫn khách hàng ghi hoá đơn và trả trong vòng 30 ngày. Sau đó, Giám đốc tài chính này sẽ phối
hợp và “tạo ra” doanh số ảo đến công ty của người mua với số tiền tương đương. Trong vòng 30
ngày chi trả doanh số ảo này, khách hàng sẽ trì hoãn việc chi trả. Vào cuối kỳ kế toán, kế hoạch
này đã khiến khoản bán hàng không trung thực này được ghi nhận vào doanh thu. Điều này cho
phép họ đạt được mục tiêu doanh số.
Biển thủ tài sản:Trong khi đang tiến hành các thủ tục kiểm tra vật chất hàng tồn kho, các kiểm toán
viên đã phát hiện ra một sự mâu thuẫn trọng yếu hay là cụ thể hơn là sự thiếu hụt giữa việc ghi

không bao giờ được phát hiện ra. Ở ví dụ 2, điều gì sẽ xảy ra nếu Chủ nhiệm kiểm toán không
đưa vấn đề này cho Giám đốc kiểm toán mà tự ý chấp thuận lời giải thích sau khi trực tiếp phỏng
vấn thủ kho. Kiểm toán viên phải dựa vào kỹ năng và kinh nghiệm cũng như quá trình rèn luyện
khả năng xét đoán để quyết định các bước nào nên tiến hành khi đối mặt với những gian lận tiềm
ẩn.
Như đã được chú ý trước đó, quá trình kiểm toán cho dù được thực hiện đúng đắn và thích hợp,
hoàn toàn có thể không điều tra được những gian lận trọng yếu. Bản chất của các kế hoạch “sau
lưng”không dễ dàng được phát hiện qua các thủ tục kiểm toán thong thường. Kết quả là những kế
hoạch như thế được phát hiện thong qua những tình huống ngoài dự kiến của cuộc kiểm toán.
Xem xét các ví dụ, và nghĩ xem như thế nào để có thể lập kế hoạch kiểm toán, thiết kế các thủ tục
và thực hiện kiểm toán. Đánh giá các phương pháp kiểm toán có thể điều tra việc tham ô và gian
lận đến mức nào và những phân tích để mở rộng thủ tục kiểm toán. Tiến hành mở rộng thủ tục
kiểm toán và điều tra các gian lận tiềm ẩn vừa được phát hiện trong bao lâu? Kiểm toán viên phải
chịu trách nhiệm cho việc phát hiện lúc ban đầu của gian lận trong yếu và chịu trách nhiệm mở
rộng thủ tục kiểm toán mà các thủ tục mở rộng này có những quyết định đàng kể ảnh hưởng lên
Báo cáo tài chính. Khi kiểm toán viên bắt đầu mở rộng điều tra hoặc các thủ tục pháp lý, có nhiều
vấn đề nghề nghiệp cần phải được xem xét. Kiểm toán viên sẽ xác định ranh giới giữa thủ tục
kiểm tra báo cáo tài chính và thủ tục phục vụ mục đích tư vấn cho khách hàng ở đâu? Kiểm toán
viên có kinh nghiệm cần thiết để đưa ra ý kiến Báo cáo tài chính hay không? Kiểm toán viên có
độc lập trong khi đưa ra ý kiến thuộc về cảm tính hay không? Hướng dẩn của GAAS cũng mơ hồ
và bị giới hạn trong vấn đề này.
Phần kết:
Rõ ràng, kiểm toán viên được yêu cầu kiểm tra các trường hợp của gian lận tiềm tàng để đánh giá
ảnh hưởng lên Báo cáo tài chính cũng như ảnh hưởng lên toàn bộ cuộc kịểm toán. Sự xét đoán
được rèn luyện trong khi làm quyết định dựa vào thủ tục kiểm toán ban đầu và mở rộng, được yêu
cầu cân nhắc một cách cẩn thận. Nhiều vấn đề có thể phát sinh mà không được đề cập trong
GAAS. Ví dụ:
• Ở thời điểm nào thủ tục kiểm toán mở rộng trở thành việc điều tra pháp lý riêng biệt bao gồm
những thủ tục không thường xuyên xảy ra trong một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính. GAAS -
bao gồm cả những yêu cầu liên quan đến việc đào tạo về mặt kỹ thuật và tính chuyên nghiệp của